I SA/Sz 1227/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 marca 2015 r. spraw ze skarg B. K. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej: - z dnia 4 [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jako byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości w podatku od towarów i usług za okresy od września do grudnia 2011 roku, za styczeń, luty i sierpień 2012 roku wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi, - z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności jako byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 rok wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi oddala skargi. Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie decyzjami z dnia 4 sierpnia 2014 r.: - nr [...], utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K z dnia 28 kwietnia 2014 r. nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności B K, jako byłego członka zarządu "E" Spółki z o.o. z siedzibą w K, za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2011 r., od stycznia do lutego i sierpień 2012 r. w łącznej kwocie [...] zł waz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł (na dzień wydania decyzji) i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł, - nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w K z dnia 28 kwietnia 2014 r. nr [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności B K, jako byłego członka zarządu "E" Spółki z o.o. z siedzibą w K, za jej zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. w kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł (na dzień wydania decyzji) i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonych decyzji wynika, że "E" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K, dalej "Spółka", nie uregulowała w całości zadeklarowanych kwot podatku od towarów i usług doprowadzając do powstania zaległości z tego tytułu za: - wrzesień 2011 r. w kwocie [...]zł; - październik 2011 r. w kwocie [...]zł; - listopad 2011 r. w kwocie [...]zł; - grudzień 2011 r. w kwocie [...]zł; - styczeń 2012 r. w kwocie [...] zł; - luty 2012 r. w kwocie [...]`zł; - sierpień 2012 r. w kwocie [...]zł. Ponadto Spółka nie uregulowała także należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. doprowadzając do powstania zaległości w wysokości [...]zł. Postępowanie egzekucyjne wobec Spółki nie doprowadziło do zaspokojenia należności podatkowych. W odpowiedzi na zajęcie rachunku bankowego Spółki Bank [...]SA poinformował o braku na nim środków pieniężnych. Zajęcia rachunków bankowych w 8 innych centralach banków okazały się bezskuteczne. Nie ujawniono żadnego majątku Spółki pozwalającego na wyegzekwowanie należności wobec Skarbu Państwa. Spółka nie figurowała w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych ani w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. Na poczet zaległości w podatku od towarów i usług pobrano łącznie kwotę [...] zł. W dniu 17 kwietnia 2013 r. postanowieniem nr [...] Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki z uwagi na jego bezskuteczność. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, iż Spółka nie figurowała pod adresem - K, ul. J (pomieszczenia były wcześniej przedmiotem umowy najmu zawartej z Biurem Zarządu [...] E). Z informacji udzielonych przez jej byłego prezesa - P K wynikało, iż Spółka nie posiadała siedziby, a obecny prezes - B K przebywał zagranicą. Postanowieniem z dnia 26 lutego 2014 r. organ podatkowy wszczął postępowanie wobec członka zarządu Spółki - B K, dalje "Skarżącego", zmierzając do orzeczenia o jego solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki w zakresie należności z tytułu podatku od towarów i usług za okres od września do grudnia 2011 r. oraz styczeń, luty i sierpień 2012 r. oraz w zakresie należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. W następstwie przeprowadzonego postępowania organ podatkowy uznał, że podatnik funkcję członka zarządu w Spółce pełnił w okresie, kiedy powstały przedmiotowe zobowiązania. Z ustaleń wynikało, że Spółka nie prowadziła działalności, nie posiadała żadnego mienia mogącego zaspokoić roszczenia wierzyciela, a Skarżący nie dokonał zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Decyzjami z dnia 28 kwietnia 2014 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za ww. zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług w łącznej wysokości [...] zł z odsetkami za zwłokę - [...]zł i kosztami postępowania egzekucyjnego - [...]zł oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. w wysokości [...]zł z odsetkami za zwłokę – [...]zł i kosztami postępowania egzekucyjnego – [...]zł. W odwołaniach od tych decyzji Skarżący wniósł o ich uwzględnienie w całości i wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy a także przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie lub zlecenie przeprowadzenia tego postępowania organowi I instancji polegającego na powołaniu