I SA/Sz 343/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.),, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Michał Iwanowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 2 października 2013 r. sprawy ze skargi C. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 5 lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z 5 lutego 2013 r., znak:[...] , Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Szczecinie z dnia 5 listopada 2012 r., znak: [....] , określającą C. S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. w kwocie [...] zł Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Szczecinie, na podstawie postanowienia z dnia 4 czerwca 2012 r., wszczął postępowanie kontrolne wobec C. S. w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za okres od dnia 1 października 2006 r. do 31 grudnia 2006 r. Następnie, organ wskazał, że C. S. w 2006 r. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą pod firmą P.U.H. "C" C. S., z siedzibą w S. przy ul. [..] w zakresie wykonywania instalacji elektrycznych, budowlanych oraz telekomunikacji przewodowej, robót związanych z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych. W okresie objętym postępowaniem kontrolnym był zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W złożonej Naczelnikowi Trzeciego Urzędu Skarbowego w S. deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 wykazał za: - grudzień 2006 r.: razem podatek należny [...] zł, kwotę podatku naliczonego do odliczenia, w tym [...] zł, kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji [...] zł, kwotę podatku naliczonego do odliczenia z tytułu nabyć towarów i usług [...] zł, kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy [...] zł. W sprawie ustalenia prawidłowego rozliczenia C. S. w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. ze względu na zadeklarowaną kwotę nadwyżki do przeniesienia z poprzedniej deklaracji w wysokości [...] zł, tj. z listopada 2006 r., istotne stały się ustalenia dokonane przez organ kontroli skarbowej za poprzednie okresy rozliczeniowe, a dokładnie za październik i listopad 2006 r. oraz wydana w tym zakresie decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Szczecinie z dnia 5 listopada 2012 r., znak: [...] określająca podatnikowi w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowe za: październik 2006 r. w wysokości [..] zł, listopad 2006 r. w wysokości [..] zł. W decyzji tej organ skarbowy zakwestionował - stosownie m.in. do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) - prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawionych przez D.-T. Spółkę z o.o., [...] W., ul. J. K.[...]\, NIP [...] : nr [...] z dnia 30 października 2006 r. na kwotę netto [....] zł i podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł, nr [...] z dnia 29 listopada 2006 r. na kwotę netto [....] zł i podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł. Powyższe podyktowane było ustaleniami organu skarbowego co do faktu, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych, a Spółka D. –T. - wystawca faktur - utworzona została jedynie do wystawiania "pustych" faktur. Siedziba tej Spółki znajdowała się w W. przy ul. M. [...] lok. [...] a nie jak wynika to z wpisu do KRS przy ul. J. K. [...] . Ponadto, reprezentujący wymienioną Spółkę J. D., przesłuchany w trakcie postępowania prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. stwierdził, że w okresie od 2006 r. do 2010 r. Spółka zatrudniała prawdopodobnie 2 pracowników, którzy nie świadczyli pracy, gdyż zatrudnieni zostali jedynie dla potrzeb otrzymania zaświadczenia o zatrudnieniu, celem uzyskania przez nie kredytu bankowego. J. D. zeznał również, że dokumentację finansowo - księgową sporządzał sam, lecz nie jest w stanie jej przedstawić, dlatego też udostępnił organowi kontroli skarbowej przenośny dysk pamięci "pendrive", na którym zapisane zostały wszystkie dane dotyczące wystawianych przez Spółkę "pustych" faktur, rejestry odbiorców i inne informacje. Przesłuchiwany oświadczył także, że Spółka posiadała dwa rachunki bankowe oraz, że przez pewien okres składał w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe, w których zadeklarowana sprzedaż wynikała z wystawionych przez D.-T. faktur VAT, a zadeklarowaną kwotę naliczonego podatku od towarów i usług w złożonych deklaracjach wykazywał z głowy, gdyż nie posiadał żadnych faktur VAT nabycia towarów i usług. J. D. zeznał także, że od kwietnia 2011 r. D.-T. zaprzestała wystawiana pustych faktur. Po okazaniu J. D. sporządzonych z nośnika "pendrive" wydruków prowadzonych przez D.-T. w 2006 r. dla potrzeb podatku od towarów i usług "rejestrów VAT sprzedaży" oraz wydruków faktur zeznał, że wystawił w imieniu D.