I SA/Sz 282/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędzia WSA Alicja Polańska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2007 r. sprawy ze skargi I. i T. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 rok. oddala skargę Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] nr [...] odmawiającą umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. w kwocie [...] zł - wysokość zobowiązania określona została w ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] znak [...]. I. i T. K. w uzasadnieniu wniosku wskazali, że w 1999r. dokonali odpłatnego zbycia akcji Banku [...] w Warszawie, nabytych przez T. K. w 1997r. w ramach transzy pracowniczej akcji. Zgromadzone dokumenty nie dawały podstaw do uznania, iż dochód ze sprzedaży tych akcji w przyszłości nie będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie art. 52 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stąd uzyskany ze sprzedaży tych akcji dochód uznany został przez podatników za zwolniony z opodatkowania. Zdaniem małżonków w przedmiotowej sprawie spełnione są równocześnie obie z przesłanek wnioskowanego umorzenia, tj. zarówno ważny interes podatnika jak i interes publiczny, bowiem podatnik nie powinien ponosić negatywnych skutków nieznajomości nie publikowanej i nie stanowiącej źródła prawa jego wykładni. Natomiast ważny interes podatnika to zniwelowanie niewymiernych ekonomicznie strat w postaci utraty zaufania do Skarbu Państwa i jego organów oraz poczucia niesprawiedliwości potęgowanej przez brak winy Strony w zaistnieniu obecnego stanu faktycznego. Decyzją z dnia [...] znak [...] Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w S. umorzył I. i T. małżonkom K. odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. Sprawę umorzenia podatkowej należności głównej w kwocie [...] zł organ I instancji rozstrzygnął w odrębnym postępowaniu zakończonym odmowną decyzją z dnia [...] uznając, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki uzasadniające przyznanie wnioskowanej ulgi. W odwołaniu od decyzji odmawiającej umorzenia zaległości w podatku dochodowym Podatnicy zarzucili naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowe i wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie przedmiotowej zaległości, podnosząc, że umorzenie odsetek bez należności głównej po praktycznie 6 latach nie spełnia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Dalej podaje, że podatnik nie powinien ponosić negatywnych skutków udzielenia błędnej informacji przez organ Państwa - a dotyczących zwolnienia z opodatkowania, a za tym przemawiały ówczesne interpretacje wydane przez organy Państwa. Prospekt emisyjny zawierał informację o dopuszczeniu akcji do obrotu publicznego, co mogło prowadzić w błąd nabywców akcji z transzy pracowniczej. Zdaniem Strony w sprawie spełniona jest przesłanka interesu publicznego w dwóch aspektach. Z jednej strony oferta sprzedaży akcji Banku [...] w 1997r. skierowana była do szerokiej grupy pracowników (4.389 osób), zatem skutki błędnych - z punktu widzenia organu podatkowego - informacji organów państwa co do zasad opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (zwolnienie) dotyczą szerokiej grupy osób. Z drugiej strony sprzeczne oceny organów reprezentujących Skarb Państwa co do zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży przedmiotowych akcji podważają zaufanie do tych organów i samego Państwa (Skarbu Państwa). Strona podkreśliła, że zapewnienie jej realnego funkcjonowania przynosi korzyść w postaci umacniania praworządności czy społecznego poczucia sprawiedliwości. Stąd okoliczności przedmiotowej sprawy mogą być kwalifikowane jako przypadek, w którym istnieje przesłanka interesu publicznego pozwalająca na umorzenie poza odsetkami również zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ wskazał, że postępowanie w sprawie przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie może być kolejną weryfikacją prawidłowości postępowania w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego za 1999r. Tym bardziej, że nie zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego decyzji ostatecznej organu odwoławczego w tym przedmiocie. W uzasadnieniu skarżonej decyzji organ odwoławczy dodatkowo podkreślił, że stanowisko organów podatkowych