biegłego sądowego rewidenta, w szczególności na okoliczność braku przesłanek umożliwiających orzeczenie o odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe spółki. Zaskarżonym decyzjom zarzucił naruszenie: - art. 108 § 2 pkt 3 w związku z art. 108 § 3, art. 116a w związku z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b i § 2, art. 120, art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej w wyniku wszczęcia postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej strony za zaległości Spółki mimo niespełnienia przesłanek formalnych wynikających z tych przepisów; bezpodstawnego przyjęcia, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki nastąpiło z jego winy; zaniechania podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych sprawy mających znaczenie dla ustalenia przesłanek odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe Spółki, a w szczególności braku powołania biegłego sądowego rewidenta, który w sposób bezsporny wykazałby zasadność wszczęcia postępowania w stosunku do niego za zaległości podatkowe Spółki, a także ewentualnej jego winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości. W rezultacie przeprowadzonego postępowania Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wydał w dniu 4 sierpnia 2014 r. wymienione na wstępie decyzje, którymi utrzymał w mocy zaskarżone decyzje organu I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcia organ odwoławczy przywołał obowiązujące przepisy prawa, wskazując, iż w przedmiotowej zaistniały wszystkie przesłanki orzeczenia o odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe Spółki. sprawie. Po pierwsze postępowanie wobec Skarżącego o zostało wszczęte po upływie terminu płatności należności z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych. Po drugie, w okresie, kiedy upływał termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług, strona pełniła funkcję członka zarządu Spółki, co potwierdzały również informacje zawarte w Krajowym Rejestrze Sądowym. Organ odwoławczy wskazał również, że spełniona została kolejna pozytywna przesłanka orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, a mianowicie bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko Spółce. Organ egzekucyjny umorzył bowiem postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku Spółki na mocy postanowienia z dnia 17 kwietnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził także, że Skarżący nie wykazał, aby w rozpoznawanej sprawie zaistniały okoliczności zwalniające go z odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. W szczególności nie wykazał, aby we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości. Jak zauważył organ odwoławczy, już od października 2011 r. sytuacja Spółki wskazywała na to, że nie była ona w stanie spłacać wymagalnych zobowiązań, co powinno skutkować wystąpieniem z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, które to działania nie zostały jednak podjęte. Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się przy tym, że w sprawie istniała konieczność dopuszczenia dowodu z opinii biegłego rewidenta. Ustalenie okoliczności braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie było bowiem uzależnione od posiadania wiadomości specjalnych. Tylko natomiast w takiej sytuacji dopuszcza się dowód z opinii biegłego. Organ odwoławczy zauważył także, iż Skarżący nie wskazał składników majątku Spółki, z których egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Ponadto, w ocenie organu, powoływanie się Skarżącego na nieznajomość kwestii finansów Spółki nie zasługiwała na uwzględnienie ponieważ od członków zarządu spółki kapitałowej wymagany jest profesjonalizm oraz podwyższona staranność. Członek zarządu ponosi odpowiedzialność za sam fakt pełnienia, a nie wykonywania funkcji członka zarządu. W kierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargach na opisane wyżej decyzje, Skarżący wniósł o ich uchylenie formułując zarzuty naruszenia zarówno przepisów prawa procesowego, jak i materialnego, tj.: - art. 200 Ordynacji podatkowej w wyniku jego błędnej wykładni, a w konsekwencji przedwczesne wydanie decyzji przez organ I instancji uniemożliwiające mu wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego w przewidzianym 7-dniowym terminie, - art. 120, art. 122 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie postępowania bez uwzględnienia zasad określonych ww. przepisami i wadliwą ocenę materiału dowodowego, a w szczególności przedstawionych przez niego okoliczności uzasadniających wyłączenie jej odpowiedzialności podatkowej jako byłego członka zarządu spółki, - art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że Skarżący jako członek zarządu Spółki nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, - art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej poprzez błędne uznanie, że Skarżący jako członek zarządu spółki z własnej winy nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości