I SA/Sz 28/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.),, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 czerwca 2012 r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 9 listopada 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od środków transportowych z tytułu II raty za 2010 r. i I raty za 2011 r. oddala skargę. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] r. nr [...] utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] r. nr [...] określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od środków transportowych z tytułu II raty za rok 2010 w kwocie [...] zł i z tytułu I raty za rok 2011 w kwocie [...] zł. Z akt sprawy wynika, że Prezydent Miasta w toku wszczętego z urzędu postępowania podatkowego ustalił, że J M będąc właścicielem samochodu ciężarowego marki [...] o numerze rejestracyjnym [...] o dmc 10,5 tony, przyczepy ciężarowej marki [...] o numerze rejestracyjnym [...]o dmc zespołu pojazdów 17,1 ton, liczbie osi - 1 oraz autobusu marki [...]o numerze rejestracyjnym [...], o liczbie miejsc siedzących 41, nie uiścił bez wezwania organu podatku od środków transportowych za te pojazdy w ustawowym terminie. Podatnik był zobowiązany do wpłacenia z tytułu posiadania wyżej wymienionych pojazdów podatku w terminie do dnia 15 września, należnego z tytułu II raty za 2010 rok oraz do dnia 15 lutego z tytułu I raty za 2011 rok. W związku z powyższym, organ pierwszej instancji w wydanej decyzji określił wysokość tego zobowiązania wraz z odsetkami we wskazanej powyżej wysokości. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu podatkowego, J M wniósł odwołanie, w którym żądał uchylenia decyzji organu pierwszej instancji. Strona wskazała, że posiadane pojazdy są przeznaczone wyłącznie do nauki jazdy, co potwierdzone jest wpisem do dowodów rejestracyjnych. Pojazdy te wykonują funkcję specjalną zgodnie z art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym i są pojazdami specjalnymi. J M na potwierdzenie swojego stanowiska wskazał, że sądy w Polsce orzekły, iż pojazdy nauki jazdy należy zaliczyć do pojazdów specjalnych w myśl powołanych przepisów. Wyżej wymieniony dodał, że w związku z powyższym na rok 2010 złożył korektę deklaracji, a na rok 2011 deklarację podatkową, w której wskazał, iż posiada pojazdy specjalne, a zatem zwolnione z podatku od środków transportowych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu odwołania, utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie, organ wyjaśnił, że w rozpatrywanej sprawie z dowodów rejestracyjnych jednoznacznie wynika, iż podatnik posiadał samochód ciężarowy, przyczepę ciężarową i autobus. Wszystkie te pojazdy zostały zdefiniowane w art. 2 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) Organ uznał, że posiadane przez skarżącego pojazdy nie były pojazdami specjalnymi, bowiem te ostatnie charakteryzują się innymi cechami. Ponadto, w dowodzie rejestracyjnym w stosownej rubryce odnoszącej się do rodzaju pojazdu organ nie zaznaczył, że dany pojazd był pojazdem specjalnym. Pojazd taki w odróżnieniu od samochodów ciężarowych, przyczep ciężarowych i autobusów nie był przeznaczony do przewozu ładunków i osób, lecz do wykonywania czynności na drogach, określonych robót lub do wykorzystywania ich do określonej działalności. W ocenie Kolegium, pojazdy, które posiadał skarżący, mimo przystosowania ich do prowadzenia nauki jazdy, nie straciły swojego charakteru, ponadto zadaniem wykorzystującego je instruktora jazdy jest przygotowanie przyszłych kierowców do kierowania typowym samochodem ciężarowym czy autobusem, w szczególności zaś poruszania się po drogach z właściwym obciążeniem. Stosowne oznakowanie oraz pewne zmiany dostosowawcze w układzie kierowniczym dokonane w pojazdach do nauki jazdy mają na celu zapewnienie bezpieczeństwa uczącej się osobie oraz innym uczestnikom