I SA/Sz 228/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 maja 2011 r. sprawy ze skargi O. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego za miesiąc czerwiec 2005 r. wraz z odsetkami 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego nr [...] z dnia [...] r. określającą Spółce z o.o. O. z siedzibą w S. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc [...] r. w kwocie [...] zł oraz odsetki od wpłat dziennych za [...] r. w wysokości [...] zł. Z ustalonego stanu faktycznego wynika, co następuje. Na podstawie przeprowadzonej w roku [...] r. kontroli doraźnej ewidencji nabywanych wyrobów zharmonizowanych z akcyzą zapłaconą na terytorium państwa członkowskiego, kontroli w zakresie obrotu olejem napędowym przeznaczonym do celów żeglugi i rybołówstwa pochodzącego z importu i dopuszczonego do obrotu, po przeprowadzeniu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku akcyzowym za [...] r., decyzją z dnia [...]r. organ pierwszej instancji określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiąc [...] r. w kwocie [...] oraz odsetki od wpłat dziennych za miesiąc [...] r. w wysokości [...] zł. Spółka, reprezentowana przez Prezesa Zarządu Z.D., złożyła w dniu [...] r. (data nadania) odwołanie od tej decyzji. W dniu [...] r. wpłynęło do organu odwoławczego pismo Spółki informujące o ustanowieniu w sprawie w dniu [...] r. pełnomocnika w osobie J.M. wraz z pełnomocnictwem (oryginał) i adresem pełnomocnika (adres do korespondencji). Postanowieniem z dnia [...] r. (doręczonym Spółce [...]r.) wydanym na podstawie art. 200 § 1 O. p., organ odwoławczy wyznaczył Spółce siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz zgłoszonych żądań. Następnie, pismem z [...] r. Dyrektor Izby Celnej poinformował Spółkę, powołując się na przepis art. 137 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), dalej O. p., że przepis ten jednoznacznie wskazuje, że osobą uprawnioną do dołączenia pełnomocnictwa do akt sprawy prowadzonej przez organ podatkowy jest wyłącznie pełnomocnik. Zdaniem organu, Spółka nie może zastępować pełnomocnika w wykonywaniu ciążących na tym pełnomocniku obowiązków. Organ wyjaśnił Spółce, że do momentu dołączenia przez pełnomocnika do akt sprawy oryginału lub poświadczonego przez niego pełnomocnictwa, organ odwoławczy obowiązany jest dokonywać doręczeń korespondencji związanej z prowadzonym postępowaniem, stronie postępowania. Organ przywołał na potwierdzenie swego stanowiska dwa orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego. W dniu [...] r. wpłynęło do organu pismo Spółki, w którym strona, powołując się na art. 145 § 2 O.p., wniosła o kierowanie wszelkiej korespondencji w sprawie na adres ustanowionego pełnomocnika. Jednocześnie Spółka odesłała organowi odwoławczemu, doręczone jej, wyżej opisane postanowienie z dnia [...] r. Następnie, w dniu [...] r., wpłynęło do organu, przekazane za pośrednictwem Spółki, pismo pełnomocnika Spółki dr J.M. z dnia [...] r., w którym potwierdził on przyjęcie w dniu [...] r. udzielonego mu pełnomocnictwa. Wydaną w dniu [...] r. decyzję w sprawie, organ skierował, za pośrednictwem pracownika, na adres Spółki. Jak wynika z adnotacji dokonanej [...]r. przez starszego kontrolera celnego L.K., korespondencję przedstawiono p. Z.D., Prezesowi Spółki, która z powodu ustanowienia pełnomocnika odmówiła przyjęcia przesyłki i prosiła o przekazanie jej pełnomocnikowi. Jak wynika z akt sprawy, na tym postępowanie podatkowe zakończono. W kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skardze na wyżej opisaną decyzję, Spółka, wnosząc o uchylenie jej w całości oraz o uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, zarzuciła naruszenie: - art. 211 w związku z art. 235 Ordynacji podatkowej poprzez niedoręczenie decyzji stronie, t.j. z pominięciem ustanowionego pełnomocnika w sprawie, - art. 200 § 1 w związku z art. 235 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez niedoręczenie ustanowionemu pełnomocnikowi zawiadomienia o wyznaczeniu 7 – dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, - art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez zaniechanie doręczenia ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi zarówno postanowienia z dnia [...] r. wyznaczającego termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, jak