-T. okazane mu faktury VAT na rzecz poszczególnych nabywców, w tym również na rzecz P.U.H. "C." C. S., [...] S. ul. R.[...] , NIP [...] Ponadto, J. D. zeznał, że Spółka w rzeczywistości nie dokonała sprzedaży towarów i usług, a okazane mu faktury są "pustymi" fakturami, i że z tytułu ich wystawienia otrzymał korzyści finansowe w postaci prowizji, która stanowiła kwotę w wysokości od 2% do 5% wartości netto wystawionej faktury VAT. Zeznał również, iż należności z tytułu prowizji w ustalonych kwotach przekazywane były mu gotówką przez osoby zlecające wystawienie faktur VAT oraz, że wszystkie faktury, które wystawił w 2006 r., w imieniu D. –T. i które zaewidencjonowane zostały w wymienionym rejestrze sprzedaży nie dokumentowały rzeczywistych dostaw towarów i świadczenia usług. W oparciu o materiał dowodowy zebrany przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. organ pierwszej instancji ustalił, iż na przekazanym przez J. D. nośniku "pendrive", w prowadzonym "rejestrze VAT sprzedaży", D.-T. Spółka z o.o. zaewidencjonowała w okresie od października do listopada 2006 r. zakwestionowane faktury VAT, w których jako odbiorcę wskazano P.U.H. "C." C. S.. Następnie, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że z materiału dowodowego zebranego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w W. wynikało również, że 13 kwietnia 2011 r. J. D. złożył w Centralnym Biurze Śledczym Komendy Głównej Policji w W. ustne zawiadomienie o popełnieniu przez siebie przestępstwa. Z uwagi na fakt, że ustalenia poczynione w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Szczecinie z dnia 5 listopada 20012 r., znak[...] , wydanej m.in. za listopad 2006 r., miały bezpośredni wpływ na rozliczenie podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r., Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Szczecinie decyzją z dnia 5 listopada 2012 r., znak:[...] , określił C. S. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2006 r. w kwocie [...] zł, tym samym dokonując prawidłowego rozliczenia strony za wskazany miesiąc w sposób następujący: - razem podatek należny [...] zł, - kwota podatku naliczonego do odliczenia, w tym: [...] zł, - kwota nadwyżki z poprzedniej deklaracji [...] zł, - kwota podatku naliczonego do odliczenia z tytułu nabyć towarów i usług [...] zł, - kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy [...] zł. Z powyższą decyzją podatnik nie zgodził się i złożył odwołanie wnosząc o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, względnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: art. 187 Ordynacji podatkowej, przez niezebranie całości materiału dowodowego w związku z art. 188 przez odmowę przeprowadzenia dowodu ze świadka J. D., a także kontrahentów strony w osobach przedstawicieli firm M. czy U.; art. 191 Ordynacji podatkowej, przez przekroczenie swobodnej oceny dowodów; art. 282c § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej poprzez zastosowanie tego przepisu. art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, przez jego zastosowanie; Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zarzutów odwołania stając na stanowisku, że w sprawie ustalono ponad wszelką wątpliwość, że zakwestionowane w październiku i listopadzie 2006 r. faktury nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Powyższe wynika z zeznań prezesa spółki D.-T. - J. D., który zeznał, że Spółka ta nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej, a utworzona została jedynie dla potrzeb wystawiania tzw. "pustych" faktur. Organ odwoławczy zauważył także, że poza spornymi fakturami oraz dowodami wpłaty Strona nie przedłożyła żadnych innych dowodów potwierdzających jej zeznania w zakresie zlecenia usług podwykonawcy, np. umowy na wykonanie usług, czy protokołów odbioru prac. Podatnik nie potrafił też wskazać szczegółów dotyczących nawiązania współpracy ze spółką D.-T., poza stwierdzeniem, że była to firma z ogłoszenia. Słusznie zatem organ pierwszej instancji zakwestionował wiarygodność C. S.. Mając na uwadze ustalony stan faktyczny oraz mające w nim zastosowanie, przytoczone przepisy prawa podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie stanął na stanowisku, że faktury wystawione przez D.