i nie wszczął postępowania zabezpieczającego Spółkę przed ogłoszeniem upadłości, - art. 187 § 1 w związku z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpatrzenie materiału dowodowego w sposób wyczerpujący w odniesieniu do specyfiki działalności Spółki, w szczególności w zakresie analizy jej sytuacji finansowej oraz w zakresie, w jakim organ uznał, że zarząd nie podjął żadnych działań zmierzających do restrukturyzacji, w sytuacji gdy takie działania były prowadzone, - art. 191 Ordynacji podatkowej w wyniku przekroczenia granicy swobodnej oceny materiału dowodowego oraz brak odniesienia się organów podatkowych do materiału dowodowego osobowego (przesłuchania świadków i strony), a także niepowołanie biegłego sądowego z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia rzeczywistej daty niewypłacalności spółki pomimo, że Skarżący o to wnosił, - art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze poprzez ich błędną wykładnię i nienależyte zastosowanie polegające na przyjęciu, iż Skarżący nie zgłosił we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości, ponadto przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe nie pozwoliło ustalić dnia powstania niewypłacalności Spółki, a w konsekwencji właściwego terminu zgłoszenia przedmiotowego wniosku. W uzasadnieniu skargi wskazał na prezentowany w orzecznictwie pogląd, że ekskulpacji z odpowiedzialności przyjętej w art. 116 Ordynacji podatkowej może dokonać jedynie taki członek zarządu, który miał wpływ na dokonywanie zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości, albowiem tylko wówczas, gdy miał możliwość działania, ponosi skutki podjęcia lub niepodjęcia tych czynności. Treść powyższego przepisu wskazywała, że wolą ustawodawcy było, aby członek zarządu spółki nie ponosił odpowiedzialności za okoliczności, na które nie miał wpływu. Skarżący wskazywał, że kwestie finansowo-rachunkowe wyłączone zostały spod jego kompetencji jako członka zarządu. W Spółce zajmował się jedynie sprawami związanymi z przedmiotem jej działalności, w tym celu niezbędne było umocowanie go do jej reprezentowania. Nie zdawał sobie zatem sprawy z jej poważnej sytuacji finansowej. Mając ponadto na uwadze uregulowania dotyczące postępowania upadłościowego i układowego, wniosek o ogłoszenie upadłości członek zarządu powinien złożyć w terminie 2 tygodni od zaprzestania wykonywania przez spółkę wymagalnych zobowiązań. Tymczasem w spornym okresie jej zobowiązania były wykonywane. Nieregularność w dokonywaniu przez Spółkę płatności na rzecz organu podatkowego nie uzasadniała orzeczenia o jego odpowiedzialności za zaległości Spółki. Należało również wziąć pod uwagę intencje Skarżącego zmierzające do spłaty zaległości podatkowych przez Spółkę. Organy podatkowe powinny zatem ustalić, czy w okresie pełnienia przez niego funkcji członka zarządu istniały przesłanki do ogłoszenia upadłości, a dopiero te ustalenia mogą być podstawą do stwierdzenia, czy można mu przypisać winę za niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. W ocenie Skarżącego, w sposób wystarczający udowodniła brak swojej winy w tym zakresie. Ponadto organ odwoławczy nie uwzględnił w swojej ocenie, że na przestrzeni działalności Spółki stosunkowo niewielka kwota należności podatkowych nie została uregulowana. W odpowiedzi na skargi, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: W wyniku przeprowadzonej kontroli legalności zaskarżonych decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, sformułowane w skargach zarzuty i wspierające je argumenty, Sąd stwierdził, że brak jest podstaw do zakwestionowania stanowiska wyrażonego w tych rozstrzygnięciach. Zaskarżone decyzje znajdują bowiem podstawy w prawie materialnym, a ich wydanie poprzedziło postępowanie, w którym nie uchybiono regułom procesowym. Przedmiotem zaskarżonej decyzji jest odpowiedzialność członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe tej spółki z tytułu podatku od towarów i usług oraz z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika zakreślają przepisy rozdziału 15 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) zatytułowanego "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich". Zgodnie z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie a odpowiedzialność ta obejmuje cały ich majątek. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały podatki niepobrane oraz pobrane a niewpłacone przez płatników jak również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz oprocentowanie tych zaliczek, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej). Do odpowiedzialności podatkowej Skarżącego w przedmiotowej sprawie, jak prawidłowo ustaliły to organy podatkowe obu instancji, znajduje zastosowanie przepis art. 116 Ordynacji podatkowej. Stosownie do treści ww. przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2). Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązanie podatkowe ma zatem charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna. Wierzyciel podatkowy nie ma swobody kolejności zgłaszania roszczenia do podatników lub osoby trzeciej lecz kolejność ta jest ściśle określona przez przepisy prawa podatkowego. Wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzw. przesłanki egzoneracyjne (por. uchwała NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, ONSAiWSA 2009/6/103, ZNSA 2009/5/113, PP 2009/10/53, POP 2010/2/125) Przytoczony wyżej art. 116 Ordynacji podatkowej ustala warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zobowiązanie podatkowe tej spółki a także wskazuje jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji oraz pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie powstania zobowiązań, które przekształciły się w zaległości podatkowe natomiast stronę obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność. W związku z tym, kontrola zasadności przeniesienia na Skarżącego odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe Spółki sprowadza się do zbadania czy w sprawie zostały spełnione wymienione w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki przeniesienia odpowiedzialności na osobę trzecią, tj. czy zaległość podatkowa Spółki powstała z tytułu zobowiązań powstałych w czasie faktycznego pełnienia przez Skarżącego obowiązków zarządu tej Spółki oraz czy egzekucja zadłużenia z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W dalszej kolejności należy również stwierdzić czy w toku postępowania Skarżący wykazał zaistnienie ewentualnej negatywnej przesłanki przypisania mu odpowiedzialności. Według Sądu, trafne było stanowisko organów podatkowych sprowadzające się do konkluzji, że spełnione zostały zarówno pozytywne jak i negatywne przesłanki, uzasadniające solidarną odpowiedzialność skarżącego, jako członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe Spółki. Bezsporne było, że Skarżący pełnił jednoosobowo funkcję prezesa zarządu Spółki od dnia 1 marca 2010 r. do 30 sierpnia 2013 r. Powyższe wynika z wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym. Okres pełnienia obowiązków członka zarządu przez Skarżącego obejmował zatem również miesiące i lata, w którym powstało zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług oraz zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, a które następnie przekształciło się w zaległość podatkową z dniem upływu terminu płatności tych podatków, kiedy to skarżący także był członkiem zarządu Spółki, gdyż mimo złożonych deklaracji dla tych podatków należności z ich tytułu nie zostały przez Spółkę uiszczone i stały się elementem kwot, w odniesieniu do których orzeczona została odpowiedzialność podatkowa Skarżącego. W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały także, że egzekucja w stosunku do Spółki była bezskuteczna, bowiem postanowieniem z dnia 14 kwietnia 2013 r., Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w K umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki z uwagi na jego bezskuteczność. Jak wykazano bowiem w toku postępowania egzekucyjnego, zajęcia rachunków bankowych Spółki okazały się bezskuteczne. Nie ujawniono żadnego majątku Spółki pozwalającego na zaspokojenie zaległości podatkowych. Spółka nie figurowała w elektronicznym rejestrze Ksiąg Wieczystych ani w Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców. W okresie od 5 marca 2012 r. do 16 lipca 2012 r. poborca skarbowy pobrał na poczet zaległości w podatku od towarów i usług łącznie kwotę [...] zł. Ustalono także, że Spółka nie figurowała pod adresem, widniejący w KRS jako miejsce jej siedziby. Natomiast z informacji udzielonych przez jej byłego prezesa - P K wynikało, iż Spółka nie posiada siedziby, zaś Skarżący przebywa za granicą. Wobec powyższego w dniu 17 kwietnia 2013 r. organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec Spółki z uwagi na jego bezskuteczność. W takiej sytuacji, prawidłowo zatem organy podatkowe wszczęły postępowanie wobec Skarżącego w przedmiocie jego solidarnej odpowiedzialności za zaległości Spółki w przedmiotowym podatku. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż przesłanki pozytywne obciążenia Skarżącego jako prezesa zarządu odpowiedzialnością za zobowiązania podatkowe Spółki zostały w przedmiotowej sprawie spełnione. Przechodząc do analizy przesłanek negatywnych z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii momentu, w którym taki wniosek powinien był zostać złożony. Termin do złożenia przedmiotowego wniosku określony jest w przepisach ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.). Zgodnie z art. 21 ust. 1 tej ustawy, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami (ust. 2). Osoby, o których mowa w ust. 1 i 2, ponoszą odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną wskutek niezłożenia wniosku w terminie określonym w ust. 1 (ust. 3). Z kolei według art. 11 ust. 1 ustawy, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dłużnika