i wydanej przez organ odwoławczy decyzji w sprawie. Nadto strona podniosła zarzut przedawnienia, o którym mowa w art. 68 Ordynacji podatkowej, zarzut naruszenia art. 83 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w związku z art. 284b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, art. 120 O.p. i art. 7 Konstytucji, art. 13 ust. 3 w związku z art. 4 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym, art. 128 O.p., art. 4 ust. 2 pkt 10 w związku z art. 4 ust. 1 pkt 3 oraz art. 19 ust. 3 w zw. z art. 19 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując argumentację jak w uzasadnieniu decyzji. Skarżąca Spółka złożyła w Sądzie w dniu [...] r. pismo procesowe stanowiące uzupełnienie skargi, nadto w załączeniu kolejnego pisma z dnia [...] r. przedłożyła w Sądzie kierowane do organu celnego wnioski skarżącej o korektę zgłoszenia celnego dotyczącego miesiąca [...] r. wraz z załącznikami oraz decyzją Naczelnika Urzędu Celnego oraz decyzją Dyrektora Izby Celnej wydanymi w rezultacie rozpatrzenia wniosku skarżącej o korektę ww. zgłoszenia celnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje. Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności zaskarżonych decyzji z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a)-c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) p.p.s.a. Sąd uznał, że skarga zasługiwała na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w sprawie jest, w pierwszej kolejności, ocena czy, i ewentualnie z jakim dniem, strona skutecznie ustanowiła pełnomocnika w sprawie oraz w konsekwencji, czy na organie ciążył obowiązek doręczania pism ustanowionemu "pełnomocnikowi" w sprawie. Zgodnie z art.145 § 1. O.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi ( § 2 ). Stosownie do art. 137 § 2 O.p. pełnomocnictwo powinno być udzielone na piśmie lub zgłoszone ustnie do protokołu. Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Organ podatkowy może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony (§ 3). Zgodnie z § 4 art. 137 O.p. zakresie nieuregulowanym w § 1-3a stosuje się przepisy prawa cywilnego. Dyrektor Izby Celnej nie uznał udzielonego pełnomocnictwa w sprawie za skuteczne, zarzucając, że strona, z naruszeniem art. 137 § 3 zd.1 O.p., sama dołączyła do akt dokument pełnomocnictwa. W konsekwencji skierował wydane w trybie art. 200 § 1 O.p. postanowienie oraz wydaną w sprawie decyzję bezpośrednio do strony, z pominięciem "pełnomocnika" wskazanego przez stronę. Zdaniem Sądu, istotą art. 137 § 3 O.p. nie jest materialna, techniczna czynność przedłożenia dokumentu, lecz ocena, czy w konkretnej sprawie działa skutecznie ustanowiony pełnomocnik. Wyraz "dołącza" użyty w art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej interpretować należy przede wszystkim jako obowiązek wykazania, że danej osobie zostało udzielone pełnomocnictwo, a także obowiązek jednoznacznego oświadczenia, że w konkretnej sprawie pełnomocnik zamierza skorzystać z tego pełnomocnictwa. Jedynie wtedy, gdy organ ma wątpliwości co do faktu udzielenia pełnomocnictwa, możliwa i konieczna jest literalna wykładnia tego wyrazu "dołącza" i zażądanie od osoby powołującej się na swój status pełnomocnika samego dokumentu pełnomocnictwa (vide: wyrok WSA w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2009r. sygn. akt III SA/Wa 98/09, polub. LEX nr 532519). Jednak wątpliwości takie nie mogą spowodować podejmowania kolejnych czynności w sprawie (doręczeń) bez uprzedniego ich wyjaśnienia. Kierowanie przez organ korespondencji do strony z pominięciem otrzymanego od niej pełnomocnictwa, ze wskazanym wyraźnie adresem do korespondencji, bez wyjaśnienia tych kwestii, uznać należy za działanie naruszające wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę zaufania obywateli do organów państwa. Organ odwoławczy w toku postępowania w sprawie, nawet już po otrzymaniu w dniu [...] r. oświadczenia pełnomocnika potwierdzającego udzielenie mu w dniu [...] r. pełnomocnictwa do reprezentowania Spółki w postępowaniu podatkowym oraz prośby o dokonywanie doręczeń w sprawie bezpośrednio na adres pełnomocnika, nadal kierował korespondencję bezpośrednio do strony. Zdaniem Sądu, okoliczności sprawy wskazują bez żadnych wątpliwości, że strona ustanowiła [...] r. pełnomocnika