I SA/Sz 1098/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi T. S.A. w siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 12 sierpnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2007 r. oddala skargę. T. S.A. z siedzibą [...], reprezentowana przez doradcę podatkowego A. C., złożyła w dniu 22 kwietnia 2013 r. wniosek do Samorządowego Kolegium Odwoławczego o stwierdzenie nieważności ostatecznej decyzji Kolegium z dnia 22 marca 2013 r. nr [...], utrzymującej w mocy decyzję Burmistrza z dnia 4 stycznia 2013 r. w przedmiocie określenia spółce wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. We wniosku spółka wskazała, że decyzja Kolegium rażąco narusza przepisy art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.), dalej zwanej: "u.p.o.l.", gdyż opodatkowaniem objęto obiekty - linie kablowe, które nie są budowlami podlegającymi podatkowi od nieruchomości, co stanowi przesłankę stwierdzenia jej nieważności na podstawie przepisu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Ocena ta, według spółki, pozostaje w sprzeczności z wykładnią przedstawioną przez Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 13 września 2013 r., sygn. akt P 33/09 dotyczącym wyrobisk górniczych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia 6 czerwca 2013 r. nr [...] odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Kolegium z dnia 22 marca 2013 r. nr [...], stwierdzając, że decyzja ta nie jest objęta żadną wadą prawną wymienioną w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Spółka złożyła odwołanie od decyzji Kolegium, wnosząc o jej uchylenie oraz uwzględnienie wniosku o stwierdzenie nieważności wskazanej decyzji Kolegium. W odwołaniu spółka zarzuciła Kolegium rażące naruszenie prawa z argumentacją jak we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji Kolegium. Decyzją z dnia 12 sierpnia 2013 r. [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy własną decyzję z dnia 6 czerwca 2013 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji Uzasadniając decyzję, Kolegium wskazało na brak oczywistej sprzeczności orzeczenia z obowiązującymi przepisami prawa. Uznało, że nie dokonało rażącej nieprawidłowości w zakresie interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Kolegium podtrzymało stanowisko poprzedniego składu orzekającego, odnośnie do definiowania pojęcia budowli i przyjęło, że linia kablowa umieszczona w kanalizacji kablowej stanowi całość techniczno-użytkową, podlegająca opodatkowaniu jako budowla. Odnosząc się szczegółowo do pojęcia budowli w kontekście elementów technicznych linii kablowych i ich przeznaczenia, Kolegium uznało, że zarzuty spółki w tym zakresie są nieuprawnione i, że interpretacji powołanych przepisów prawa nie dokonano z rażącym naruszeniem. In fine uzasadnienia decyzji Kolegium stwierdziło, że nie znalazło innych podstaw do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, spółka ponowiła argumentację i zarzuty podniesione we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji i w odwołaniu od decyzji, wnosząc o uchylenie obu decyzji Kolegium. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Przedmiotem kontroli sądu jest decyzja wydana w jednym z trybów nadzwyczajnych, jakim jest postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, unormowane w rozdziale 18 Działu IV Ordynacji podatkowej. Instytucja stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej stanowi odstępstwo od zasady stabilności prawomocnych orzeczeń. Postępowanie w tym trybie jest samodzielnym postępowaniem administracyjnym, którego istotą jest ustalenie, czy nie zachodzi jedna z przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że w postępowaniu o stwierdzenie nieważności decyzji organ nie może rozpatrywać sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Katalog przesłanek warunkujących stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej zakreśla również ramy powierzonej sądowi administracyjnemu kontroli legalności decyzji, wydanych przez właściwy organ, w tym w nadzwyczajnym postępowaniu z wniosku strony. W pierwszej kolejności dostrzec należy, że postępowanie administracyjne w trybie nadzwyczajnym zostało zainicjowane wnioskiem skarżącej spółki, w uzasadnieniu którego spółka podniosła zarzut rażącego naruszenia prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez dokonanie nieuprawnionej kwalifikacji podatkowej linii kablowej jako budowli, które ponowiła w odwołaniu od decyzji i w skardze na decyzję ostateczną Kolegium. Z uwagi na okoliczność, że przedmiotem skargi jest decyzja odmawiająca stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, wobec niezaistnienia przesłanki rażącego naruszenia prawa, wskazać należy, że termin: "rażące naruszenie prawa" nie został zdefiniowany w przepisach Ordynacji podatkowej. Według Słownika Języka Polskiego (Warszawa 1993 r., tom III s. 24), "rażący" to dający się łatwo stwierdzić, wyraźny, oczywisty, niewątpliwy, bezsporny. Zarówno orzecznictwo, jak i doktryna prawa wypracowały w tej mierze szereg wskazówek interpretacyjnych. Najczęściej podaje się, iż warunkiem koniecznym do uznania naruszenia