I SA/Sz 264/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpoznania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w B. na rzecz skarżącej T. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Sz. kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Jak wynika z akt sprawy, zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. postanowieniem z dnia [...] r., [..], Dyrektor Izby Skarbowej w B., działający z upoważnienia Ministra Finansów, w wyniku rozpoznania zażalenia Spółki utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z [...] r. o pozostawieniu wniosku Spółki z dnia [...]r. o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych bez rozpatrzenia w części dotyczącej pytania pierwszego, podtrzymując stanowisko i argumentację organu I instancji. W skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. skardze na wyżej opisane postanowienie, Spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – zwanej dalej "Ordynacja podatkowa", w związku z art. 239 oraz art. 169 § 1 w związku z art. 120 Ordynacji podatkowej przez bezpodstawne utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu bez rozpatrzenia wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wydanego z naruszeniem prawa. Nadto, skarżąca Spółka zarzuciła postanowieniu poprzedzającemu zaskarżone postanowienie naruszenie: - art. 14c § 1 i art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej w związku z pominięciem elementów opisu zdarzenia przyszłego przedstawionych przez skarżącą Spółkę we wniosku; - art. 169 § 1 w zw. z art. 120 Ordynacji podatkowej przez jego niewłaściwe zastosowanie; - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej przez bezpodstawne pozostawienie bez rozpatrzenia wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. W związku z powyższym, Spółka wniosła o: 1) uchylenie ww. postanowień organu podatkowego w całości; 2) określenie, że zaskarżone postanowienia nie mogą być wykonane; 3) przekazanie sprawy organowi podatkowemu celem wydania interpretacji indywidualnej; 4) zasądzenie od organu podatkowego na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B., wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wyrażone w zaskarżonym postanowieniu.. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie zaś z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - zwanej dalej "P.p.s.a.". Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd kontrolując zaskarżone postanowienie co do jego zgodności z prawem uznał, że skarga jest zasadna, jednakże nie z powodów w niej podniesionych. W dniu [...] r. Naczelny Sąd Administracyjny wydał uchwałę w sprawie o sygn. akt I GPS 2/12, w której wskazano, że art. 130 § 1 pkt 6 O. p. ma zastosowanie do pracownika organu jednoosobowego w postępowaniu odwoławczym, o którym mowa w art. 221 O.p. Zdaniem NSA, "(...) Organ bowiem zawsze musi się odnieść do zarzutów, zakresu żądania oraz dokonać oceny zgłoszonych dowodów, gdyż te będą zawsze częścią odwołania. Okoliczność ta ma z punktu widzenia instytucji wyłączenia pracownika istotne znaczenie. Rozpatrujący ponownie tę sprawę dotychczasowy pracownik musiałby odnieść się do nich, co w dużej mierze byłoby częstą pokusą do powierzchownej, mało dokładnej i niewnikliwej oceny odwołania. Takie rozpoznanie sprawy naruszałoby prawo obywatela do wniesienia odwołania, które oznacza jego prawo do ponownego i sprawiedliwego rozpoznania sprawy. Sprawiedliwość wymusza takie cechy tego postępowania, jak obiektywizm w orzekaniu oraz związaną z tym niezależność osób wydających decyzje podatkowe. To zaś - jak wskazano wyżej - jest istotnym powodem, by stosować przepis art. 130 § 1 pkt 6 O.p. także w postępowaniu, o którym mowa w art. 221 O.p. (...)". Według Sądu orzekającego w sprawie, wyżej powołana uchwała NSA ma również zastosowanie w niniejszym postępowaniu. W pierwszej kolejności należy przywołać art. 239 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w sprawach nieuregulowanych w niniejszym rozdziale do zażaleń mają odpowiednie zastosowanie przepisy dotyczące odwołań, w tym art. 221 Ordynacji podatkowej, w myśl którego "W przypadku wydania decyzji w pierwszej instancji przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektora izby skarbowej, dyrektora izby celnej lub przez samorządowe kolegium odwoławcze odwołanie od decyzji rozpatruje ten sam organ podatkowy, stosując odpowiednio przepisy o postępowaniu odwoławczym". Zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej pracownik (...) izby skarbowej, (...) podlegają wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. Przewidziana w art. 130 Ordynacji podatkowej "Instytucja wyłączenia pracownika, a