w sprawie w osobie J.M.. Okoliczność ta, potwierdzona przez samego pełnomocnika w dniu [...]r., obligowała organ do doręczenia temu pełnomocnikowi kierowanych od dnia [...] r. do strony przesyłek. Dotyczy to postanowienia o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 O.p. ) oraz wydanej decyzji w sprawie. Zgodnie z poglądem wyrażonym przez NSA w uchwale siedmiu sędziów NSA ( z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, opubl. ONSAiWSA 2005/4/66), zaniechanie wyznaczenia stronie w/w siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, t.j. naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z kolei stosownie do powołanego wyżej art. 145 O.p. pominięcie przez organ podatkowy pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu. Zdaniem Sądu, podniesiony w skardze zarzut naruszenia przepisu art. 200 § 1 O.p. jest uzasadniony i naruszenie tego przepisu mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niezależnie od tego, że pełnomocnik został ustanowiony tuż przed zbliżającym się przedawnieniem zobowiązania podatkowego, wskazać należy, że fakt jego ustanowienia w dniu [...] r., o czym organ został powiadomiony tego samego dnia ([...] r.), potwierdzony przez samego pełnomocnika w dniu [...] r., obligował organ, stosownie do art. 145 § 2 O.p. do doręczenia na jego adres postanowienia z dnia [...] r. o wyznaczeniu terminu do zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym w sprawie. Z kolei nieprawidłowe doręczenie (brak doręczenia) wydanej decyzji w sprawie, tj. skierowanie jej na adres Spółki z pominięciem pełnomocnika i odmowa przyjęcia przesyłki przez Prezesa Spółki, powoduje, że nie nastąpiły skutki prawne jej doręczenia. Zatem decyzja nie weszła do obrotu prawnego. W procedurze administracyjnej, uchybienie przepisom o doręczeniach to nie tylko negatywne dla strony skutki procesowe, ale przede wszystkim wprowadzenie danego aktu administracyjnego do obrotu prawnego. Akt doręczony nieprawidłowo nie wywołuje dla strony skutków materialnych i procesowych, jakie procedura podatkowa wiąże z doręczeniem tego aktu. Stosownie do art. 212 Ordynacji podatkowej związanie organu wydaną decyzją następuje dopiero z chwilą prawidłowego jej doręczenia stronie. Decyzja podatkowa będąc indywidualnym aktem administracyjnym zewnętrznym skierowanym do konkretnego adresata, musi być zakomunikowana temu adresatowi w formie przewidzianej przepisami Ordynacji podatkowej. Jak wskazuje się w piśmiennictwie i orzecznictwie, w dacie doręczenia akt administracyjny wchodzi do obrotu prawnego, wywołując określone w nim uprawnienia i obowiązki o charakterze procesowym i materialnoprawnym i jakakolwiek jej zmiana może nastąpić tylko w trybie i na zasadach przewidzianych w przepisach postępowania podatkowego (por. R. Dowgier (w]: R. Dowgier, L. Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX 2007 wyd. II, wyrok NSA z dnia 19 października 2005 r. sygn. akt I FSK 132/05 niepublik., również A. Kabat (w]: S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004 r. str. 578, J. Borkowski (w]: B. Adamiak, J. Borkowski. Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. W-wa 2004, str.518). Odnosząc się do zgłoszonych wniosków dowodowych w pismach z dnia [...] i [...]r. wskazać należy, że stosownie do przepisu art. 106 § 3 p.p.s.a.) uprawnienie Sądu do przeprowadzenia dowodu w postępowaniu sądowoadministracyjnym ograniczone jest do dowodów z dokumentów, i to w sytuacji, gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużania postępowania w sprawie. W/w wnioski dowodowe dotyczyły wniosków Spółki i decyzji dotyczących Spółki, wydanych przez inny organ podatkowy oraz pism dotyczących innych spraw Spółki za inne okresy. Wobec czego Sąd odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci dokumentów załączonych do pism z dnia [...] i [...]r. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uchylił zaskarżoną decyzję, albowiem wskazane naruszenia przepisów postępowania, mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Jednocześnie Sąd nie ustosunkował się do pozostałych zarzutów skargi, gdyż byłoby to przedwczesne, skoro decyzja organu I instancji nie istnieje w obrocie prawnym, a tym samym brak jest przedmiotu zaskarżenia. O kosztach sądowych orzeczono na podstawie art. 200 p.p.s.a.