ruchu drogowego. Zdaniem organu, dla opodatkowania nie miało znaczenia to, że prowadzona działalność nie jest działalnością transportową. Przepisy ww. ustawy obowiązek podatkowy w podatku od środków transportowych wiążą podmiotowo z własnością pojazdu, a przedmiotowo z rodzajem i określonymi parametrami technicznymi pojazdu, a nie sposobem jego wykorzystywania. Literka "L" widniejąca w dowodzie rejestracyjnym jest tylko adnotacją informującą o rodzaju działalności, w której pojazd jest wykorzystywany. Okoliczność ta nie stanowiła przesłanki wpływającej na sposób opodatkowania podatkiem od środków transportowych. J M wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na decyzję organu odwoławczego, żądając uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że organ naruszył art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 2 pkt 36 ustawy prawo o ruchu drogowym poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, że pojazdy będące własnością strony nie korzystają ze zwolnienia od podatku od środków transportu. Zdaniem skarżącego, pojazdy nauki jazdy były pojazdami specjalnymi w rozumieniu ustawy prawo o ruchu drogowym, bowiem musiały być specjalnie dostosowane i spełniać określone wymagania techniczne, aby mogły spełniać swoją funkcję (konieczne było dostosowanie nadwozia lub posiadanie specjalnego wyposażenia). Skarżący, powołując się na wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2011 r. (II FSK 1599/09), zarzucił, iż w sposób nieuprawniony organ uznał, że pojazdy skarżącego nie mogą być uważane za pojazdy specjalne, gdyż w dowodach rejestracyjnych pojazdów (stanowiących dokumenty urzędowe) nie wskazano, iż są pojazdami specjalnymi. Dalej, skarżący podniósł, iż organ nie zebrał w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, koniecznego do rozstrzygnięcia sprawy, bowiem nie przeprowadził dowodu z opinii biegłego na okoliczność posiadania przez niego samochodów specjalnych. Skarżący dodał, że z rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie zakresu i sposobu przeprowadzania badań technicznych pojazdów oraz wzorów dokumentów stosowanych przy takich badaniach wprost wynikało, iż pojazdy używane do nauki jazdy musiały spełniać dodatkowe wymogi, a zatem były specjalnie przystosowane do tej funkcji. W odpowiedzi na skargę ,Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z dnia 14 marca 2012 poz. 270) – zwanej dalej u.p.p.s.a, sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, a także ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c i pkt 2 ostatniej wymienionej ustawy). Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 u.p.p.s.a). Spór między stronami sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy opodatkowane w niniejszej sprawie samochód ciężarowy, przyczepa ciężarowa oraz autobus wykorzystywane przez skarżącego do nauki jazdy w zakresie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w ramach szkoły nauki jazdy, były pojazdami specjalnymi w znaczeniu przepisu art. 12 ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. nr 121, poz. 844) w związku z art. 2 pkt 36 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) i w rezultacie czy powinny zostać objęte zwolnieniem od podatku od środków transportowych. Zakres przedmiotowy podatku od środków transportowych określony został w art. 8 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Na gruncie tego przepisu, ustawodawca ustanowił zamknięty katalog rodzajów środków transportowych podlegających opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych. Zasadniczo opodatkowaniu tym podatkiem podlegają: samochody ciężarowe, ciągniki siodłowe i balastowe, przyczepy i naczepy o określonej ustawą dopuszczalnej masie całkowitej (dmc) oraz autobusy. W art. 9 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazano zakres podmiotowy - obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych, z zastrzeżeniem ust. 2, ciąży na osobach fizycznych i osobach prawnych będących właścicielami środków transportowych. Jak właścicieli traktuje się również jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, na które środek transportowy jest zarejestrowany, oraz posiadaczy środków transportowych zarejestrowanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jako powierzone przez zagraniczną osobę fizyczną lub prawną podmiotowi polskiemu. Okolicznościami, z którymi ustawodawca wiąże powstanie obowiązku podatkowego od środków transportowych jest rejestracja oraz nabycie zarejestrowanego środka transportowego, a także ponowne dopuszczenie do ruchu środka transportowego po upływie okresu, na jaki została wydana decyzja o czasowym wycofaniu tego pojazdu z ruchu. Z przepisu tego wynika również, że właściciel środka transportowego zobowiązany jest do złożenia w terminie do dnia 15 lutego deklaracji na podatek od środków transportowych na dany rok podatkowy, a w razie powstania obowiązku podatkowego w trakcie roku, w terminie 14 dni od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających powstanie tego obowiązku oraz wpłacać obliczony w deklaracji podatek - bez wezwania - na rachunek budżetu gminy (w terminach do 15 lutego I rata i do 15 września II rata – art. 11 ww. ustawy). Art. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wyraża zasadę, od której wyjątek przewidziano w art. 12 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 tej ustawy zwalnia się od podatku od środków transportowych środki transportowe stanowiące zapasy mobilizacyjne, pojazdy specjalne oraz pojazdy używane do celów specjalnych w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym. Z kolei stosownie do art. 2 pkt 36 i pkt 37 ustawy Prawo o ruchu drogowym za pojazd specjalny uważa się pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczoną do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone rzeczy lub osoby związane z wykonywaniem tej funkcji, a pojazd używany do celów specjalnych to pojazd samochodowy przystosowany w sposób szczególny do przewozu osób lub ładunków, używany przez Siły Zbrojne Rzeczypospolitej Polskiej, Policję, Agencję Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencję Wywiadu, Służbę Kontrwywiadu Wojskowego, Służbę Wywiadu Wojskowego, Centralne Biuro Antykorupcyjne, Straż Graniczną, kontrolę skarbową, Służbę Celną, jednostki ochrony przeciwpożarowej, Inspekcję Transportu Drogowego i Służbę Więzienną. W świetle powyższego, bezsprzecznym jest, że pojazd ciężarowy, przyczepa oraz autobus przeznaczone do nauki jazdy nie są pojazdami używanymi do celów specjalnych. Natomiast, należy rozważyć, czy takie pojazdy nie są pojazdami specjalnymi zgodnie z definicją zawartą w ww. art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym. Z przedstawionej definicji pojazdu specjalnego wynika, że istotnym elementem wskazanego typu pojazdu (rodzaju środka transportowego) jest jego przeznaczenie. Są to więc takie pojazdy, które ze względu na przeznaczenie do wykonywania specjalnej funkcji (tj. realizację określonego celu) charakteryzują się dostosowaniem do niej nadwozia lub posiadaniem specjalnego (niestandardowego) wyposażenia. W doktrynie, przykładowo, do pojazdów specjalnych zalicza się konstrukcyjnie przystosowane do wykonywania czynności na drodze, a więc oczyszczania dróg (polewaczki, piaskarki), zimowego utrzymania dróg (pługi odśnieżne), przeznaczone do wykonywania określonych robót (dźwigi, pogotowia techniczne - warsztaty, pomoc drogowa, żuraw samochodowy, pożarniczy, agregat elektryczno-spawalniczy, koparka, koparko-spycharka, ładowarka, do prac wiertniczych), wykorzystywane do określonej działalności (ruchome ambulatorium, laboratorium techniczne, pojazd radiofoniczny, telewizyjny, kina i teatry