I SA/Sz 103/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 czerwca 2011 r. sprawy ze skargi M. i C.T. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. oddala skargę, 2. przyznaje od Skarbu Państwa - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na rzecz adw. M.A. kwotę [...] złotych powiększoną o kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej. Dyrektor Izby Skarbowej w S. postanowieniem z dnia [...] znak: [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...], nr [...] w przedmiocie zgłoszonych zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął egzekucję administracyjną do majątku C.T. i M.T. na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] obejmującego zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006. Obowiązek wskazany w tytule wykonawczym wynikał z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] nr [...] określającej małżonkom C.T. i M.T. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006. W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny zawiadomieniem z dnia 10.08.2010 r. nr [...] zajął świadczenie emerytalne C.T.. Zobowiązani wnieśli pismo z dnia 23.08.2010 r. zatytułowanym "skarga i zarzuty do tytułu wykonawczego nr [...] ". W uzasadnieniu pisma Zobowiązani podnieśli okoliczności związane z doręczeniem dokumentów oraz wskazali na odręcznie dopisane dane w odpisie tytułu wykonawczego skierowanego do Pani M.T. Zobowiązani podnieśli również, że obowiązek wskazany w tytule wykonawczym nr [...] nie istnieje, ponieważ nigdy nie zostali o nim powiadomieni. Organ egzekucyjny postanowieniem z dnia nr [...][...] odrzucił wniesione zarzuty jako bezzasadne. Uzasadniając powyższe, organ egzekucyjny wskazał, że podstawą prawną dochodzonej należności jest decyzja organu podatkowego z dnia [...] nr [...] określająca małżonkom C. i M.T. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. W związku z czym zarzut nieistnienia obowiązku jest bezzasadny. Organ egzekucyjny wyjaśnił również, że decyzja ta jest efektem końcowym przeprowadzonego postępowania podatkowego w którym małżonkom przysługiwały wszelkie uprawnienia Strony. Zaległość objęta tytułem wykonawczym nr [...] została wyegzekwowana w dniu 01.09.2010 r. Pismem z dnia 17.09.2010 r. Zobowiązani wnieśli zażalenie na postanowienie organu egzekucyjnego z dnia 31.08.2010 nr [...] w sprawie zgłoszonych zarzutów. Zobowiązani skarżąc się na prowadzone postępowanie podatkowe, ponownie wskazali na nieistnienie obowiązku. Dodatkowo podnieśli, że pieczęć okrągła w tytule wykonawczym jest uszkodzona, a tym samym nie jest oryginalna. Dyrektor Izby Skarbowej w S. postanowieniem z dnia [...] nr [...] oddalił skargę na czynności egzekucyjne wniesioną przez Zobowiązanych pismem z dnia 23.08.2010 r. Natomiast postanowieniem z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zgłoszonych zarzutów W uzasadnieniu rozstrzygnięcia odnosząc się do podniesionych zarzutów organ nadzoru wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. decyzją z dnia [...] nr [...] określił C. i M.T. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za roki 2006 r. Decyzja została doręczona w trybie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 - Ordynacja Podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 z późn. zm.). Zgodnie z którym w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez pocztę. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni. Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Z dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy wynika, że przesyłka zawierająca decyzję z dnia [...] , została nadana w Urzędzie Pocztowym w P. w dniu 25.05.2010 r. Pomimo dwukrotnego awizowania, tj. w dniu 26.05.2010 r. i w dniu 04.06.2010 r. nie została odebrana przez adresatów. W związku z powyższym, doręczenie niniejszej decyzji, uważa się za dokonane w dniu 10.06.2010 r. Dalej Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., skorzystał z możliwości jaką daje § 13 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. (Dz. U. z 2001 r. nr 137, poz. 1541 z późn. zm.), zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. Z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie bowiem tytuł wykonawczy nr [...] został wystawiony na podstawie decyzji z dnia [...], nr [...] określającej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. W związku z powyższym organ uznał, że zarzut nieistnienia obowiązku jest nieuzasadniony. Odnosząc się natomiast do podnoszonej przez Zobowiązanych kwestii uszkodzonej pieczęci oraz odręcznie dopisanych danych w odpisie tytułu wykonawczego skierowanego do Pani M.T., organ wyjaśnił, że tytuł wykonawczy nr [...] spełnia wymogi określone w przepisie art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Z