-T. Spółkę z o.o. na rzecz podatnika nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych i - stosownie m.in. do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług - nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek od towarów i usług w nich wykazany. Zasadne było zatem podważenie mocy dowodowej spornych faktur VAT z uwagi na fakt, iż dokumentują one czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca. Organ podkreślił także, że na mocy powołanych przez siebie przepisów podatkowych dla przyznania podatnikowi prawa do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego nie jest wystarczające posiadanie przez niego oryginału lub duplikatu faktury lub faktury korygującej z wykazanym podatkiem od towarów i usług. Niezależnie bowiem od obowiązku spełnienia określonych warunków formalnych konieczne jest, aby wystawiony dokument - faktura - stanowiący podstawę do dokonania odliczeń oddawał przebieg rzeczywistej transakcji gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał także, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że C. S. nie zachował przy zawieranych transakcjach należytej staranności. Podatnik nie sprawdził nowego kontrahenta - Spółki D.-T., z którym współpracę nawiązał poprzez ogłoszenie w gazecie, w żadnych rejestrach i urzędach. Nie sprawdził też nazwiska osoby ją reprezentującej, ani nazwiska i imienia osoby, której przekazał pieniądze. W oparciu o materiał dowodowy zebrany w przedmiotowej sprawie zasadnie - w ocenie organu - uznano, że ujawnione w toku przeprowadzonego postępowania kontrolnego nieprawidłowości dowodzą, że prowadzone przez C. S. ewidencje zakupu dla potrzeb podatku od towarów i usług za październik i listopad 2006 r. w części obejmującej zewidencjonowane faktur VAT zakupu usług robót instalacyjnych wystawione przez D.-T. Spółkę z o.o. są nierzetelne, a tym samym nie stanowią dowodu w prowadzonym postępowaniu kontrolnym. Właściwie też, w ocenie organu odwoławczego, nie uwzględniono wniosków dowodowych podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił również zarzutu z art. 282c § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie, wskazaną na wstępie decyzją, utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem C. S. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wnosząc o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie przepisów: art. 187 Ordynacji podatkowej, przez nie zebranie całości materiału dowodowego w związku z art. 188 tej ustawy przez odmowę przeprowadzenia dowodu ze świadka J. D., a także kontrahentów strony w osobach przedstawicieli firm M. czy U; art. 191 ww. ustawy, przez przekroczenie swobodnej oceny dowodów; art. 282c § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej, poprzez zastosowanie tych przepisów; art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, przez jego zastosowanie. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1296) sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się zatem do zbadania, czy organy administracji (podatkowe) w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w sposób przewidziany w art. 145 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.; dalej: "p.p.s.a."). Dodać należy, że zgodnie z art. 134 § 1 .p.p.s.a., Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z innych powodów niż w niej podniesione. Przede wszystkim podnieść należy, że rozliczenie zobowiązania w podatku VAT za miesiąc grudzień 2006 r. jest konsekwencją rozliczenia za poprzedzający go miesiąc listopad 2006 r., bowiem podatnik w deklaracji VAT-7 za listopad 2006 r. wykazał do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy kwotę podatku naliczonego zakwestionowanego przez organ podatkowy. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w tym przedmiocie za listopad 2006 r. została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny Szczecinie wyrokiem z dnia 2 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Sz 342/13) z powodu przedawnienia. Zatem, organy podatkowe utraciły możliwość zakwestionowana rozliczenia w podatku VAT wynikającego z deklaracji za listopad 2006 r., z której wynikała określona w niej kwota podatku do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy, czyli na grudzień 2006 r. Przedawnienie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym zadeklarowanej przez podatnika za listopad 2006 r. – w ocenie Sądu – oznacza, że organ podatkowy będzie zobowiązany przyjąć tę nadwyżkę w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowych i nie będzie mógł dokonać jej zmiany, a to z kolei ma wpływ na rozliczenie za grudzień 2006 r., czego nie uwzględnia zaskarżona decyzja. Jednocześnie konieczne jest sporządzenie właściwego uzasadnienia kontrolowanej decyzji, co umożliwi Sądowi dokonanie jej prawidłowej weryfikacji i odniesienie się podniesionych zarzutów merytorycznych. Mając na uwadze powyższe rozważania, za celowe uznano uchylenie zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na podstawie art. 152 p.p.s.a. określono, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w związku z art. 205 § 2 p.p.s.a. i § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a) w związku z § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163, poz. 1348 ze zm.).