objazdowe, wystawy, biblioteki, sklepy, bary, pojazd kempingowy, pogrzebowy) – W. Kotowski, Prawo o ruchu drogowym. Komentarz. Lex nr 102461. Przytoczona definicja opiera się o kryterium wykonywania specjalnej funkcji, w efekcie czego konieczne jest dostosowanie nadwozia lub posiadanie specjalnego wyposażenia. Spełnienie tych przesłanek pozwala generalnie traktować dany pojazd jako "specjalny". Dokonując wykładni omawianego przepisu, nie można jednak pomijać drugiej części definicji (po średniku), zgodnie z którą w pojeździe specjalnym mogą być przewożone wyłącznie osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej specjalnej funkcji. Nie mieszczą się zatem w kategorii pojazdów specjalnych takie pojazdy, którymi przewozi się inne niż wskazane w definicji osoby czy przedmioty (np. pasażerów, ładunek). Wskazać należy, iż w rozdziale 13 Działu III zatytułowanego "Warunki techniczne pojazdu samochodowego i przyczepy przeznaczonej do łączenia z tym pojazdem" rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia (Dz. U. z 2003 r. Nr 32, poz. 262 ze zm.) zawarto regulacje dotyczące warunków dodatkowych dla pojazdu przeznaczonego do nauki jazdy i egzaminowania osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania. Zgodnie z § 43 ust. 1 tego rozporządzenia, pojazd silnikowy przeznaczony do nauki jazdy i egzaminowania, z zastrzeżeniem ust. 2, powinien być wyposażony w: 1) przyrząd kontrolny - tachograf samochodowy; 2) układ hamulcowy posiadający urządzenia przeciwblokujące koła jezdne; 3) dodatkowy pedał hamulca roboczego, który umożliwia przejęcie sterowania układem hamulcowym; 4) dodatkowe lusterka zewnętrzne (prawe i lewe); 5) dodatkowe lusterko wewnętrzne; 6) ogrzewaną tylną szybę (przepis stosuje się do samochodu osobowego); 7) apteczkę doraźnej pomocy; 8) ogumione koło zapasowe. Niemniej jednak zwrócić uwagę należy na uregulowanie zawarte w § 1 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, zgodnie z którym przepisów rozporządzenia nie stosuje się do pojazdu specjalnego lub używanego do celów specjalnych Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, z wyjątkiem oznakowania określonego dla pojazdu uprzywilejowanego. Z kolei warunki techniczne pojazdów specjalnych określone zostały w rozporządzeniu Ministrów Obrony Narodowej oraz Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 9 czerwca 2005 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów specjalnych i pojazdów używanych do celów specjalnych Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 116, poz. 974), gdzie w § 4 tego rozporządzenia wskazano, iż pojazd specjalny i pojazd używany do celów specjalnych powinien być zbudowany, wyposażony i utrzymywany w taki sposób, aby spełniał warunki techniczne określone w § 7 ust. 1 i 8, § 8 ust. 4 pkt 2 oraz ust. 5 pkt 1, § 9 ust. 1 pkt 5, 6, 7 lit. a i b, pkt 8 i 12 oraz ust. 2 i 5, § 11 ust. 1 pkt 13 oraz ust. 5, 7 i 8, § 18 ust. 1 pkt 5, § 45 ust. 1 pkt 1, a także odpowiednio § 14-16 i § 48-51 rozporządzenia ministra właściwego do spraw transportu, tj. rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia. Skoro zatem ustawodawca wyraźnie wyłączył z uregulowań zawartych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia pojazdy specjalne to oznacza, zdaniem Sądu, iż pojazdy przeznaczone do nauki jazdy nie mogą być traktowane jako pojazdy specjalne. Ponadto, odsyłając w rozporządzeniu określającym warunki techniczne pojazdów specjalnych do uregulowań zawartych w rozporządzeniu z dnia 31 grudnia 2002 r. ustawodawca pominął § 43 tego rozporządzenia, regulujący, jak to już wyżej, wskazano warunki dodatkowe dla pojazdu przeznaczonego do nauki jazdy i egzaminowania osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania. Potwierdza to zatem, zdaniem Sądu, tezę, iż pojazd używany do nauki jazdy nie jest traktowany przez ustawodawcę jako pojazd specjalny. Nadto wskazać należy, że w myśl art. 55 ust. 1 ustawy Prawo o ruchu drogowym, pojazd do nauki jazdy lub przeprowadzania egzaminu państwowego oznacza się tablicą kwadratową barwy niebieskiej z białą literą "L", umieszczoną na pojeździe, która w warunkach niedostatecznej widoczności powinna być oświetlona. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 55 ust. 2 ustawy Prawo o ruchu drogowym, podczas kierowania pojazdem do nauki jazdy przez osobę inną niż osoba ubiegająca się o uprawnienie do kierowania pojazdem tablica, o której mowa w ust. 1, powinna być zasłonięta lub złożona. Ustawodawca przewidział zatem, że pojazd dostosowany do nauki jazdy może być prowadzony nie tylko przez osobę ubiegającą się o uprawnienie, ale także przez inne podmioty (tj. instruktora czy osoby trzecie) i aby wyłączyć możliwość wprowadzania w błąd innych użytkowników drogi co do osoby kierującej pojazdem, nakazał w takich przypadkach "ukrycie" oznaczenia "L". W świetle powyższego, na akceptację zasługuje stanowisko organu podatkowego, zgodnie z którym, o ile samochód ciężarowy, przyczepa ciężarowa i autobus przeznaczone do nauki jazdy (tj. pojazdy samochodowe wykorzystywane w procesie uczenia kogoś jazdy pojazdem mechanicznym, w celu uzyskania uprawnień do prowadzenia takiego pojazdu) muszą spełniać określone parametry (dodatkowe wyposażenie) i przejść dodatkowe badania techniczne, o tyle powyższe nie zmienia faktu, że w dalszym ciągu pozostają one samochodem ciężarowym z przyczepą i autobusem, w związku z czym nic nie stoi na przeszkodzie, aby takie pojazdy, dostosowane do szkolenia przyszłych kierowców, przewoziły towary czy ładunki na skrzyni ładunkowej czy też pasażerów (odnośnie autobusu). Wobec powyższego, brak jest także podstaw do uznania zarzutu skarżącego, że organ podatkowy oparł przeprowadzone postępowanie jedynie na danych pochodzących z dowodu rejestracyjnego oraz na fakcie rejestracji pojazdów skarżącego jako pojazdów ciężarowych oraz autobusu. Organ ten bowiem, kierując się aktualną linią orzecznictwa, odnosząc się do cech konstrukcyjnych takiego pojazdu, doszedł do przekonania, że pojazd ten nie mieści się w definicji "pojazdu specjalnego", podlegającego zwolnieniu z podatku od środków transportowych na mocy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Natomiast podniesienie przez organ kwestii rejestracji pojazdu zmierzało jedynie do wykazania wpływu tej rejestracji na powstanie obowiązku podatkowego w podatku od środków transportowych. Podobnie wskazanie, że dowody rejestracyjne pojazdów stanowią dokumenty urzędowe pozwalające na określenie rodzaju danego pojazdu, nie świadczy o tym, że stanowisko co do tego, że należące do skarżącego pojazdy nie są pojazdami specjalnymi - organ oparł wyłącznie na informacjach zawartych w tych dokumentach. Podstawą podjętych ustaleń faktycznych były dowody rejestracyjne, które jako dokumenty urzędowe w rozumieniu art. 194 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.- Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 Nr 85, poz. 727) sporządzone w przepisanej formie przez powołane do tego organy państwowe i w ich zakresie działania, stanowiły dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. W rubryce "adnotacje urzędowe" odnotowano literkę "L", co zgodnie z § 11 ust. 2 pkt 30f Załącznika nr 1 do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdów do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz. U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968) oznaczało, że dotyczy pojazdów przystosowanych do nauki jazdy lub egzaminu państwowego. Zdaniem Sądu, organy prawidłowo przyjęły, że z wyżej wymienionych dokumentów nie wynikało, iż zarejestrowane pojazdy są pojazdami specjalnymi. Ponadto, stosownie do § 7 ust. 1 ww. rozporządzenia ustalono klasyfikację pojazdów, zawierającą określenia rodzajów, podrodzajów