I SA/Sz 1507/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Kazimierz Maczewski,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi Ł. H. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2008 r. oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w S. zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...] uchylił w części decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r., nr [...] i określił w podatku od towarów i usług za: – styczeń 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł, – luty 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł, – marzec 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł, – kwiecień 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...]zł, – maj 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł, – czerwiec 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...]zł, – lipiec 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł, – sierpień 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł, – wrzesień 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł, w pozostałej części utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, określającą w podatku od towarów i usług za: – październik 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł, – listopad 2008 r. nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...] zł, – grudzień 2008 r. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że u Ł. H. przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie sprawdzenia prawidłowości wywiązywania się z obowiązków podatkowych, w tym m.in. w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2006 r. do grudnia 2010 r. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. wszczął wobec ww. podatnika postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia [...] r. Z ustaleń organu pierwszej instancji wynikało, że Ł. H. od dnia 1 września 2003 r. prowadził w C. działalność gospodarczą pod nazwą "[...]", polegającą na świadczeniu usług internetowych, udostępnianiu internetu, zakładaniu sieci komputerowych, sprzedaży akcesoriów i podzespołów komputerowych, zestawów komputerowych, serwisie oraz naprawie komputerów. Otrzymał również zaświadczenie z dnia [...] r. potwierdzające nadanie numeru identyfikacyjnego REGON: [...]. Podatnik w złożonym oświadczeniu potwierdził, że w kontrolowanym okresie prowadził działalność na terenie powiatu choszczeńskiego oraz że z tego tytułu nie rozliczał się w żadnym urzędzie skarbowym, wszelką dokumentację sporządzał osobiście w wersji elektronicznej i papierowej, jednak posiadał tylko dokumenty dotyczące części [..] r. oraz [...] r. Strona wyjaśniła, że dokumentacja za lata [...] została skradziona w 2009 roku, a na tę okoliczność przedłożył zawiadomienie z dnia [...] r. o wszczęciu postępowania w sprawie kradzieży sprzętu komputerowego. W toku kontroli podatkowej podatnik odpowiadając na wezwanie organu, okazał łącznie [...] kopii faktur VAT dokumentujących sprzedaż usług polegających na udostępnieniu internetu, w tym [...] faktury wystawione w 2010 r., [...] - wystawionych w 2007 r. oraz 209 - wystawionych w 2006 r. Ponadto w dniu [...] r. przedstawił arkusz kalkulacyjny, w którym zapisał nazwiska i adresy osób oraz daty dokonanych przez te osoby wpłat z tytułu świadczonych przez niego usług m.in. w [...] r., jednakże nie wskazał przy tym kwot uiszczonych przez poszczególnych klientów. Dalej wskazano w decyzji, że z uwagi na nieprzedłożenie przez stronę umów zawartych przez podatnika z klientami, organ I instancji na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, tj. faktur VAT dokumentujących sprzedaż (wystawianych na koniec roku) zeznań świadków oraz dowodów wpłaty przedłożonych przez klientów, a także umów o świadczenie przez firmę [...] usług dostępu do internetu, historii kilku rachunków bankowych prowadzonych dla celów działalności gospodarczej Ł. H. udostępnione przez Bank [...] Bank P. SA [...] Oddział w S. (2 rachunki) oraz [...] Bank SA Oddział [...] w S., Filia nr [...] w S.