I SA/Sz 182/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krystyna Zaremba (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 października 2007r. sprawy ze skargi R. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Nr [...] wydaną w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] Nr [...] określającą R.W. wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie 2.913,00 zł. Z uzasadnienia rozstrzygnięcia wynika, że podstawą do wydania przez organ podatkowy I instancji w/w decyzji były stwierdzone w wyniku kontroli nieprawidłowości w zakresie osiągniętego przez podatnika dochodu w 2000 r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. R.W. nie zaewidencjonował bowiem w podatkowej księdze przychodów i rozchodów należnych przychodów z tytułu wykonanego projektu technicznego instalacji elektrycznej w budynku Społecznego Liceum Ogólnokształcącego w R. Przedmiotową usługę wykonał w 2000r. - wspólnie z K.J. na podstawie ustnej umowy zawartej z M. G., prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie usług projektowych. Należność za wykonany projekt ustalona została na kwotę 10.000 zł natomiast rachunki miały być wystawione przez R.W. na kwotę 5.000 zł i przez K. J. na kwotę 5.000 zł po uzyskaniu przez M. G. pozwolenia na budowę. W rezultacie R.W. nie wystawił rachunku a należna kwota za wykonaną 2000r. usługę została wyegzekwowana od M. G. dopiero na podstawie nakazu zapłaty w postępowaniu upominawczym przy pomocy komornika sądowego w 2004r. Organ podatkowy I instancji wskazując na treść przepisu art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn.zm.), zgodnie z którymi za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane uznał, że podatnik zaniżył w 2000r. przychody o kwotę 5.000,00 zł i w konsekwencji wydał decyzję, w której określono wysokość zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. R.W. w odwołaniu od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w S. wnosząc o jej uchylenie zarzucił naruszenie : - art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie przez organ podatkowy wszelkich działań niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy; - art. 123 Ordynacji podatkowej, poprzez uniemożliwienie wypowiedzenia się co do stanu faktycznego i prawnego sprawy; - art. 187 Ordynacji podatkowej, przez niezgromadzenie całego materiału dowodowego w sprawie; - art. 191 Ordynacji podatkowej, przez niemożność właściwej oceny, czy dana okoliczność została udowodniona czy nie. Z uzasadnienia odwołania wynika, że podatnik podnosi, że skoro z M. G. zawarł ustną, umowę, która uzależniała zapłatę uzgodnionej kwoty od uzyskania przez tę osobę pozwolenia na budowę – to nie było podstaw do wystawienia rachunku za wykonaną pracę. Organ podatkowy nie ustalił natomiast czy i kiedy takie pozwolenie na budowę G. otrzymała i w związku z tym nie zostało ustalone kiedy kwota 5.000 zł stała się kwotą należną. Ponadto zdaniem odwołującego, organowi podatkowemu I instancji mogło zabraknąć wiedzy specjalistycznej do oceny zebranego materiału dowodowego i mógł on zgodnie z art. 197 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa powołać na biegłego osobę dysponującą wiadomościami w tym zakresie. Dyrektor Izby Skarbowej w S. nie podzielając tej argumentacji, powołał się na przepis art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiący, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Są to zatem te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się należnością (wierzytelnością), choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Przewidziana w/w przepisem regulacja stanowi odstępstwo od zasady, że za przychody należy uważać wartości przez podatnika osiągnięte, czyli otrzymane lub pozostawione do jego dyspozycji. Momentem uzyskania przychodu gospodarczego jest chwila dokonania (spełnienia) świadczenia objętego umową, a więc wykonanie usługi. Dla celów podatku dochodowego nie jest zatem istotne to, czy osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą otrzymała zapłatę za wykonanie przez nią usługi bądź sprzedaż towarów, czy też takiej należności nie otrzymała, a także i to, kiedy ewentualnie otrzyma. Organ odwoławczy stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie ustalono w sposób bezsporny, że R.W. zrealizował jako podwykonawca usługę w postaci wykonania projektu technicznego instalacji elektrycznej w budynku liceum w R. na rzecz innego podmiotu gospodarczego – firmy należącej do M.G. Niewątpliwie z chwilą wykonania przedmiotowej usługi powstał u podatnika obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług (w 2000r. R.W. był zwolniony z VAT) oraz obowiązek wystawienia faktury dokumentującej tą czynność. Niewystawienie przez usługobiorcę