I SA/Sz 153/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi L. J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie umorzenia podatku VAT za wrzesień 2006 r. 1. oddala skargę, 2. przyznaje adwokatowi L. L. od Skarbu Państwa -Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie kwotę [...] złotych powiększoną o kwotę należnego podatku od towarów i usług z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej. L. J. w dniu 17 października 2006 r. złożył w Urzędzie Skarbowym wniosek o umorzenie należności z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2006 r. w kwocie [...] zł, wynikającego ze złożonej przez niego za ten okres deklaracji VAT-7. W uzasadnieniu wniosku podatnik wskazał na swoją trudną sytuację materialną i zdrowotną, uniemożliwiającą mu uiszczenie należności podatkowych. Do wniosku podatnik dołączył trzy zwolnienia lekarskie za okres od 8 września do 30 października 2006 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] nr [...], wydanym na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, odmówił wszczęcia postępowania w sprawie udzielenia wnioskowanej ulgi, uzasadniając rozstrzygnięcie brakiem podstaw prawnych do prowadzenia postępowania w sprawie o umorzenie należności podatkowej przed upływem terminu jej płatności. Jak wynika z uzasadnienia postanowienia, organ powołując się na przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej uznał bowiem, że zadeklarowany przez podatnika podatek od towarów i usług, w wielkości wskazanej w deklaracji VAT-7 za wrzesień 2006 r., w dacie złożenia przedmiotowego wniosku nie był jeszcze zaległością podatkową, tym samym brak było podstaw prawnych do rozpoznania wniosku podatnika we wskazanym zakresie. L. J. pismem z 28 października 2006 r. wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej. Zdaniem podatnika prawo do złożenia takiego wniosku wynika z przepisów Ordynacji podatkowej, zaś przesłanką przemawiająca za pozytywnym rozpatrzeniem wniosku o umorzenie "należności na rzecz urzędu skarbowego" jest całkowite zaprzestanie przez niego działalności gospodarczej, brak majątku oraz fakt, iż obecnie jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy podzielił w całości stanowisko i argumentację organu podatkowego I instancji. Rozstrzygnięcie powyższe L. J. zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargą wniesioną w dniu 3 lutego 2007 r. W skardze podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i umorzenie podatku od towarów i usług za wrzesień 2006 r. w kwocie [...] zł. Postanowieniu Dyrektora Izby Skarbowej zarzucił sprzeczność z przepisami Ordynacji podatkowej oraz zasadami współżycia społecznego. Zdaniem skarżącego, przy podjęciu przedmiotowego rozstrzygnięcia pominięto istotne dla sprawy okoliczności wskazujące na trudną sytuację materialną i zdrowotną podatnika, które uniemożliwiają wywiązanie się z zapłaty należności podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. W tym zakresie mieści się ocena, czy zaskarżone orzeczenie odpowiada prawu i czy postępowanie prowadzące do jego wydania nie jest obciążone wadami uzasadniającymi wyeliminowanie tego rozstrzygnięcia z obrotu prawnego (ewentualnie, stwierdzenie jego wydania z naruszeniem prawa) - art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Sąd nie kwestionując zatem argumentów zawartych w pismach procesowych skarżącego wnoszonych w toku postępowania administracyjnego, jak i zawartych w skardze, a dotyczących sytuacji materialnej skarżącego, w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu na podstawie ww. przepisów uznał, że zaskarżone postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, zawiera właściwe rozstrzygnięcie i odpowiada prawu. Spór w niniejszej sprawie dotoczy w istocie tego, czy po złożeniu deklaracji podatkowej, skarżący mógł skutecznie wnosić o umorzenie podatku wynikającego z tej deklaracji w sytuacji, gdy w dacie złożenia wniosku, należny podatek nie był jeszcze zaległością podatkową. Powyższe, zaskarżone rozstrzygnięcie wydano na podstawie art. 165a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.), zgodnie z którym, gdy żądanie