(1 rachunek), wyliczył wysokości podstaw opodatkowania za poszczególne okresy rozliczeniowe. Organ zauważył, że w dniu [...] r. Ł. H. utracił zwolnienie od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy z dnia [...] r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej: "u.p.t.u.", bowiem w okresie od 1 stycznia do 14 kwietnia 2006 r. wartość uzyskanej przez niego sprzedaży opodatkowanej wyniosła [...] zł. Zatem wyżej wymieniony był zobowiązany do złożenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w C. zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług. Wobec niespełnienia ww. obowiązku organ I instancji wydał decyzję z dnia 2 grudnia 2011 r. nr [...] określającą odpowiednio wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, wysokość nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz wysokość kwot podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za poszczególne miesiące [...] roku, a także decyzję z dnia [...] r. określającą odpowiednio wysokość zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, wysokość nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za poszczególne miesiące [...] r. Dalej wskazano w decyzji, że z uwagi na nieprzedłożenie przez stronę umów zawartych przez podatnika z klientami, organ I instancji, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, wyliczył wysokości podstaw opodatkowania za poszczególne okresy rozliczeniowe. Na podstawie poczynionych ustaleń (w tym na podstawie faktur przedłożonych w dniu 15 i 20 grudnia 2010 r. oraz 12, 13 i 15 grudnia [...] r.), organ I instancji wyliczył również należny podatek VAT z tytułu świadczonych usług przez podatnika za poszczególne miesiące [...] r., kwoty podatku naliczonego do odliczenia w poszczególnych okresach rozliczeniowych z uwagi na poniesione przez stronę wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą udokumentowane fakturami, a w konsekwencji decyzją z dnia [...] r. określił stronie nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy za miesiące: od stycznia do sierpnia [...] roku, a za pozostałe miesiące zobowiązanie podatkowe. Podatnik nie zgodził się z rozstrzygnięciem organu i w odwołaniu z dnia [...] r. wniósł o jego korektę. Ponadto, zażądał uwzględnienia dodatkowych dowodów, tj. 12 faktur VAT i dowodów uregulowania należności z tytułu zakupu sieci informatycznej, załączonych do odwołania. Organ odwoławczy uznał, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu, o czym orzekł w postanowieniu z dnia [...] r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. w wyroku z dnia 5 grudnia 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 383/12 uwzględnił skargę Ł. H. na ww. orzeczenie organu i uchylił postanowienie jako nieodpowiadające przepisom prawa. Sąd stwierdził, że decyzje organu I instancji z dnia [...] r. znak: [...], [...], [...] i [...] nie zostały skutecznie doręczone skarżącemu. Podatnik po skutecznym doręczeniu mu decyzji z dnia [...] r., znak: [...], ponownie złożył odwołanie, w którym podniósł, że organ pierwszej instancji nie zbadał wszystkich dowodów, a te zebrane niewłaściwie ocenił. Podkreślił, że materiał zgromadzony w sprawie posiada istotne braki. Zaznaczył także, że dokumenty dostarczone wcześniej do organu nie zostały uwzględnione przy ocenie całego materiału dowodowego. Podatnik stwierdził również, że nie dopuszczono go do udziału w prowadzonym postępowaniu ponieważ nie poinformowano go o tym w sposób określony w ustawie. Dyrektor Izby Skarbowej w S. uchylając w części decyzję organu I instancji i orzekając w tym zakresie, wskazał, że wobec utraty przez Ł. H. – świadczącego usługi telekomunikacyjne - w dniu [...][ r. prawa do zwolnienia od podatku VAT, podatnik zobowiązany był do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego, ponadto do prowadzenia stosownej ewidencji, do składania deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług oraz do rozliczenia tego podatku, czego nie uczynił. Organ podniósł również, że zebrany w sprawie materiał dowodowy (dane z historii rachunków bankowych Ł. H., zeznań świadków przesłuchanych na okoliczność dokonywania wpłat na rachunki z tytułu świadczonych przez podatnika usług, kopii umów, faktur VAT i dowodów zapłaty, protokołów sporządzonych na okoliczności czynności sprawdzających u kontrahentów strony) potwierdził, że organ I instancji zasadnie uznał, iż podatnik nie wykazał i nie odprowadził należnego podatku VAT z tytułu świadczonych usług. Dalej w uzasadnieniu decyzji, na podstawie wyciągów bankowych w sposób szczegółowy organ przedstawił terminy i wysokość wpłat dokonanych przez klientów na rachunek podatnika. Ponadto, w oparciu o zeznania świadków oraz okazane przez nich dowody