załączonej przez Zobowiązanych do pisma z dnia 23.08.2010 r. kolorowej kopii odpisu tytułu wykonawczego wynika, że pieczęć urzędowa jest czytelna. Zdaniem organu z uwagi na fakt, iż pieczęć urzędowa jest pieczęcią metalową doświadczenie życiowe wskazuje, że odciśnięcie jej na papierze nie zawsze będzie idealne. Ustosunkowując się natomiast do kwestii odręcznie dopisanych danych Pani M.T. w poz. 10 i 13 tytułu wykonawczego organ wyjaśnił, że nie ma to wpływu na jego prawidłowość. Tytuł wykonawczy nr [...] został wystawiony na wspólne zobowiązanie małżonków. Jak wynika ze wzoru tytułu wykonawczego, stanowiącego załącznik nr 1 do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22.11.2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2001 r. Nr 137, poz. 1541, z późn. zm.) jeżeli tytuł wykonawczy wystawia się na wspólne zobowiązanie małżonków w poz. 9 zakreśla się kwadrat nr 1. Tak też zaznaczono w niniejszej sprawie. Ponadto, gdy zobowiązanym jest małżeństwo do tytułu wykonawczego dołącza się kartki 5/6, gdzie wpisuje się dane współmałżonka osoby wykazanej w poz. 10. Do tytułu wykonawczego nr [...] zostały dołączone karty 5/6, na których wpisano dane M.T.. Dyrektor Izby Skarbowej w S. po rozpatrzeniu sprawy stwierdza, że tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Na rozstrzygnięcie organu odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zgłoszonych zarzutów pismem z dnia 30.12.2010 r. Zobowiązani wnieśli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S.. W skardze wskazali, iż decyzja na podstawie której został wystawiony tytuł wykonawczy nigdy nie została doręczona skarżącym. Dalej skarżący wskazuje iż Dyrektor Izby Skarbowej w S., "od pierwszego słowa miesza przepisami dla wygody urzędników". Dalej wskazują iż nigdy nie otrzymali decyzji, bo nie została ona doręczona im. W czasie gdy rzekomo miała być doręczona Skarżący przebywali na w innym miejscu Polski, na dowód czego mogą przedstawić wiele zdjęć. Zdaniem skarżących nie jest możliwe skuteczne doręczenie pisma podatnikowi, który przebywa w innym miejscu w kraju. Pracownicy Urzędu doskonale znają sytuację i wiedzą że skarżący nie przebywają w miejscu zamieszkania tym samym zastosowanie doręczenia zastępczego to złośliwość ze strony pracowników urzędu. Dalej Skarżąca zauważa, iż numer decyzji jest inny niż sygnatura pod którą toczyło się postępowanie. W odniesieniu do braku upomnienia Skarżący zauważają iż rozporządzenie nie może znieść ustawowego obowiązku doręczenia upomnienia. Dalej Skarżący powołują się na uchwałę NSA z dnia 13.10.1997 r., sygn. akt FPK 13/97 w której Sąd przyjął, że wymóg "doręczenia" spełniony jest wówczas, gdy strona otrzyma oryginał decyzji zawierający wszystkie wymagane w art. 210 Ordynacji podatkowej elementy. Dlatego ich zdaniem w niniejszej sprawie nie doszło do doręczenia decyzji. Zdaniem Skarżących "przeprowadzenie postępowania celem wyegzekwowania [...] złotych była tylko i wyłącznie zła wola, złośliwość i nadęta do niemożliwych rozmiarów urzędnicza buta lokalnego prostaka którego, ego zostało naruszone odwołaniami z naszej strony ze względu na bezprawie które udaje mu się uskuteczniać ponieważ, jest w bardzo niezdrowych stosunkach z naczelniczką urzędu, w którym za nią wydaje decyzje i za nią rozpatruje odwołania. Sama egzekucja i Urząd Skarbowy i nas kosztowała więcej niż była tego warta, a takie egzekucje i lipne postępowania o grosze mają służyć wrażeniu, że się coś robi, żeby nie było widać, gdzie właściwe nie płacone podatki rozmywają się faktycznie uszczuplając należności Skarbu Państwa." W piśmie z dnia 26 maja 2011r. Skarżący podtrzymali swoją argumentację. Na rozprawie pełnomocnik skarżących złożył wniosek o zawieszenie postępowania ze względu na wznowienie postępowania podatkowego w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie ma podstaw do uznania zaskarżonego postanowienia za niezgodne z prawem. Na wstępie podkreślić należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie orzeka o istocie sprawy administracyjnej, czyli nie przyznaje określonych uprawnień, jak i nie odmawia ich przyznania, lecz rozstrzyga o legalności decyzji /postanowień/, to jest o ich zgodności z prawem na podstawie stanu prawnego i faktycznego istniejącego w dniu wydania zaskarżonej decyzji /postanowienia/. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji i postanowień z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a"-"c" ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; dalej zwanej: p.p.s.a.). W następstwie kontroli zaskarżonego aktu Sąd stwierdził, że skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania, że postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. jest niezgodne z prawem. Jak wynika z okoliczności rozpoznawanej sprawy, niniejsze postępowanie egzekucyjne zostało zainicjowane z urzędu wystawieniem przez wierzyciela – Naczelnika Urzędu Skarbowego w P., będącego jednocześnie organem egzekucyjnym, tytułu wykonawczego obejmującego należności z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006. Na wstępie należy zauważyć, iż zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są szczególnym środkiem zaskarżenia. Zgodnie z przepisem art. 33 u.p.e.a., zobowiązany może wnieść zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, przy czym podstawą zarzutu mogą być wyłącznie okoliczności (przesłanki) wymienione w tym przepisie (w punktach 1 – 10). Stosownie do tego przepisu podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27. Zarzuty mogą być wniesione do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od otrzymania tytułu wykonawczego – o czym poucza się zobowiązanego w treści tytułu wykonawczego (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.) – co oznacza, że nie mogą być one składane lub uzupełniane w terminie późniejszym, np. w zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego lub w skardze do sądu, bowiem to organ egzekucyjny musi je rozpoznać (po ewentualnym uzyskaniu stanowiska wierzyciela – jeżeli organ egzekucyjny nie jest równocześnie wierzycielem). Wymaga podkreślenia również i to że organ rozpoznający podniesione przez Zobowiązanych zarzuty nie bada sprawy w całokształcie jej okoliczności ale tylko i wyłącznie z perspektywy podniesionych zarzutów. Zgodnie z przepisem art. 34 § 1 u.p.e.a., zarzuty zgłoszone na podstawie 33 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5, wypowiedź wierzyciela jest dla organu wiążąca. W przedmiotowej sprawie organem egzekucyjnym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w P., będący równocześnie wierzycielem egzekwowanej należności, zatem nie powstała konieczność – przewidziana w art. 34 § 1 u.p.e.a. zwracania się o wierzyciela o uprzednie zajęcie stanowiska w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Stanowisko takie zostało ugruntowane w orzecznictwie sądowym (por.: uchwała NSA z 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I FPS 4/06, publ. w ONSAiWSA 2007/5/112; wyrok NSA z 21 lipca 2009 r. , sygn. akt II FSK 400/08, publ. LEX nr 549015), zasadnie więc organ egzekucyjny wydał przedmiotowe postanowienie na podstawie art. 34 § 4 u.p.e.a., bez uzyskania stanowiska wierzyciela. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem skargi jest wydane w postępowaniu egzekucyjnym ostateczne postanowienie odmawiające uwzględnienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Odnosząc się do pierwszego i najbardziej eksponowanego zarzutu braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym ze względu na fakt, iż zdaniem skarżących nie doręczono im skutecznie decyzji wymiarowej na podstawie której wystawiono kwestionowany tytuł wykonawczy, Sąd nie podziela argumentacji prezentowanej w skardze. Z treści art. 29 § 1 u.p.e.a., wynika, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji. W tym stanie rzeczy, analizowanie prawidłowości doręczenia decyzji podatkowej, decyzjom stanowiącym podstawę tytułu wykonawczego, oznacza w konsekwencji badanie tego, czy akty te weszły skutecznie do obrotu prawnego, a tym samym, czy zobowiązanie w kwocie określonej decyzją stało się wymagalne. Weryfikowania tej okoliczności w ramach podniesionego zarzutu braku wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym zabrania cytowany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a. Sąd w składzie orzekającym w pełni podzielił pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażony w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r., w sprawie o sygn. II FSK 1378/08 (orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku wskazał, że z art. 29 § 1 u.p.e.a. wynika, iż "organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności ("zasadności") decyzji wymiarowej, ani też "wymagalności" zobowiązania podatkowego w niej określonego. Ta ostatnia przesłanka wiąże się natomiast m.in. z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji". W ocenie Sądu badanie przez organ egzekucyjny dopuszczalności egzekucji administracyjnej nie obejmuje zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. zdanie drugie badania wymagalności obowiązku wynikającego z decyzji wymiarowej. W opinii Sądu zestawienie art. 29 § 1 in fine z art. 33 pkt 2 u.p.e.a. prowadzi do wniosku, że zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego wskazujący na brak wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, dotyczyć może więc wyłącznie sytuacji, kiedy owy brak wymagalności obowiązku jest następstwem okoliczności, które