takiej faktury, nie oznacza, iż zaniechanie w tym względzie, nie wywołuje skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych i pozwala na przyjęcie, że nie mamy do czynienia w takim przypadku z przychodem z art. 14 ust. 1 ustawy podatkowej. Dlatego bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy jest podnoszony w odwołaniu argument, że zapłata za usługę oraz wystawienie faktury uzależnione było od otrzymania przez M. G. pozwolenia na budowę. Istotnym z punktu widzenia przepis art. 14 ust. 1 ustawy jest bowiem moment wykonania usługi, która bezspornie – została wykonana w 2000r. W związku z tym niezasadne jest również twierdzenie podatnika, że organ nie dysponował wiadomościami w przedmiotowym zakresie i dlatego dla właściwego rozpatrzenia sprawy powinno powołać się na biegłego. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że zgodnie z przepisem art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. W sprawie nie było podstaw do powoływania biegłego, ponieważ przedmiotem sporu jest to kiedy, a nie jak przedmiotowa usługa została wykonana. Jak już wyjaśniono kwestię tą reguluje art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tej też przyczyny nie było potrzeby badania przez organ I instancji czy i kiedy G. otrzymała pozwolenie na budowę ponieważ nie jest to istotą tego postępowania. Podatnik nie kwestionuje zaistnienia okoliczności mającej prawotwórczy charakter, a mianowicie wykonanie w 2000r. usługi. Organ odwoławczy stwierdził ponadto, że na żadnym z etapów postępowania nie zostały naruszone przepisy art. 122, art. 123, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie R.W. domagał się uchylenia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. przedstawiając identyczne zarzuty jak w odwołaniu od decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż ył, co następuje: Na wstępie należy przypomnieć, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz. 1260 ze zm.) Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlega zgodność wydanych aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i procesowego. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia tego kryterium trzeba stwierdzić, że nie narusza ona prawa. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90 poz. 416 ze zm.) za przychody związane z działalnością gospodarczą uważa się nie tylko przychody już otrzymane, ale także należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. W orzecznictwie przyjmuje się, że przychodami należnymi są należności stanowiące efekt prowadzonej przez podatnika działalności gospodarcze, których wydania podatnik może żądać od drugiej strony umowy. W wyroku z dnia 26 marca 1993r. sygn.akt III ARN 6/93 (OSNCP 1994 nr 1 poz. 23) Sąd Najwyższy wyjaśnił, że "należne przychody to te, które wynikają ze źródła przychodów np. z działalności gospodarczej i stały się w jej następstwie należnością (wierzytelnością) tyle tylko, że jeszcze faktycznie nieuzyskaną". Skoro niespornym jest w sprawie, że skarżący prowadzący działalność gospodarczą wykonał w 2000r. usługę na rzecz innego podmiotu gospodarczego za umówioną kwotę 5.000 zł – to organy podatkowe zasadnie stwierdziły, że na podatniku ciążył obowiązek ujęcia tej kwoty w przychodach prowadzonej przez niego firmy. Jeżeli bowiem o powstaniu przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej decyduje nie faktyczne otrzymanie świadczenia, lecz fakt, że świadczenie to stało się należne, to w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji prawidłowo i wyczerpująco wyjaśniono, że bez znaczenia jest kwestia zapłaty za wykonaną usługę oraz wystawienie przez usługobiorcę faktury dokumentującej wykonanie czynności. Nie można też podzielić zarzutów skargi odnośnie naruszenia przepisów postępowania wyrażonych w art. 122, art. 123, art. 187, art. 191 Ordynacji podatkowej albowiem organy podatkowe obu instancji w toku postępowania podjęły wszelkie niezbędne starania do dokładnego wyjaśnienia sprawy i oceniły zgromadzony materiał dowodowy, nie przekraczając zasady swobodnej jego oceny. Skarżący miał zapewniony czynny udział w każdym stadium postępowania, czego dowodem są zawiadomienia : - z dnia 19 września 2006r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego tj. przed wydaniem decyzji przez organ I instancji i - z dnia 11 grudnia 2006r. o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego w związku z prowadzonym postępowaniem odwoławczym. Skarżący skorzystał z tego uprawnienia, nie wnosząc żadnych uwag (protokołu k. 42 akt I instancji i k.14 akt odwoławczych). Uwzględniając powyższe, należy więc uznać, że skarga jest nieuzasadniona i dlatego podlega oddaleniu na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.).