także organu podatkowego, stanowi proceduralne zabezpieczenie przed stronniczością pracowników organów administracji publicznej. Pozwala ona uniknąć sytuacji konfliktu ról oraz interesów. Wyłączenie pracownika oraz funkcjonariusza organu podatkowego jest również konsekwencją zasady budzenia zaufania do organów podatkowych oraz zasady prawdy materialnej. Wyłączenie ma charakter działania profilaktycznego, będącego wyrazem urzędowej przezorności. Przesłanki wyłączenia abstrahują od tego, czy ewentualny udział pracownika w postępowaniu może mieć wpływ "korzystny", czy też "niekorzystny" dla strony postępowania. Za sprawą art. 14h, 280 i 292 Ordynacji podatkowej przepisy o wyłączeniu pracownika organu podatkowego oraz organu podatkowego mają odpowiednie zastosowanie również w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych, do czynności sprawdzających i do kontroli podatkowej" (Ordynacja podatkowa. Komentarz pod red. C. Kosikowskiego, LEX 2013, do art. 130). Z akt sprawy wynika, że w wydaniu zaskarżonego postanowienia organu I instancji, jak i postanowienia organu II instancji (którym był Dyrektor Izby Skarbowej w B., działający z upoważnienia Ministra Finansów) brała udział ta sama osoba, która uczestniczyła w wydaniu postanowienia organu I instancji (podpisała to postanowienie), tj. Naczelnik Wydziału – K. P.. Mimo, że postanowienia organu I i II instancji zostały podpisane przez różne osoby, to z adnotacji zaskarżonego postanowienia wprost wynika, że w jego wydaniu uczestniczyła ta sama osoba co podpisała rozstrzygnięcie w imieniu organu niższej instancji, co świadczy, że w wydaniu obu postanowień organu I i II instancji uczestniczył ten sam pracownik, tj. K. P. - Naczelnik Wydziału. W kontekście ww. powołanej uchwały NSA z dnia 18 lutego 2013 r., sygn. akt I GPS 2/12, w postępowaniu zażaleniowym na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] r. nie mógł brać udziału w wydaniu zaskarżonego postanowienia pracownik, który zgodnie z art. 130 § 1 pkt 6 O.p. podlegał wyłączeniu. W uzasadnieniu tej uchwały Sąd stwierdził, że: "Nie można też tracić z pola widzenia stanowiska Trybunału Konstytucyjnego w kwestii rozumienia pojęcia "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji". W wyroku z dnia 15 grudnia 2008 r., P 57/07, OTK ZU-A 2008, nr 10, poz. 178) Trybunał stwierdził, że "przez określenie to należy rozumieć nie tylko wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika (...), lecz także podejmowanie czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy. Ograniczenie zakresu tego pojęcia tylko do formy wydania decyzji w znaczeniu prawnym wydaje się nieuzasadnione ze względu na szczególną właściwość postępowania administracyjnego, w którym – w odróżnieniu od postępowania sądowego – poszczególne czynności o różnej doniosłości procesowej mogą być wykonywane przez różne osoby, mogące mieć mniejszy lub większy wpływ na treść rozstrzygnięcia w sprawie". Na istotę dwuinstancyjności postępowania składają się dwa elementy, po pierwsze - ponowne rozpatrzenie sprawy i po drugie – rozpatrzenie przez organ wyższego stopnia. Osoba podpisująca decyzję (tutaj postanowienie) albo sama osobiście pełni funkcje organu podatkowego, albo jest osobą zatrudnioną w organie i upoważnioną na podstawie art. 143 § 1 O.p. do załatwiania spraw w jego imieniu w ustalonym zakresie (która umieściła na decyzji swój podpis osoby upoważnionej), w szczególności do wydawania decyzji, niewątpliwie jest osobą, która brała udział w wydaniu tej decyzji. Osoba, która podpisała decyzję w pierwszej instancji, podlega na podstawie art. 130 § 1 pkt 6 O.p. wyłączeniu od załatwienia przy ponownym rozpatrzeniu sprawy zakończonej ta decyzją (tutaj postanowieniem), co w rozpoznawanej sprawie na etapie postępowania zażaleniowego nie miało miejsca. W tej sytuacji Sąd uznał, że skoro doszło do uchybienia przepisów proceduralnych mających wpływ na wynik sprawy, przedwczesne jest merytoryczne rozpoznanie zarzutów skargi. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ podatkowy II instancji rozpozna zażalenie Spółki na postanowienie organu I instancji z pominięciem osoby, która uczestniczyła w wydaniu postanowienia w imieniu organu niższej instancji. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. b) P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. O zwrocie kosztów postępowania, obejmujących uiszczony wpis sądowy ([...] zł), wynagrodzenie pełnomocnika ([...] zł) oraz uiszczona opłata skarbowa od pełnomocnictwa ([...] zł), orzeczono na podstawie art. 200 P.p.s.a. i art. 205 § 2 i § 4 P.p.s.a. w związku z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153).