zapłaty organ ustalił wysokość i termin wpłat dokonanych bezpośrednio w siedzibie firmy w [...] r. Organ wymienił także kontrahentów, na rzecz których podatnik wystawił faktury VAT, w których ujęto usługę, jej koszt oraz termin i sposób płatności. Organ zaznaczył, że skoro strona nie przedłożyła żadnej umowy zawartej ze swoimi klientami oraz że dopiero w wyniku czynności sprawdzających i przesłuchań w charakterze świadków osób, na rzecz których świadczyła swoje usługi, zgromadzono materiał dowodowy, tj. faktury VAT dokumentujące sprzedaż oraz część umów o świadczenie przez "[...]" Ł. H. usług dostępu do internetu, to zaistniały podstawy do wyliczenia podstaw opodatkowania i kwot podatku należnego za poszczególne okresy rozliczeniowe w oparciu o zapisy na rachunkach bankowych podatnika oraz dowody wpłaty przedłożone przez jego klientów. W rezultacie zasadnie obowiązek podatkowy określono zgodnie z datą wpływu płatności na konto oraz do kasy w gotówce, tym bardziej że wielokrotnie opis przelewów bankowych zawierał jedynie informacje typu: "internet", "abonament za internet", "opłata użytkownik [...]". Następnie, organ mając na uwadze zebrany w sprawie materiał dowodowy, obliczył wysokość podatku VAT (wskazując podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku naliczonego do odliczenia) z tytułu świadczonych przez stronę usług za poszczególne miesiące. Ponadto, organ odwoławczy w sposób obszerny odniósł się także do kwestii rozliczenia podatku naliczonego w okresie od stycznia do grudnia [..] r., w związku z przedłożeniem w dniu 15 i 20 grudnia [..] r. oraz 12 i 13 grudnia [...] r. faktur VAT dotyczących wydatków poniesionych przez stronę w [...] r. Organ odwoławczy mi.in. zgodził się z organem I instancji, który zakwestionował prawo strony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych z tytułu nabycia towarów, które nie były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (np. telewizora, kuchenki mikrofalowej, kina domowego). Wobec powyższego, organ stwierdził, że na podstawie zebranego materiału dowodowego, w dniu wydania decyzji – [...] r. - organ I instancji ustalił prawidłowo wysokość podatku do odliczenia za poszczególne okresy rozliczeniowe w [...] r. Organ wskazał również, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. została prawidłowo doręczono stronie w dniu [...] r., natomiast odwołanie z dnia [..] r. uznano za bezprzedmiotowe. Wobec tego organ I instancji nie mógł odnieść się do załączonych do tego odwołania dokumentów. Zatem w ocenie organu odwoławczego w tym zakresie nie zostały naruszone przepisy Ordynacji podatkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w S. nie zgodził się z zarzutem niezbadania przez organ I instancji wszystkich dowodów zebranych w sprawie oraz niewłaściwej oceny zebranego materiału, gdyż organ za każdym razem nie tylko uwzględniał (po dokonanej w tym zakresie ocenie i akceptacji) składane przez stronę nowe dowody w postaci faktur VAT (dokumentujących dokonane zakupy) i przychylał się do żądania o przeprowadzenie czynności sprawdzających u kontrahentów podatnika w celu pozyskania kolejnych faktur. Organ także z własnej uzyskał faktury VAT dających podatnikowi prawo do obniżenia podatku należnego o podatek w nich wykazany. Natomiast organ odwoławczy przy ustaleniu kwot podatku naliczonego za odpowiednie okresy rozliczeniowe [...] r. uwzględnił podatek naliczony wynikający z faktur załączonych do odwołania z dnia [...] r. (tj. z dnia 10 i 22 stycznia oraz z 20 lutego [...] r.), które odpowiednio dokumentowały dokonane w zakupy towarów dla potrzeb prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W odniesieniu do dołączonych ręcznie sporządzonych 7 potwierdzeń wpłat kwot (w wysokości brutto) organ wskazał, że dokumenty te nie spełniały warunków stawianych fakturom VAT, wobec czego nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. W odniesieniu do pozostałych dowodów załączonych do odwołania z dnia [...] r. jako że zostały one wystawione w latach [...] przyjęto, iż dotyczyły one właśnie tych okresów rozliczeniowych. Dalej, organ podał kwoty podatku naliczonego do odliczenia w poszczególnych okresach rozliczeniowych w [...] r., z uwzględnieniem ustaleń poczynionych przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. oraz kwot podatku wynikających z faktur VAT załączonych przez