I SA/Sz 332/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Marian Jaździński Sędziowie: Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz (spr.) Sędzia WSA Marzena Kowalewska Protokolant Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lutego 2005 r. sprawy ze skargi "R." Spółki z o.o. z siedzibą w C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r. o d d a l a skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 7, art. 15 ust. 1, art. 16, art. 18, art. 19 ust. 1 pkt 3, art. 27 ust. 1 ustawy 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) oraz art. 21 § 3 i art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), określił Spółce z o.o. "R." z siedzibą w C., przy ul. [...], wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r. w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia decyzji tego organu wynika, iż czasie kontroli podatkowej przeprowadzonej w Spółce z o.o. "R." z siedzibą w C. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości prowadzonej dokumentacji podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002r. stwierdzono, że Spółka w zeznaniu wstępnym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 rok wykazała przychody w wysokości [...] zł, koszty uzyskania przychodu w wysokości [...] zł oraz stratę w wysokości [...] zł, gdy tymczasem według tego organu powinna wykazać przychód w kwocie [...] zł, koszty [...] zł i dochód [...] zł. W oparciu o zgromadzony materiał dowodowy organ podatkowy pierwszej instancji ustalił bowiem, iż Spółka w badanym roku podatkowym zaniżyła przychód o kwotę [...] zł z tytułu odsetek od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym (kwota ta została wykazana jako przychód w złożonym przez podatnika zeznaniu ostatecznym za 2002r.) i o kwotę [...] zł z tytułu korzystania nieodpłatnie, na podstawie umowy użyczenia z dnia [...] z nieruchomości rolnych, działki nr [...], położonych w obrębie gminy G., czym naruszony został przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto w ocenie tego organu podatniczka zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł z tytułu usług prawnych dotyczących nabycia nieruchomości rolnej w G., czym naruszono art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "b" cytowanej ustawy. W odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego Spółka wniosła o: uchylenie wskazanej wymienionej decyzji i umorzenie postępowania lub uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji albo zmianę zaskarżonej decyzji poprzez ustalenie, iż wysokości zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2002r. wynosi [...] zł. Przedmiotowej decyzji odwołująca zarzuciła: - błędną wykładnię art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie, iż za cenę nabycia uważa się wszelkie koszty poniesione na zakupiony środek trwały do chwili jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych, - błędne przyjęcie, iż faktury za usługi prawne na kwotę [...] zł dotyczyły wyłącznie porad związanych z nabyciem gospodarstwa rolnego w G., - błędne przyjęcie, iż umowa użyczenia z dnia [...] zawarta pomiędzy Spółką z o.o. "R." a Administratorem Gospodarstwa Nadzoru i Administrowania Zasobem była nieodpłatna, - naruszenie przepisów art. 122 i art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie dokładnego wyjaśnienia sprawy w kwestii ustalenia stanu dzierżawionych gruntów oraz błędną interpretację informacji uzyskanej z Agencji Nieruchomości Rolnej Skarbu Państwa poprzez przyjęcie, iż podane w niej ceny dzierżawy gruntów dotyczyły stawek miesięcznych. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] Nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz przepisów art. 7 ust. 1 i 2, art. 12 ust. 1 pkt 2, art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. "a" i "b", art. 16g ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.: Dz.U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), uchylił w całości decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i określił Spółce wysokość straty podatkowej za rok 2002 w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia organ odwoławczy za zasadny uznał zarzut odwołującej odnośnie bezpodstawnego ustalenia wartości otrzymanego nieodpłatnie świadczenia w kwocie [...] zł, z tytułu użyczenia Spółce przez Administratora Gospodarstwa Nadzoru i Administrowania Zasobem w S., nieruchomości rolnych o łącznej powierzchni [...] ha, w skład której wchodziły działki nr [...], położone w obrębie gminy G. Organ ten stwierdził bowiem, iż z umowy użyczenia zawartej przez Spółkę z o.o. "R." w dniu [...] z Administratorem Gospodarstwa wynika, iż wyżej wymieniona nieruchomość rolna została przekazana w celu jej nieodpłatnego używania i pobierania pożytków. Biorący zobowiązany został jednak do opłacania podatku rolnego od przedmiotu umowy. W kontekście powyższego Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż przedstawiony stan faktyczny w sprawie nie dał podstaw do zastosowania art. 12 ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i zwiększenia przychodów o wartość nieodpłatnego świadczenia. Ustosunkowując się do kwestii wydatków w kwocie [...] zł wynikających z czterech faktur VAT wystawionych za usługi prawne przez Spółkę Cywilną F., F. i P. A., ze S., Dyrektor Izby Skarbowej jako bezzasadne ocenił zarzuty odwołującej w tym zakresie. Organ ten uznał, iż zgodnie z przepisem art. 16g ust. 3 ww. ustawy, wydatki te powinny powiększać wartość początkową nabytego przez Spółkę gospodarstwa rolnego w G. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdził, iż były one związane z nabyciem tego gospodarstwa, ponadto Spółka w 2002r. nie uzyskała przychodu, któremu można by przyporządkować wydatki w kwocie [...] zł poniesione na obsługę prawną. Organ ten wskazał, że ze sprawozdania zarządu Spółki wynika, iż przetarg na zakup gospodarstwa rolnego w G. został przez podatniczkę wygrany [...], zaś rok 2002 w całości poświęcono na pozyskanie źródeł finansowania tej inwestycji oraz wypełnienie skomplikowanych procedur niezbędnych do nabycia przedmiotowej nieruchomości. