I FSK 132/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA J. Antosik, Sędziowie NSA S. Kozik, A. Mudrecki (spr.), Protokolant J. Jaworski, po rozpoznaniu w dniu 19 października 2005 r. na rozprawie w skargi kasacyjnej od wyroku/postanowienia z dnia sygn. akt w sprawie ze skargi Hurtownia P. w Ś., na decyzję/postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w W. /Ośrodek Zamiejscowy w W./ z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie Uchylenie w cało9ściu decyzji organu I instancji i umorzenia postępowania w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 852/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu orzekając w trybie uproszczonym oddalił skargę Hurtowni "P." – S. C. i E. C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...]. Powyższa decyzja została zaskarżona przez stronę. Skarżący zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 59 § 1 pkt 1 w związku z art. 247 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa z uwagi na brak podstaw faktycznych i prawnych do określenia wysokości zobowiązania podatkowego, które wygasło poprzez zapłatę części podatku; art. 207 i art. 21 § 1 i § 3 w związku z art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 24 ust. 1 pkt 1 i art. 31 ustawy z dnia 28 września 1991 r o kontroli skarbowej, gdyż wydanie decyzji na podstawie ustawy o kontroli skarbowej wyklucza możliwość wydania decyzji na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej; art. 2 i art. 19 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ brak było podstaw prawnych do nieuznania, że towar skradziony na kwotę 5.028,86 zł netto stanowi koszt uzyskania przychodu. W oparciu o powyższe pełnomocnik stron domagał się o uchylenie decyzji organu I i II instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej we W. podniósł, że zarzuty skargi nie przystają do rozstrzygnięcia podjętego zaskarżoną decyzją. Organ zaznaczył, że umorzył postępowanie w sprawie gdyż uwzględnił argumentację pełnomocnika zawartą w odwołaniu i dlatego zarzuty skargi są dla niego niezrozumiałe. 2. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu rozpatrując sprawę w trybie uproszczonym uznał, że zarzuty zawarte w skardze nie zasługują na uwzględnienie. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia Sąd I instancji przyjął, że przedmiotem zaskarżenia była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...], w której uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w zakresie podatku od towarów i usług i umorzył postępowanie. W związku z tym zaznaczył, że będąca przedmiotem skargi – decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W. w pełni podzielała stanowisko strony zajęte w odwołaniu od decyzji. Sąd I instancji jednocześnie zaznaczył, że rozstrzygnięcie to jest z merytorycznych względów zgodne z przepisami prawa podatkowego tak w zakresie prawa procesowego jak i materialnego. 3. Strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości i wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Skargę kasacyjną oparto na podstawie art. 145 § 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.), zarzucając naruszenie prawa poprzez oddalenie skargi na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] uchylającą w całości decyzję Urzędu Kontroli Skarbowej we W. dnia [...] nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r. i umarzającej postępowanie w sprawie, która nie weszła do obrotu prawnego, gdyż strona skarżąca takiej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej nie otrzymała i od tej decyzji nie wnosiła skargi. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej podniesiono, że w dniu 5 kwietnia 2004 r. strona skarżąca otrzymała od Dyrektora Izby Skarbowej we W. decyzję z dnia [...] Nr [...]utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. OZ w W. z dnia [...] nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r. Następnie strona zaznaczyła, że od otrzymanej decyzji złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, który wyrokiem z dnia 9 sierpnia 2004 r. oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...]uchylającą w całości decyzję Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r. i umarzającej postępowanie w tej sprawie, której strona skarżąca nie otrzymała i od której nie składała skargi do WSA we Wrocławiu. Zdaniem strony skoro Dyrektor Izby Skarbowej we W. decyzją z dnia [...] nr [...]uchylił w całości decyzję Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] Nr [...]w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r. i umorzył postępowanie w tej sprawie, lecz nie doręczył tej decyzji stronie, tylko doręczył decyzję z dnia [...] nr [...]utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...]w sprawie podatku od towarów i usług za czerwiec 1999 r. od której strona wniosła skargę, to WSA we Wrocławiu nie miał podstawy prawnej ani faktycznej do oddalenia skargi na decyzję, która nie weszła do obrotu prawnego i od której nie wniesiono skargi. W dalszej części uzasadnienia autor skargi powołał się na naruszenia art. 211 i art. 212 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.). 4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuję: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Jak wynika z pisma Dyrektora Izby Skarbowej we W. z dnia [...] nr [...] w wyniku omyłki pracownika pełnomocnikowi podatników została doręczona w dniu 5 kwietnia 2004 r. decyzja nr [...] z dnia [...] utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc czerwiec 1999 r. W związku z tym należy zgodzić z autorem skargi kasacyjnej, że zgodnie z treścią art. 211 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.) decyzje doręcza się stronie na piśmie. Z kolei art. 212 Ordynacji podatkowej ustanawia zasadę związania decyzją podatkową od chwili jej doręczenia. Przepis ten ustanawia jedna z ważniejszych konstrukcji prawnych dotyczących wprowadzenia do obrotu prawnego decyzji podatkowej. Do chwili podpisania decyzji mamy do czynienia z jej projektem, który może być jeszcze zmieniony i uzupełniony bez podejmowania dodatkowych czynności procesowych. Data wydania decyzji wskazuje, kiedy zamknięto okres przygotowania treści decyzji i nadania jej wymaganej formy. W dacie doręczenia stronie decyzji wchodzi ona do obrotu prawnego jako akt administracyjny załatwiający konkretną sprawę indywidualnego podmiotu. Od daty doręczenia jakakolwiek zmiana decyzji pod względem treści lub formy może nastąpić tylko na zasadach i trybie przewidzianym przepisami postępowania podatkowego. Doręczenie powoduje utrwalenie treści i formy załatwienia sprawy, organ podatkowy nie może wycofać się z zajętego w decyzji stanowiska co do załatwienia sprawy czynnościami pozaprocesowymi, lecz może to nastąpić tylko w ramach przepisów procesowych. Związanie organu decyzją doręczoną stronie trwa przez cały okres jej pozostawania w obrocie prawnym (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2003, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2003, s. 694). Biorąc pod uwagę zaprezentowana wykładnię przepisów Ordynacji podatkowej do obrotu prawnego weszła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej we W., w której utrzymał on w mocy decyzję organu I instancji. Właśnie ta decyzja była przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W związku z tym należy uznać, że Sąd I instancji nie dostrzegł powyższego i rozpoznał skargę na decyzję, która nie była doręczona stronie i nie pozostała w obrocie prawnym a zaniechał rozpoznania skargi będącej przedmiotem zaskarżenia. Tym samym Wojewódzki Sąd Administracyjny naruszył art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ze zm.). W tym miejscu należy zauważyć, że bez wyjaśnienia, co jest przedmiotem skargi stron wyrokowanie w sprawie na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym (art. 120 p.p.s.a.) było przedwczesne. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny powinien rozpoznać skargę na zaskarżoną decyzję. Reasumując dotychczasowe rozważania, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) orzekł jak w pkt 1 w sentencji wyroku. Orzeczenie o kosztach uzasadnia treść art. 203 pkt 1 cyt. ustawy.