stronę do pisma z dnia [...] r. Jednocześnie wyjaśnił, że konsekwencją uwzględnienia podatku naliczonego wynikającego z załączonych przez stronę do pisma z dnia [...] r. faktur VAT wystawionych w [...] r., była konieczność uchylenia decyzji organu niższej instancji w części dotyczącej podatku od towarów i usług za okres od stycznia do września [...] r. Odnosząc się do kolejnego zarzutu, organ uznał, że wysłanie przez organ I instancji zawiadomienia z dnia [...] r. na nieprawidłowy adres, tj. adres zamieszkania matki podatnika, nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy, gdyż matka odebrała to pismo, ponadto podatnik kilkakrotnie po odbiorze pisma przez matkę, stawił się w urzędzie i przedstawił kolejne, nowe dowody, które zostały włączone w poczet materiału dowodowego. Na poparcie swojego stanowiska organ powołał się m.in. na uchwałę NSA z dnia 15 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04. Ł. H. nie zgodził się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego i w skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. zażądał uchylenia decyzji w całości i ponownego rozpatrzenia zgromadzonego materiału dowodowego oraz "wyznaczenia zgodnie z Ordynacją podatkową ostatecznego terminu dostarczenia materiału dowodowego, który nigdy od początku postępowania nie został określony". Zdaniem skarżącego, organ rozstrzygając sprawę decyzja z dnia [...] r., nie wziął pod uwagę wszystkich zebranych w sprawie dowodów, gdyż nie uwzględnił przedłożonych przez stronę w dniu [...] r. dokumentów. Tym samym, uniemożliwił wypowiedzenie się skarżącemu co do zebranych dowodów i materiałów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S.podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko zajęte w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest niezasadna, albowiem w ramach przeprowadzonej kontroli sądowej zaskarżonej decyzji nie stwierdzono naruszenia przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a - c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z zm.) – dalej jako: p.p.s.a. Zgodnie z art. 123 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) organy podatkowe obowiązane są zapewnić stronom czynny udział w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji umożliwić im wypowiedzenie się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Z kolei, w myśl art. 187 § 1 tej ustawy, organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, wskazać należy, że pismem z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w S. zawiadomił podatnika o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Strona skorzystała z przysługującego jej prawa w dniu [...] r. Z treści protokołu spisanego w Izbie Skarbowej w S. na okoliczność udostępnienia, w trybie art. 123 § 1 i art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej, dowodów i materiałów zebranych wtoku postępowania prowadzonego z odwołania z dnia [...] r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r., znak: [...], [...], [...] i [...] wynika, że skarżącemu przedłożono do zapoznania się między innymi: - 7 tomów akt kontroli podatkowej i postępowania podatkowego, * kserokopię odwołania z dnia [...] r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r., znak: [...], [...], [...] oraz [...] wraz z załącznikami w postaci kserokopii faktur i innych dokumentów stanowiących dodatkowy materiał dowodowy, * zawiadomienie z dnia [...] r. Dyrektora Izby Skarbowej w S. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego wraz z potwierdzeniem odbioru, * pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r., znak: [...] wraz załącznikami, tj. kserokopiami: postanowienia z dnia [...] r., znak: [...] o wszczęciu dochodzenia, postanowienia z dnia [...] r., znak: [...] o przedstawieniu zarzutu Ł. H. trzech wezwań wystosowanych do podatnika, tj.: z dnia [...] r., znak: [...], z dnia [...] r., znak: [...] wraz z potwierdzeniem odbioru oraz z dnia [...] r., znak: [...] wraz z potwierdzeniem odbioru, notatki służbowej z dnia [...] r. spisanej przez pracownika Urzędu Skarbowego w C. na okoliczność rozmowy telefonicznej przeprowadzonej ze stroną, - postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] r., znak: [...] dotyczące wyznaczenia terminu załatwienia sprawy do dnia [...] r. wraz z potwierdzeniem odbioru, - pismo Ł. H.z dnia [...] r. dotyczące wyznaczenia