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił również zarzutu odwołującej, iż nieruchomość rolna, będąca przedmiotem umowy kupna-sprzedaży była już wcześnie w posiadaniu Spółki na podstawie umowy użyczenia z dnia [...]. Organ ten wyjaśnił, że z akt sprawy wynika, iż przedmiotem wyżej wymienionej umowy była bowiem możliwość używania tylko dwóch działek, nr [...], o łącznej powierzchni [...] ha, wchodzących w skład zakupionej później nieruchomości rolnej w G., zaś zgodnie z protokołem zdawczo-odbiorczym wskazane działki zostały zwrócone użyczającemu - Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, w dniu [...]. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skarżąca, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w części określającej wysokość straty podatkowej za 2002r., zarzuciła przedmiotowemu rozstrzygnięciu naruszenie art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez błędną wykładnie tego przepisu, polegającą na przyjęciu, iż za cenę nabycia w jego rozumieniu uważa się wszelkie koszty poniesione na zakupiony środek trwały do chwili jego wprowadzenia do ewidencji środków trwałych. Skarżąca podniosła, iż zgodnie z tym przepisem do ceny nabycia dolicza się jedynie koszty związane z nabyciem, a nie wszelkie koszty związane z już nabytym środkiem trwałym, zaś podatnik nie ma obowiązku wprowadzania środka trwałego do ewidencji środków trwałych i za datę graniczną zaliczania kosztów związanych z nabyciem środków trwałych do ceny nabycia, stosownie do dyspozycji wskazanego przepisu, uznaje się dzień przekazania tego środka do używania, a nie wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych. Skarżąca wskazała ponadto, iż w przedmiotowej sprawie grunty znajdowały się w chwili nabycia w posiadaniu Spółki, na podstawie umowy dzierżawy z dnia [...] zawartej z małżonkami R. i H. B., i były używane, a to oznacza, iż z chwilą ich nabycia zostały przekazane do używania. Skarżąca zakwestionowała stanowisko organu odwoławczego, iż koszty usług prawnych musiały być związane z nabyciem przedmiotowych gruntów, gdyż Spółka nie osiągnęła w 2002r. przychodów. W jej ocenie jest to pogląd błędny, ponieważ jednocześnie organ wskazał, iż podatniczka użytkowała te grunty na podstawie umowy użyczenia zawartej z Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa, a ponadto wykonywała na tych gruntach prace. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W sprawie tej przedmiotem sporu jest to, czy wydatki poniesione przez skarżącą, a wynikające z czterech faktur wystawionych za usługi prawne powiększają wartość początkową nabytej przez Spółkę nieruchomości rolnej jak to przyjęły organy, czy też jak to twierdzi skarżąca nie są wyłącznie związane z zakupem lecz z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą. Nie ulega bowiem wątpliwości to, że wydatków na nabycie środków trwałych ze względu na treść art. 16 ust.1 pkt 1 lit.a i b ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych /Dz.U. z 2000r. Nr 54 poz. 654 ze zm./ nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów są bowiem w tym przypadku stosownie do treści art. 15 ust.6 ustawy odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych /odpisy amortyzacyjne/ dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych określa jak należy ustala wartość początkową środków trwałych dla celów amortyzacji. W przypadku odpłatnego nabycia w myśl art. 16g ust.1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość tę stanowi cena nabycia. Za cenę nabycia uważa się w tym przypadku kwotę należną zbywcy powiększoną o koszty związane z zakupem /art. 16g ust.1 pkt 3/. W tym ostatnim przepisie ustawodawca przykładowo wymienił koszty związane z zakupem wskazując, iż w szczególności koszty te obejmują koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji. Katalog kosztów związanych z zakupem, a wymienionych we wskazanym wyżej przepisie nie jest wyczerpujący o czym świadczy sformułowanie "....w szczególności". O tym, czy dany koszt związany jest z nabyciem środka trwałego decyduje to, czy dotyczył on nabycia tego środka. Z ustaleń organów podatkowych opartych na wyjaśnieniach Prezesa Zarządu skarżącej wynika, iż sporne wydatki dotyczyły wyjaśnienia sytuacji prawnej nabywcy w chwili nabycia gospodarstwa od Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, procedur dotyczących uzyskania gwarancji bankowej na nabycie, opiniowania projektu aktu notarialnego dotyczącego nabycia tego gospodarstwa, uczestnictwa przy nabyciu. Były to więc w większości czynności przygotowawcze do nabycia gospodarstwa rolnego przez skarżącą oraz czynności dotyczące samego nabycia. Słusznie zatem organy podatkowe uznały, że są to wydatki związane z nabyciem. Ustalenia co do tego, jakich konkretnie czynności wydatki te dotyczyły organy oparły na wyjaśnieniach Prezesa Zarządu skarżącej, który w sposób szczegółowy opisał czynności objęte zakwestionowanymi fakturami. Organy podatkowe miały więc uzasadnione podstawy do uznania tych wyjaśnień za wiarygodne. Osoba zlecająca obsługę prawną jest bowiem najbardziej zorientowaną za jakie konkretnie czynności dokonała zapłaty. Nie budzi zatem wątpliwości pominięcie przez organy pisma osoby, której skarżąca zleciła obsługę prawną, w którym to piśmie wskazano, iż obsługa obejmowała bieżące doradztwo w sprawach wynikających z prowadzonej przez skarżącą działalności. Ocena dowodów dokonana przez organy podatkowe nie narusza zdaniem Sądu zasady swobodnej oceny dowodów określonej w art. 191 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, Piz. 926 ze zm./. Nie można w tej sytuacji uznać, by zaskarżona decyzja naruszała prawo. Skargę jako niezasadną należało zatem na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270/ oddalić.