i przeznaczeń pojazdów, stanowiącą załącznik nr 4 do rozporządzenia. Klasyfikacja jest dokumentem źródłowym do ustalenia rodzaju i przeznaczenia pojazdu w przypadku, gdy nie jest to możliwe na podstawie przedstawionych do rejestracji pojazdu dokumentów lub gdy zastosowano w nich inną klasyfikację lub inne nazewnictwo (ust. 2). Z wspomnianego załącznika Nr 4 zatytułowanego "Klasyfikacja pojazdów" w Tabeli nr 1 – Rodzaje i podrodzaje pojazdów w rubryce "rodzaj pojazdu" wskazano "autobus" (kod 04, lp. od 13 do 17), natomiast jako podrodzaj pojazdu wymieniono: "miejski, międzymiastowy, turystyczny, szkolny, inny", a zatem nie podano autobusu przystosowanego do nauki jazdy, podobnie w odniesieniu do samochodu ciężarowego (kod 06, lp. od 19 do 30) i przyczepy ciężarowej (kod 13, lp. od 50 do 57), wśród wymienionych podrodzajów ww. pojazdów, nie wykazano pojazdu przystosowanego do nauki jazdy. Ponadto, odrębny rodzaj pojazdu (jednostkowo wyszczególniony) stanowi samochód specjalny (kod 07, lp. 31) oraz naczepa specjalna (kod. 14, lp.58) - oba bez podziału. Zauważyć należy, że w Tabeli nr 3, w której wskazano przeznaczenie pojazdów specjalnych, nie wskazano pojazdów nauki jazdy. Z uwagi na powyższe, zdaniem Sądu, nieuprawnione jest twierdzenie skarżącego, że z treści tegoż rozporządzenia wprost wynika, że pojazdy używane do nauki jazdy muszą spełniać dodatkowe wymogi, a więc są specjalnie przystosowane do tej funkcji (przy czym strona nie powołała się na żadną jednostkę redakcyjną ww. aktu prawnego, co pozwoliłoby na konkretną polemikę). Sąd w składzie orzekającym nie podziela również stanowiska NSA wyrażonego w powołanym przez stronę wyroku z dnia 13 stycznia 2011 r. (II FSK 1599/09). Przedmiotem tego postępowania był pojazd asenizacyjny, który ujęty został w tabeli nr 2 do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdów do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach-"przeznaczenia pojazdów ze względów na specjalizację, z wyjątkiem pojazdów specjalnych", - lp.19, kod 04-podrodzaj pojazdu-"przyczepa", kod 205-przeznaczenie-"pojazd asenizacyjny". Z powyższego wynika, że pojazd ten należał do grupy pojazdów specjalizowanych, a nie specjalnych. Niezasadny jest również zarzut skargi odnośnie niepowołania biegłego do oceny należącego do skarżącego pojazdu w świetle definicji zamieszczonej w art. 2 pkt 36 ustawy Prawo o ruchu drogowym. W rozpoznawanej sprawie Kolegium nie zanegowało faktu "przystosowania" przedmiotowego pojazdu do celów prowadzenia szkolenia z zakresu nauki jazdy, zgodnie z wymogami płynącymi z § 43 ust. 1 rozporządzenia, a skarżący nie wskazywał na dokonanie żadnych innych zmian w konstrukcji jego nadwozia czy w wyposażeniu. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że do oceny sprawy i prawidłowego zastosowania prawa materialnego wymagane były wiadomości specjalne, tj. takie, których nie posiadają pracownicy organu podatkowego. W tej sytuacji, w sposób uprawniony organ wywiódł, że w sprawie nie zachodziła potrzeba powoływania biegłego z dziedziny techniki pojazdów, w celu wydania opinii. Reasumując, mając na względzie całokształt poczynionych rozważań należy stwierdzić, że ocena zaskarżonej decyzji, według kryterium zgodności z prawem, nie dała dostatecznych podstaw do jej wyeliminowania ze zbioru legalnych aktów administracji publicznej, a tym samym do uznania zasadności zarzutów sformułowanych w skardze. Sąd nie dopatrzył się bowiem naruszenia przez Kolegium ani przepisów materialnych, ani postępowania, do których przestrzegania organy podatkowe są zobowiązane. Dokonana przez organ ocena materiału dowodowego zebranego w sprawie nie nosi przymiotu dowolności czy arbitralności i odpowiada prawu. Wobec powyższego, stosownie do dyspozycji art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało orzec o oddaleniu skargi jako niezasadnej.