nastąpiły już po wydaniu tego tytułu. W przeciwnym razie organ egzekucyjny nie mógłby rozpoznać zarzutu bez naruszenia art. 29 § 1 u.p.e.a. (tak też NSA w wyroku z dnia14 stycznia 2010 r., w sprawie sygn. akt II FSK 1378/08). Chodzić tu więc będzie np. o sytuację uchylenia postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Twierdzenie o niedoręczeniu stronie ostatecznego postanowienia może być więc weryfikowane przez właściwy organ podatkowy (wierzyciela) w ramach przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240§1pkt 4 O.p., a nie w postępowaniu egzekucyjnym. Na marginesie należy zauważyć, iż Strona choć bezskutecznie skorzystała z trybu nadzwyczajnego. Reasumując w okolicznościach przedmiotowej sprawy organ słusznie nie uwzględnił zarzutu, powołującego się na brak wymagalności obowiązku z uwagi na niedoręczenie decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego, a tym samym na niedopuszczalność egzekucji. Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym wyżej wyroku w sprawie II FSK 1378/08 "(...)krytycznie też ocenić należy argumentację Sądu pierwszej instancji odwołującą się do treści art. 34 § 1 upea, z której wynika, że organ egzekucyjny będący jednocześnie wierzycielem uprawniony jest do badania poprawności doręczenia decyzji będącej podstawą tytułu wykonawczego, tak samo jak wierzyciel wypowiadający się w zakresie zgłoszonych zarzutów(...). Jak trafnie zauważono w skardze kasacyjnej, kwestia prawidłowego doręczenia decyzji podatkowej nie może być weryfikowana w postępowaniu egzekucyjnym, niezależnie od tego czy wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym czy też nie." Odnosząc się do zarzutów związanych z brakiem upomnienia to i w tym zakresie Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa przez organy. Zgodnie z treścią art. 33 ust. 7 ustawy egzekucyjnej podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienie, o którym mowa w art. 15 § 1. Przepis art. 15 § 1 ustawy egzekucyjnej stanowi, że egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Jak wynika z powyższego zasada ogólna, wyrażona w pierwszym zdaniu ww. przepisu, nie jest nieograniczona, gdyż w końcowej części tego samego zdania zawarty został wyjątek, który brzmi: "chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej". Uprawniony jest zatem na gruncie wskazanej regulacji wniosek, że przesłanie upomnienia jest niezbędnym warunkiem wszczęcia postępowania egzekucyjnego, pod warunkiem jednak, że przepis szczególny nie rozstrzyga kwestii upomnienia w sposób inny niż wynika to z ogólnej zasady. Wniosek taki można wywieść też z innych regulacji przepisów p.e.a., a zwłaszcza z treści art. 27 § 3, zgodnie z którym do tytułu wykonawczego wierzyciel dołącza dowód doręczenia upomnienia, a jeżeli doręczenie upomnienia nie było wymagane, podaje w tytule wykonawczym podstawę prawną braku tego obowiązku. Reasumując, przesłanie upomnienia nie stanowi nieograniczonego obowiązku i ma zastosowanie w takiej sytuacji, gdy przepis szczególny nie wyłącza go w odniesieniu do określonego rodzaju egzekucji. Przepisy szczególne regulujące prowadzenie egzekucji administracyjnej zostały zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.) - zwanego w dalszej części "rozporządzeniem wykonawczym". Rozporządzenie to zostało wydane m.in. na podstawie delegacji zawartej w art. 15 § 5 p.e.a., zgodnie z którą minister właściwy do spraw finansów publicznych uzyskał uprawnienie do określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Wykorzystując tę właśnie delegację Minister Finansów w § 13 rozporządzenia wykonawczego zawarł katalog zwolnień z doręczenia upomnienia, określając, że: "postępowanie egzekucyjne może być wszczęte bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadkach, gdy: 1) należność pieniężna została określona w orzeczeniu (...)". Nie ulega wątpliwości, że obowiązek wskazany w tytule wykonawczym wynikał z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] nr [...] określającej małżonkom C.T. i M.T. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2006 Analiza znajdującego się w aktach administracyjnych tytułu wykonawczego k - 1-3 nie upoważnia do stwierdzenia aby doszło w rozpoznawanej sprawie do uchybienia ze strony organu przy wystawianiu tytułu wykonawczego. Dokument ten w ocenie Sądu spełnia wymagania wynikające z art. 27 u.p.e.a. A zatem i ten zarzut okazał się nieuzasadnionym. Z tych wszystkich względów Sąd nie dopatrzył się również naruszenia przez organy orzekające w sprawie art. 7, 77 i 80 Kpa. Sąd również nie dopatrzył się naruszenia przez organ wymienionych w skardze czy to przepisów Ordynacji podatkowej czy też przepisów Konstytucji. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd oddalił skargę