prawa za rażące jest oczywisty charakter tego naruszenia. W literaturze i judykaturze przyjmuje się, że rażące naruszenie prawa zachodzi wówczas, gdy istnieje oczywista sprzeczność pomiędzy treścią przepisu, a rozstrzygnięciem zawartym w decyzji, a istnienie tej sprzeczności da się ustalić przez proste ich zestawienie. Naruszenie prawa tylko wtedy powoduje nieważność aktu administracyjnego, gdy ma ono charakter rażącego, tzn. gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawnym, wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek. Nie chodzi bowiem w tego typu przypadkach o błędy wykładni prawa, ale o przekroczenie prawa w sposób jasny i niedwuznaczny. Wstępnym warunkiem uznania, że wystąpiło rażące naruszenie prawa, o którym mowa w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, jest stwierdzenie, iż w zakresie objętym konkretną decyzją obowiązywał niewątpliwy stan prawny. W ten sposób można oddzielić przypadki prawa spowodowane błędną wykładnią przepisów lub nieodpowiednim ich zastosowaniem od rażącego naruszenia prawa (por.: wyrok WSA z dnia 12 stycznia 2004 r., sygn. akt III SA 933/02; wyrok NSA z dnia 23 czerwca 2005 r., sygn. akt FSK 2475/04). Wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa, jako przesłanka stwierdzenia nieważności decyzji, polega zwykle na naruszeniu norm materialnoprawnych i dotyczy ukształtowanego w wyniku wydania decyzji stanu prawnego, jego elementu przedmiotowego lub podmiotowego. Nie można jednak z góry wykluczyć, że do wydania decyzji z rażącym naruszeniem prawa może dojść również w przypadku rażącego naruszenia norm proceduralnych. Naruszenie prawa będzie miało cechę rażącego, wtedy gdy czynność postępowania organu podatkowego lub istota załatwienia sprawy są w swej treści zaprzeczeniem treści obowiązującej regulacji prawnej (por.: Ordynacja podatkowa - Komentarz 2004, B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, wyd. UNIMEX, s. 843). Przy czym, przyjmując stanowisko, iż podstawą stwierdzenia nieważności może być także rażące naruszenie prawa procesowego, podkreśla się jednak zarazem, iż wada wskazująca na nieważność decyzji powinna tkwić w samej decyzji (por.: wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2005 r., sygn. akt II FSK 27/05). Oceniając stanowisko Kolegium wyrażone w zaskarżonej decyzji, należało uznać je za odpowiadające prawu. Odnosząc się do zarzutów skarżącej spółki rażącego naruszenia prawa w wyniku dokonania przez organy odmiennej interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w zakresie w jakim linie kablowe ułożone w kanalizacji teletechnicznej zostały uznane za budowle, sąd uznał, że Kolegium w zaskarżonej decyzji w sposób obszerny i wyczerpujący odniosło się do kwestii prawidłowości stwierdzenia przez organy podatkowe w decyzji ostatecznej, że obiekty opisane przez spółkę jako linie kablowe położone w kanalizacji kablowej są budowlami, a w konsekwencji, że podlegają opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości i, że przedstawiona w tym zakresie interpretacja przepisu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., nie stanowi rażącego naruszenia prawa. Zauważyć należy, że kwestia opodatkowania linii kablowych jako budowli została szeroko omówiona w orzecznictwie sądów administracyjnych. W licznych orzeczeniach (por.: wyrok NSA z dnia 27 stycznia 2006 r., sygn. akt FSK 2316/04; wyrok WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 749/05; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Sz 503/10; wyrok NSA z dnia 20 września 2011 r., sygn. akt II FSK 552/10) dokonano wykładni terminu budowli, uznając, że kanalizacja kablowa i ułożone w niej kable stanowią budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, jako tzw. sieć techniczna. Poglądy wyrażone w tych orzeczeniach skład rozpoznający sprawę w pełni podziela i przyjmuje, że pojęcie budowli podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości należy ustalać na podstawie art. 1a ust. 1 pkt 2 p.o.l. z uwzględnieniem regulacji art. 3 pkt 3 i pkt 9 ustawy - Prawo budowlane. Nadto, należy podnieść, że skarżąca spółka nie kwestionowała, iż jest właścicielem kabli ułożonych w kanalizacji, lecz jedynie, że obiekt ten nie stanowi budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Spór z organem podatkowym nie dotyczy więc faktów lecz prawa, a skoro postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji nie jest postępowaniem o charakterze merytorycznym, w którym bada się na nowo wszystkie okoliczności sprawy, lecz przesłanki stwierdzenia nieważności wymienione w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, to spółka nie wykazała, aby w sprawie zachodziła podstawa do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej wymiarowej. W tej sytuacji, wobec tego, że w zaskarżonej decyzji Kolegium odniosło się w pełni zarówno co do zarzutów podniesionych we wniosku jak i w odwołaniu, a Kolegium nie dostrzegło również istnienia innych przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji określonej we wniosku spółki, skargę jako nieuzasadnioną - podstawie przepisu art. 151 p.p.s.a. - należało oddalić.