wszczęcia postępowania zostało wniesione przez osobę nie będącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Sąd uznał, iż użyty przez ustawodawcę zwrot "nie może być wszczęte", należy odnieść przede wszystkim do sytuacji, gdy wszczęciu postępowania podatkowego stoi na przeszkodzie przepis prawa bądź poszczególne przepisy, których interpretacja uniemożliwia prowadzenie tego postępowania i rozpatrzenie treści żądania w sposób merytoryczny (por. wyrok WSA w Warszawie z 22.01.2007 r. sygn. akt II SA/Wa 3288/06 LEX 317285). W rozpoznawanej sprawie, w ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji zasadnie przyjęły, iż przepisem takim jest art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Stanowi on, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zaległością podatkową jest zaś podatek niezapłacony w terminie płatności (art. 51 § 1 powołanej ustawy). Z przytoczonej ustawowej regulacji wynika zatem, że organ podatkowy rozpoznaje wniosek podatnika o umorzenie "podatku", tylko wtedy, gdy należny podatek wynikający bądź to z decyzji wymiarowej, bądź z deklaracji, stał się zaległością podatkową, tzn. nie został zapłacony przez podatnika w terminie określonym w decyzji lub terminie ustawowym. W przedmiotowej sprawie pismem z 13 października 2006 r. skarżący zwrócił się do organu z wnioskiem o "umorzenie należności z tytułu podatku od towarów i usług za wrzesień 2006 r., tj. kwoty wynikającej ze złożonej deklaracji podatkowej". Sąd zwraca uwagę, że kluczową dla rozstrzygnięcia sprawy jest data złożenia przez podatnika wniosku o umorzenie zaległości podatkowej oraz fakt, iż w dacie tej wykazany w deklaracji za wrzesień 2006 r. podatek od towarów i usług, nie był jeszcze zaległością podatkową. Skoro skarżący był podatnikiem podatku od towarów i usług, to odpowiednio do art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, ze zm.), spoczywał na nim obowiązek złożenia w urzędzie skarbowym w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, deklaracji miesięcznej. Wobec ustawowej konstrukcji samo obliczenia i wpłacania podatku przez podatników podatku od towarów i usług, za termin płatności uważa się ostatni dzień, w którym zgodnie z przepisami prawa podatkowego, wpłata powinna nastąpić (art. 47 § 3 O.p.), a więc w przypadku podatku od towarów i usług, do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu za który złożono deklarację podatkową. Z punktu widzenia powołanych przepisów należny podatek za wrzesień 2006 r. winien być zatem zapłacony przez podatnika do dnia 25 października 2006 r. Termin ten był materialnym terminem ustawowym i dopiero jego uchybienie, powodowałoby powstanie zaległości podatkowej (art. 51 § 1 O.p.). Zdaniem Sądu, organ podatkowy orzekając o odmowie wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej i wydając w dniu 19 października 2006 r. postanowienie, nie mógł zatem rozstrzygać o istnieniu przesłanek do umorzenia zaległości podatkowej bowiem w świetle powołanych przepisów wykazany przez podatnika w deklaracji podatek za wrzesień 2006 r. nie był jeszcze zaległością podatkową. W tej sytuacji organ mógł jedynie uznać, że nie może prowadzić postępowania w sprawie o umorzenie - niewymagalnego jeszcze w dacie złożenia wniosku - podatku, gdyż przepisy prawa nie przewidują rozpatrzenia takiego wniosku. W związku z powyższym, organ na podstawie art. 165a § 1 O.p. obowiązany był wydać postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania w żądanym zakresie. W tym miejscu należy też zwrócić uwagę, iż w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 grudnia 2004 r., sygn. akt FPS 583/2004, stwierdzono, że wszczęcie postępowania na żądanie strony nastąpić może jedynie wówczas, gdy przepis prawa normuje możliwość żądania określonego zachowania organu administracji. Żaden z przepisów prawa nie umożliwia jednak organowi rozpoznanie wniosku o umorzenie nieistniejącej zaległości podatkowej. Mając na uwadze powyższe, na postawie art. 151 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Sąd nie znajdując podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia, oddalił skargę jako nieuzasadnioną.