terminu zapoznania z zebranym materiałem dowodowym, - pismo Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] r., znak: [...] stanowiące odpowiedź na pismo strony wraz z potwierdzeniem odbioru. Jak wynika z akt sprawy, [...] r. skarżący złożył (osobiście) w kancelarii organu 2 pisma z dnia [...] r. w sprawie: 1) dołączenia do akt podatkowych dodatkowego materiału dowodowego w postaci faktur VAT otrzymanych od kontrahentów wraz z wnioskiem o dokonanie weryfikacji w celu uniknięcia ich zdublowania, 2) przedłużenia postępowania odwoławczego do końca [...] r. z powodu braku możliwości dostarczenia "reszty materiałów dowodowych". W dniu [..] r. organ odwoławczy udzielił odpowiedzi na wyżej przywołane pisma, w których wyjaśnił podatnikowi, że uwzględnienie przedmiotowych wniosków nie jest możliwe bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w S., decyzjami z dnia [...] r. znak: [...], [...], [...] [..] oraz [...] zakończył prowadzone postępowanie podatkowe z odwołania skarżącego z [...] r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r.: znak: [...], [...], [...] i [...]. W świetle powyższego zarzut naruszenia art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej należy uznać za bezpodstawny. Odnosząc się do zarzutu strony w kwestii nierzetelnego ustalania stanu faktycznego sprawy i wydania decyzji bez uwzględnienia "dokumentów dostarczonych w terminie wyznaczonym przez Dyrektora Izby", wyjaśnić należy, że postanowieniem Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] r. - wydanym na podstawie art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej - skarżący został poinformowany o wyznaczeniu terminu załatwienia sprawy do dnia [...]r. Wskazanie jednak tej daty granicznej w powyższym postanowieniu w żaden sposób nie obligowało Dyrektora Izby Skarbowej do wydania decyzji w dniu [...] r., wskazywało bowiem jedynie obowiązek załatwienia sprawy przez organ we wskazanym w tym postanowieniu okresie. Uzupełniający materiał dowodowy w postaci faktur VAT wystawionych przez kontrahentów podatnik złożył natomiast dopiero w dniu [...] r. (tj. po wydaniu i wyekspediowaniu zaskarżonej decyzji), a nie jak wskazano w skardze w dniu [...] r. Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że między datą wydania decyzji przez organ podatkowy pierwszej instancji (tj. [...] r.) i zapoznaniem strony z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie (tj. [...] r.), a wydaniem decyzji przez organ odwoławczy (tj. [...]r.) skarżący miał wystarczająco dużo czasu na zgromadzenie i dostarczenie do organu posiadanych dowodów. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego argumentacja skargi sprowadzająca się do stwierdzenia, że nie uwzględniono wniosków dowodowych skarżącego skierowanych do organu [...] r. nie zasługuje na uwzględnienie. Otóż strona może zgłaszać wnioski dowodowe w toku całego postępowania, niezależnie od tego, czy postępowanie to toczy się przed organem pierwszej, czy drugiej instancji. Jedynym jednak ograniczeniem w tym zakresie jest wydanie decyzji przez organ podatkowy, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie. Niewątpliwie na organach podatkowych prowadzących postępowanie, spoczywa obowiązek zebrania wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej. Obowiązek ten nie oznacza jednak zwolnienia podatnika od wykazania okoliczności, na które się powołuje lub które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonego faktu może doprowadzić do rozstrzygnięcia niekorzystnego dla strony. W tym zakresie ciężar dowodu spoczywa także na podatniku. Jeżeli zatem istnieją jakiekolwiek dowody mające wpływ na rozstrzygnięcie w sprawie, strona powinna je przedłożyć w dobrze rozumianym interesie w czasie prowadzenia postępowania przez organ pierwszej lub drugiej instancji. A zatem, składanie wniosków dowodowych po sporządzeniu decyzji przez organ odwoławczy należy ocenić jako spóźnione i nie mające wpływu na ocenę prawidłowości postępowania Dyrektora Izby Skarbowej w S. Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd uznał, że nie doszło w niniejszej sprawie do błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy lub innego naruszenia przepisów postępowania albo przepisów prawa materialnego, które mogłoby mieć wpływ na wynik sprawy. Z tych względów, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.