będącego osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (ust. 2). Jak wynika z zebranego w postępowaniu administracyjnym materiału dowodowego, prawidłowo organy podatkowe ustaliły, iż Skarżący nie uwolnił się od odpowiedzialności, gdyż we właściwym czasie nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości. Organy podatkowe prawidłowo wykazały, na podstawie przeprowadzonego postępowania administracyjnego i zgromadzonych materiałów dowodowych, dotyczących kondycji finansowej Spółki, iż Spółka już od stycznia 2011 r. zaczęła mieć problemy z zaległościami z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń (łącznie [...]zł), od września 2011 r. z tytułu podatku od towarów i usług (łącznie [...]zł) oraz wobec ZUS (łącznie [...]zł), ponadto Spółka nie uregulowała podatku dochodowego od osób prawnych za 2011 r. w wysokości [...]zł Świadczy to jednoznacznie o problemach finansowych, wyrażających się w zaprzestaniu regulowania zobowiązań publicznoprawnych. Nadto w 2012 r. wobec Spółki prowadzone było postępowanie egzekucyjne w zakresie należności cywilnoprawnych na podstawie nakazów zapłaty: z dnia 14 października 2011 r., sygn. akt VI GNc 121/11 zaopatrzonego w klauzulę wykonalności z dnia 15 listopada 2011 r. oraz z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt V GNc 403/12 zaopatrzonego w klauzulę wykonalności z dnia 13 marca 2012 r. co potwierdzało również brak regulowania zobowiązań cywilnoprawnych. Powyższe wskazuje, iż co najmniej od października 2011 r. wystąpił w Spółce stan niewypłacalności będący podstawą do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Natomiast jak wynika z informacji Sądu Rejonowego w K wydział Gospodarczy z dnia 10 marca 2014 r. wniosek taki nie został złożony. Powyższy stan niewypłacalności stanowił więc podstawę złożenia wniosku o upadłość przez Skarżącego jako prezesa Spółki, którego to wniosku jednakże nie złożył. Ponadto, należy podkreślić, że Skarżący również nie wykazał, iż nie ponosi winy w nieterminowym zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości ani nie wskazał majątku, z którego egzekucja przedmiotowych należności byłaby możliwa. Należy zauważyć, że badanie braku zawinienia, jako okoliczności wyłączającej odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odnosi się do oceny przyczyn, które legły u podstaw tego, że we właściwym czasie członek zarządu tej spółki nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego. Ocenie podlega zatem w tej mierze należyta staranność członka zarządu, jego postępowanie w sytuacji, gdy zaistniały podstawy do tego, aby złożyć do sądu stosowne wnioski. Dla oceny kryterium braku winy, jako okoliczności zwalniającej z odpowiedzialności, nie mają natomiast znaczenia okoliczności związane z prowadzaniem przez członka zarządu spraw spółki, jego wpływu na doprowadzanie spółki do utraty zdolności majątkowej, czyli okoliczności, których ustalenia domagała się strona skarżąca. Niewypłacalność ma bowiem charakter obiektywny i wiąże się wyłącznie z niewykonywaniem wymagalnych zobowiązań, bez względu na przyczynę. Jak wskazuje się w doktrynie prawa upadłościowego "dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje więc nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn, np. nie wykonuje zobowiązań w celu doprowadzenia swego kontrahenta do stanu niewypłacalności albo też nie wykonuje zobowiązań z przyczyn irracjonalnych" (A. Jakubecki, F. Zedler, Prawo upadłościowe i naprawcze. Komentarz, Lex 2011, komentarz do art. 11). Sąd podzielił pogląd wyrażony w wyroku WSA w Lublinie z dnia 29 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 717/07, iż "przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań, co stwarza podstawę ogłoszenia w stosunku do niego upadłości. Przy czym nieistotne jest czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Nieistotny jest również rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Niewypłacalność stanowiąca podstawę ogłoszenia następuje, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań bez rozróżnienia na zobowiązania o charakterze cywilno czy publicznoprawnym". Mając na uwadze powyższe okoliczności, według Sądu, organy podatkowe słusznie przyjęły, iż Skarżący nie wykazał okoliczności uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki określone w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Niewykazanie zaistnienia przesłanek uwalniających skarżącego od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki oznacza, przy jednoczesnym dowiedzeniu przez organy podatkowe bezskuteczności egzekucji oraz faktu pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu w czasie powstania zobowiązań podatkowych, które przekształciły się w zaległości podatkowe, iż organy prawidłowo orzekły o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe Spółki. Jednocześnie skarżący nie wykazał, aby brak zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło z przyczyn od niego niezawinionych. Tymczasem członek zarządu spółki kapitałowej, aby uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe tej spółki powinien udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne. Nie można przy tym zgodzić się ze Skarżącym, że na ustalenie tej okoliczności organy podatkowe winny były dopuścić dowód z opinii biegłego do spraw rachunkowości. Zaznaczenia wymaga, że celowość przeprowadzania dowodu z opinii biegłego, jak zresztą każdego innego dowodu, jest wyznaczona stopniem przyczynienia się, zdatnością dowodu do ustalenia okoliczności mających znaczenie dla rozpatrywanej sprawy. Do tego, dowód z opinii biegłego dopuszcza się, jeśli wymagane jest ustalenie okoliczności wymagających wiedzy specjalnej, którą organ nie dysponuje. Ocena braku winy, jako okoliczności wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki kapitałowej, w ocenie Sądu, do takich okoliczności nie należy. Ustalenie braku winy opiera się bowiem na ustaleniu okoliczności, które jako niezależne, niezawinione przez członka zarządu doprowadziły do tego, że we właściwym czasie nie zgłosił on wniosków o jakich mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit.b Ordynacji podatkowej, na dokonaniu analizy postępowania członka zarządu z punktu widzenia staranności, jaka jest wymagana przez członków zarządu dbających należycie o sprawy spółki. Ustalenie braku winy członka zarządu nie polega natomiast na ustalaniu przyczyn, które doprowadziły do stanu niewypłacalności. Reasumując, należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie, jak to prawidłowo wykazały organy podatkowe, nie zostały spełnione przesłanki z art. 116 Ordynacji podatkowej, które skutkowałyby uwolnieniem Skarżącego od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Jak to już bowiem wskazano wyżej, kondycja finansowa Spółki była trudna już od października 2011 r. Fakt zaprzestania spłaty zobowiązań publicznoprawnych oraz wobec kontrahentów, posiadanie zaległości w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób prawnych, objętych przymusowym dochodzeniem przez wierzyciela, przeczy twierdzeniom skarżącego, iż sytuacja Spółki nie była dramatyczna i realizowała ona, co prawda z opóźnieniem, wszystkie zobowiązania. W związku z tym, skoro Skarżący pełnił funkcje prezesa zarządu w ww. okresie, to miał świadomość tej trudnej sytuacji, uzasadniającej wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Wobec tego, iż z wnioskiem takim nie wystąpił, to, w konsekwencji, nie dochował należytej staranności w celu podjęcia działań zmierzających do wszczęcia postępowania upadłościowego (lub naprawczego) mimo, że nie zaistniały przyczyny uniemożliwiające podjęcie takiej czynności, chociażby w ostatnich dniach sprawowania swojej funkcji. W związku z tym, brak jest podstaw do uwolnienia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia art. 120, art. 122, art. 124, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej z uwagi na prawidłowe i zgodne z prawem przeprowadzenie postępowania przez organy podatkowe obu instancji. Wydając zaskarżoną decyzję, organy uwzględniły wszystkie okoliczności sprawy, powołały obowiązujące podstawy prawne, wyczerpująco i przekonująco wyjaśniły swoje stanowisko oraz odpowiedziały na wszystkie zarzuty strony, zaś strona miała zapewnioną możliwość czynnego udziału w sprawie oraz była zawiadamiana o możliwości zapoznania się z aktami sprawy, o czym świadczą wezwania znajdujące się w aktach sprawy. W tym zakresie, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia przepisu art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej ponieważ stronie zapewniono czynny udział w sprawie. Zawiadomieniem z dnia 31 marca 2014 r. (doręczonym 1 kwietnia 2014r.) poinformowano skarżącego o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w terminie 7 dni od dnia otrzymania zawiadomienia. Termin ten upływał zatem w dniu 8 kwietnia 2014 r., jednakże pomimo jego upływu skarżący nie skorzystał z przysługującego mu uprawnienia natomiast decyzja organu I instancji wydana została wydana w dniu 28 kwietnia 2014 r. Z kolei w postępowaniu odwoławczym zawiadomienie o możliwości zapoznania się i wypowiedzenia się w sprawie z dnia 11 lipca 2014 r. doręczono pełnomocnikowi skarżącego w dniu 17 lipca 2014 r., termin zatem upływał z dniem 24 lipca 2014 r. natomiast decyzja organu odwoławczego wydana została w dniu 4 sierpnia 2014 r. W tym przypadku Skarżący również nie skorzystał z przysługującego mu uprawnienia. Biorąc pod uwagę zatem możliwość zapoznania się Skarżącego z aktami sprawy po jej zakończeniu, uznać należy, że w obu instancjach nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik postępowania. Uwzględniając powyższe okoliczności, Sąd - na podstawie przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (DZ. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - orzekł o oddaleniu skarg, jako nieuzasadnionych.