odnośnie braku spełnienia warunków do zwolnienia z opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego - przywołując je. Wyjaśniono, że art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej dając organowi podatkowemu możliwość zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań w zależności od indywidualnych okoliczności sprawy, nie obliguje jednak do jej przyznania. Dalej organ podaje, że ocenił wszystkie przedstawione przez Stronę argumenty, zarówno dotyczące powodów powstania zaległości jak i sytuacji materialnej. Zaznaczył, że żądane umorzenie w całości zaległości podatkowej, rozumiane jako całkowite zwolnienie z obowiązku uiszczenia należnego podatku jest nieuzasadnione i powodowałoby priorytetowe traktowanie Strony w stosunku do innych podatników, którzy wywiązują się z nałożonych na nich obowiązków ustawowych. Stanowiłoby zatem zgodę na odstępstwo od ustawowych warunków zwolnienia z podatku. Organ podkreślił również, że nie neguje powstania trudności finansowych w przypadku jednorazowej spłaty przedmiotowego zadłużenia, jednak z dokonanych ustaleń w zakresie sytuacji ekonomicznej małżonków (wskazane przez Stronę wydatki w znacznej mierze mają charakter konsumpcyjny a nie egzystencjalny) wynika, że przesłanki do umorzenia zaległości z powodów ekonomicznych nie występują. Z materiału dowodowego (min. oświadczenie o stanie majątkowym z dnia 16.05.2006r., zaświadczenie lekarskie z dnia 5.09.2006r.) wynika, że I. i T. K. prowadzą wspólnie gospodarstwo domowe we własnościowym lokatorskim dwupokojowym mieszkaniu o pow. 42 m2. I. K. jest zatrudniona na umowę o pracę w firmie A z wynagrodzeniem, miesięcznym [...] zł netto. T. K. do 30.11.2006r. pracował w firmie B. Przeciętne wynagrodzenie w miesiącach marzec - maj 2006r. wynosiło [...] zł netto. Wg informacji organu I instancji (deklaracja PIT-ll) w okresie 01-11.2006r. za pracę w firmie B osiągnął łączny dochód w wysokości [...] zł. Wraz z Podatnikami mieszka syn zatrudniony w firmie C z wynagrodzeniem [...] zł netto oraz córka A. uznana z dniem 4.08.2006r. przez Powiatowy Urząd Pracy za osobę bezrobotną bez prawa do zasiłku. Wg oświadczenia dzieci nie wnoszą pieniędzy do utrzymania gospodarstwa domowego. Małżonkowie deklarują posiadanie lokaty terminowej - 5.000 zł, 135 akcji firmy D (w upadłości). Należy do nich również zakupiony w dniu 28.04.2005r. samochód marki Renault Megane z 2002r. o wartości ok. 18.000 zł. Konieczność ponoszenia miesięcznych stałych wydatków związanych z utrzymaniem mieszkania, kosztów utrzymania rodziny - łącznie ok. 3.234,60 zł jest elementem bytowania i dotyczy wszystkich dorosłych członków społeczeństwa. Również ponoszenie innych kosztów, np. związanych z posiadaniem samochodu i jego eksploatacją - łącznie ok. 384,67 zł miesięcznie oraz posiadanie innych niż podatkowe zaległych zobowiązań (kredyty), których spłata miesięczna wynosi ok. 737,82 zł nie stanowi przesłanki ważnego interesu podatnika. Trudności finansowe, związane z koniecznością spłaty zadłużenia wobec osób trzecich (banki) nie są równoznaczne z niemożnością zapłaty zaległych zobowiązań podatkowych i nie stanowią automatycznie podstawy do udzielenia ulg podatkowych. Odniesiono się również do zarzutu naruszenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów Państwa (art. 121 Ordynacji), organ wskazał, że działając zgodnie z przepisami w wyznaczonych przez ustawodawcę granicach uznania administracyjnego, organ I instancji nie tylko dostrzegł istnienie w sprawie interesu publicznego, ale również skorzystał z przyznanej mu przez ustawodawcę możliwości wyboru rozstrzygnięcia sprawy (art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji stanowi, że organ może Umorzyć (...) i umorzył odsetki od tej zaległości. Ponadto organ wskazuje, że w postępowaniu uznaniowym prowadzonym w zakresie wnioskowanego umorzenia zaległości podatkowej okoliczności sprawy oceniane są po kątem występowania wymienionych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, stąd Zarzut błędnej interpretacji i niewłaściwego zastosowania art. 52 pkt 1 lit a ustawy o podatku dochodowym jest chybiony. Dalej organ podaje, że Strona nie wskazała, na czym polega zarzut naruszenia art. 120 i 122 Ordynacji, podnosząc jednocześnie, że w toku postępowania organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a w zaskarżonej decyzji wskazano podstawy prawne podjętego rozstrzygnięcia. Podnosząc natomiast argument, iż po wyemitowanym w TVP 1 programie Express Reporterów na temat akcji pracowniczych, urzędy skarbowe w W. umorzyły zaległości podatkowe pracownikom Banku [...] Strona nie podała żadnego konkretnego przykładu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. zarzucając błędną interpretację i niewłaściwe zastosowanie art. 52 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wadliwość formalno-prawną wynikającą z naruszenia podstawowych zasad postępowania podatkowego wyrażonych wart. 120, 122 Ordynacji podatkowej jak również naruszenie art. 121 Ordynacji podatkowej przez niezastosowanie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych I. i T. K. wnieśli o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. i zasądzenie kosztów postępowania. Skarżący przedstawili argumenty w zakresie udzielenia żądanej ulgi oraz stanowisko dotyczące zasadności zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji. Wskazali, że z konstytucyjnej zasady państwa prawnego wyprowadzana jest zasada zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa. Stosowanie nieczytelnych konstrukcji, posługiwanie się niejasnym językiem prawnym stanowi zaprzeczenie zasady tworzenia prawa jasnego i zrozumiałego a takim była regulacja dotycząca opodatkowania zbycia akcji. Ponadto powołali się na to, że podatek od dochodu uzyskanego ze zbycia akcji pracowniczych Banku [...] zapłacili tylko ci pracownicy, którzy posiadali konto w Centrum Operacji Kapitałowych Banku [...], natomiast posiadacze akcji w innych biurach maklerskich nie byli obowiązani do zapłacenia podatku. Podniosła również, że po wyemitowanym w TVP 1 programie Express Reporterów na temat akcji pracowniczych - urzędy skarbowe w W. umorzyły zaległości podatkowe pracownikom Banku [...]. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej odnosząc się szczegółowo do zarzutów skargi wniósł o jej oddalenia i podkreślił, że istota sporu w sprawie sprowadza się do kwestii słusznościowej, czyli zasadności nieuwzględnienia wniosku o udzielenie ulgi przewidzianej wart. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Organ podkreślił, że przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci umorzenia jest uzależnione od zaistnienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji w indywidualnych okolicznościach każdej sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, co następuje: Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji wykazała, że skarga nie jest zasadna. W rozpatrywanej sprawie decyzja organów oparta jest o art. 67a § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Przepis ten stanowi, że w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Jak przyjmuje się w orzecznictwie Sądów Administracyjnych wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania), a ich zastosowanie nie może odbywać się w drodze wykładni rozszerzającej. Ustawodawca stanowiąc w art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa materialnoprawną podstawę umarzania zaległości podatkowych lub odsetek za zwłokę, upoważnił organy podatkowe do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, pozostawiając im ocenę, czy w konkretnej sprawie występują okoliczności uzasadniające umorzenie, jak również ocenę zakresu tego umorzenia. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach tzw. uznania administracyjnego sprowadza się do badania, czy w procesie dochodzenia do tej decyzji organ uwzględnił całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej lub odsetek oraz czy w ramach swego uznania nie naruszył on zasady swobodnej oceny dowodów. Rozpatrując sprawę wywołaną skargą I. i T. K. w tak zakreślonych ramach, stwierdzić należy, że zaskarżone decyzje w żadnej mierze nie wykraczają poza ramy uznania administracyjnego i podjęte zostały po przeprowadzeniu dokładnego postępowania wyjaśniającego i że nie naruszają one prawa w stopniu powodującym ich uchylenie. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie, których organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu, bądź nie, zaległości podatkowej. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. W doktrynie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika (S. Babiarz i in.: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 253). Za ważny interes podatnika należy uznać sytuację, w której z powodu losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych wskutek utraty możliwości zarobkowania lub utraty majątku. Jednakże interes podatnika, w rozumieniu art. 67a § 1 należy widzieć mając na uwadze nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale także normalną sytuację ekonomiczną, w tym wysokość uzyskiwanych przez stronę dochodów, jak również konieczność ponoszenia wydatków, np. związanych z kosztami leczenia członków najbliższej rodziny podatnika (por. wyrok NSA z dnia 2 września 1999 r., SA/Sz 1753/98). Podejmując decyzję na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy obowiązany jest do dokonania prawidłowych ustaleń faktycznych, aby stwierdzić, czy w danym przypadku ważny interes podatnika mógłby uzasadniać pozytywne rozpatrzenie wniosku. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że organ dokonał takich ustaleń i przeanalizował sytuację majątkową i rodzinną skarżących, w tym dochody tworzące budżet domowy jak i wydatki obniżające ten budżet. Należy zatem uznać, że postępowanie administracyjne w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo, a wydana decyzja mieści się w granicach uznania administracyjnego. Przeprowadzone postępowanie nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów i w kontekście przywołanych powyżej zasad oceny wniosku, złożonego w trybie art. 67a Ordynacji podatkowej, trudno tej ocenie zarzucić dowolność. Powyższą ocenę dotyczącą uznania administracyjnego odnieść należy także do postępowania organów co do podnoszonego przez skarżących interesu publicznego. Pojęcie "interesu publicznego" jest pojęciem wielowymiarowym i oprócz aspektu społecznego, obejmuje ono również kwestie z szeroko rozumianej sfery funkcjonowania instytucji publicznych, w tym instytucji państwa. Niewątpliwie w interesie publicznym leży dążenie do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji wadliwej, ale też w interesie publicznym leży interes państwa, pewność obrotu prawnego i gospodarczego oraz stabilność stosunków w sferze finansów, w tym finansów publicznych, respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp.". Zdaniem Sądu ocena istnienia przesłanki interesu publicznego wymaga uwzględnienia zasady państwa prawnego, wyrażonej w art. 2 Konstytucji RP, której przejawem jest między innymi przepis art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, ustanawiający zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Postępowanie budzące zaufanie do organów podatkowych to postępowanie staranne i merytorycznie poprawne, w którym dopuszcza się wnioskowane dowody, traktuje się równo interesy podatnika i Skarbu Państwa, nie zmienia się ocen tych interesów, a materialnoprawnych wątpliwości nie rozstrzyga się na niekorzyść podatnika. Nie jest budowaniem zaufania podatnika np. doprowadzenie do sytuacji, w której ponosi on skutki ewidentnej opieszałości organów podatkowych czy też skutki udzielonych interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnych sprawach podatników (vide art. 14 ustawy Ordynacja podatkowa). Odnosząc się do zarzutu skarżących, że za umorzeniem zaległości przemawia fakt, że zastosowali się do stanowiska organów Państwa, do oferty sprzedaży akcji Banku [...], która była w 1997r. skierowana do szerokiej grupy pracowników (4.389 osób), a skutki sprzecznych ocen organów reprezentujących Skarb Państwa ich dotykają, wskazać należy, że stosownie do art. 14 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa (w brzmieniu z dnia sprzedaży przez podatników akcji) właściwy organ podatkowy pierwszej instancji, na żądanie podatnika, płatnika lub inkasenta, jest obowiązany do udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie wszczęto postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, a o przepisach prawa podatkowego stosownie do przepisu art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa informuje strony postępowania organ podatkowy w trakcie toczącego się postępowania podatkowego. Skarżący nie wykazali, mając na uwadze powyższe, aby działania organów podatkowych naruszyły przepisy dające podstawę i rodzące konieczność eliminacji skutków błędnego działania tych organów podatkowych. Organy podatkowe zakwestionowały znaczenie dla sprawy okoliczności związanych z powstaniem zaległości podatkowej a ocena, zdaniem Sądu, dokonana w tym względzie przez organy podatkowe nie nosi znamion dowolności. Ponadto wskazać należy, że postępowanie wywołane wnioskiem skarżącego a dotyczące umorzenia zaległości podatkowych, prowadzone jest w celu ustalenia czy istnieją przesłanki do umorzenia zaległości. W ramach tego postępowania nie określa się wysokości zobowiązania w podatku dochodowym z tytułu sprzedaży akcji, zarzuty zatem skarżącego w tym zakresie nie mogą być w postępowaniu w sprawie umorzenia zaległości rozpoznane. Postępowanie w sprawie przyznania ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych nie może być kolejną weryfikacją prawidłowości postępowania w sprawie określenia wysokości podatku dochodowego, w niniejszym przypadku z tytułu sprzedaży akcji pracowniczych. Zobowiązanie podatkowe z tytułu sprzedaży przedmiotowych akcji zostało określone w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, utrzymanej w mocy przez Dyrektora Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] znak [...], która to decyzja stała się decyzja ostateczną. Zobowiązanie podatkowe, jego wysokość, wynika zatem z aktu administracyjnego jakim jest decyzja, która funkcjonuje w obrocie prawnym. Nie można uznać również zarzutów strony, że wykazany do zapłaty podatek wynika z określonej konstrukcji prawnej a nie z faktu rzeczywistego przysporzenia po jego stronie, jak bowiem wynika z wyjaśnień samej strony i z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby S. z dnia [...] znak [...], otrzymali Oni kwotę z tytułu sprzedaży przedmiotowych akcji i że powstał obowiązek podatkowy, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem, z zachowaniem przepisów procedury, zarówno przepisów szczegółowych, jak i zasad ogólnych (...).Sąd administracyjny nie jest władny wkraczać w to uznanie, gdyż wtedy musiałby dokonać oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia słuszności i celowości, wykraczając poza określony w art. 3 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zakres sądowej kontroli decyzji administracyjnych, ograniczony do kontroli pod względem zgodności z prawem. Z tego punktu widzenia zaskarżona decyzja nie może być zakwestionowana w tym co do oceny podnoszonych przez skarżących okoliczności co do umorzenia w podobnych sprawach zaległości podatkowych przez inne urzędy skarbowe w W. i to na skutek programu telewizyjnego, czy nie uiszczenia podatku z tytułu sprzedaży akcji przez innych posiadaczy. Sąd stwierdził, że w toku tego postępowania podjęto niezbędne kroki do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrano dowody w celu ustalenia występowania ustawowych przesłanek tej decyzji. Wydana na ich podstawie decyzja odmawiająca umorzenia zaległości podatkowych nie wykracza poza granice uznania administracyjnego. W procesie dochodzenia do tej decyzji organy podatkowe uwzględniły również całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny uzasadniający umorzenie zaległości podatkowej. Wreszcie Sąd przyjął, że w ramach swego uznania organy podatkowe nie naruszyły art. 191 Ordynacji podatkowej, regulującego zasadę swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym (...). Sąd wziął pod uwagę także fakt, że decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowych musi być należycie uzasadniona; argumentacja przyjęta przez organy podatkowe mieściła się w granicach zakreślonych przez art. 67 a § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie decyzji pozwala na dokonanie oceny, że decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności, że organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę czy, że nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub że dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Reasumując należy stwierdzić, że organy podatkowe rozważyły wszystkie przesłanki z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej w ramach uznania administracyjnego i stanowisko swe należycie uzasadniły, a zaskarżona decyzja odpowiada prawu i Sąd na podstawie art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi skargę jako nieuzasadnioną oddalił.