I SA/Sz 350/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka (spr.), Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 lipca 2009 r. sprawy ze skargi "H." A.C. Spółki z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności decyzji oddala skargę. Decyzją nr [...] z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w Sz. stwierdził, że w związku z usunięciem spod dozoru celnego towaru stanowiącego wyposażenie jachtów (farba przeciwporostowa, wyroby z tworzywa sztucznego, przewody kanalizacyjne, koło skórzane, głowica wiosła z trzonem, łańcuch, wyroby z aluminium, śruba przedłużona z kablem, część śruby, skrzynia burty, szakle, pompa do kanalizacji kolumnę steru, zawór rurowy zwrotny, łożysko obrotowe, kołnierz łożyska, śruba dziobowa i rufowa agregat prądotwórczy, dźwignia silnika z korpusem, bezpieczniki, wtyczka zasilającą , osłona bezpiecznika, rozdzielacz prądu, przełącznik elektryczny, wyłącznik prądu, miernik napięcia, podstawa bezpiecznika, płyta próżniowa, klamry do baterii, sprzęgło, kompas, wskaźniki, część wskaźnika, lampy, oświetlenie ksenonowe) w dniu 20 marca 2004 r. powstał dług celny w stosunku do następujących, solidarnie zobowiązanych, podmiotów: 1. firmy "H" Agencja Celna Sp. z o.o., ul. [...], [...] oraz 2. S. K., ul. [...], [...], prowadzącego uprzednio działalność pod nazwą K. Handel i Usługi. Jednocześnie w przedmiotowej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego w Sz. określił kwotę długu celnego w wysokości [...] zł, kwotę należności podatkowych w wysokości [...] zł oraz kwotę odsetek w wysokości [...] zł. Pismem z dnia 28 lutego 2007 r. firma "H" złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności ww. decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. z dnia [...] r., podnosząc, iż rozstrzygnięcie zostało obarczone wadami określonymi w art. 247 § 1 pkt 2 i 3 Ordynacji podatkowej, tj. decyzja wydana została bez podstawy prawnej, co stanowi rażące naruszenie art. 210 § 1 pkt 4, 5, 6 Ordynacji podatkowej. Decyzją nr [...] z [...] r. Dyrektor Izby Celnej w Sz. odmówił stwierdzenia nieważności wskazanej powyżej decyzji organu pierwszej instancji nie znajdując przesłanek do uznania, że przedmiotowa decyzja wydana została z naruszeniem przepisów prawa. Pismem z dnia 21 sierpnia 2008 r. pełnomocnik firmy "H" wniósł odwołanie od ww. decyzji Dyrektora Izby Celnej w Sz. Decyzją nr [...] z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej w Sz. utrzymał w mocy swoją decyzję z dnia [...] r. Uzasadniając swoje stanowisko organ odwoławczy wskazał, że rozpatrując wniosek strony z dnia 28 lutego 2007 r. poddano analizie każdą z regulacji prawnych wymienionych w ww. wniosku, która zdaniem strony winna stanowić podstawę prawną decyzji [...] z dnia [...] r. Przy czym, w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Celnej przytoczył i szczegółowo wyjaśnił kwestionowane przepisy pod kątem ich znaczenia dla wydanego rozstrzygnięcia, nie znajdując argumentów przemawiających za koniecznością umieszczenia ich w podstawie prawnej, jako niezbędnych do wydania orzeczenia wyrażonego w sentencji decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej w Sz. jednoznacznie stwierdził, iż niepowołanie przez Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. w podstawie prawnej decyzji z dnia [...] r. przepisów wskazywanych przez stronę, tj. art. 4 ust. 3, art. 13, art. 15 ust. 4c ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 20 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. – Kodeks celny, było w pełni uzasadnione, albowiem przepisy te nie stanowiły podstawy wydanego rozstrzygnięcia. Następnie, organ odwoławczy wyjaśnił, że art. 4 pkt 3 i art. 13 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym są przepisami ogólnymi, które definiują pojęcie "importu" oraz wskazują zakres opodatkowania podatkiem VAT, z kolei art. 15 ust. 4c i art. 20 Kodeksu celnego nie znajdowały w ogóle zastosowania w niniejszej sprawie. Jeżeli chodzi natomiast o wskazywany przez stronę przepis art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, organ odwoławczy podkreślił, że dyspozycja tego przepisu zgodna jest z treścią art. 11c ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, który został wskazany w podstawie prawnej rozstrzygnięcia. Reasumując, organ odwoławczy wskazał też zakwestionowane przez strona rozstrzygnięcia zawiera prawidłowe i wyczerpujące uzasadnienia prawne i faktyczne. Nie zgadzając się z takim rozstrzygnięciem, prezes zarządu firmy "H" złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wnosząc o uchylenie w zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Izby Celnej w Sz. W skardze podniesiono następujące zarzuty: - naruszenie art. 120 i art. 121 oraz art. 210 § 1 pkt 4 i pkt 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa poprzez nie powołanie podstaw prawnych w decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. nr [...] z dnia [...] r. W uzasadnieniu skargi po przytoczeniu stosownych przepisów oraz przytoczeniu orzecznictwa sądów administracyjnych wskazano, że wydanie decyzji z jakąkolwiek wadą prawną czyni ją automatycznie nieważną z mocy samego prawa. Skoro zatem, organ celny pierwszej instancji nie powołał wymaganych podstaw prawnych, to sytuacja taka oznacza, że decyzja organu celnego została wydana z rażącym naruszeniem art. 120 i art. 121 Ordynacji podatkowej. W konsekwencji zatem, zaniechanie podania podstawy prawnej przez organ celny doprowadziło do naruszenia norm zawartych w art. 210 § 1 pkt 4 i 6 Ordynacji podatkowej, co stanowi uzasadnione przyczyny uchylenia zaskarżonej decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w Sz. wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swojego stanowiska zaprezentowanego w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjnym z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) Sąd dokonuje kontroli zgodności ostatecznych decyzji administracyjnych z prawem. Skarga nie jest zasadna. Stosownie do art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (§ 1). Stosownie do treści art. 247 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby nie będącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Stwierdzenie nieważności decyzji ostatecznej jest zatem instytucją procesową, która stwarza możliwość wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji zawierającej, w dacie jej wydania, jedną z kwalifikowanych wad prawnych wymienionych w ww. przepisie. Przy czym, postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji dotyczy wyłącznie przesłanek wymienionych enumeratywnie w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej i umożliwia usunięcie z obrotu prawnego ostatecznych decyzji podatkowych, dotkniętych najpoważniejszymi, oczywistymi wadami prawnymi. Za rażące naruszenie prawa uznaje się sytuacje, gdy np. decyzja pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter naruszenia prawa powoduje, że decyzja nie może być akceptowana, jako akt wydany przez organ praworządnego państwa. Ponadto, rażące naruszenie prawa ma miejsce w sytuacji, gdy z analizy okoliczności sprawy wynika naruszenie przepisu prawa, którego treść bez żadnych wątpliwości interpretacyjnych może być ustalona w bezpośrednim rozumieniu. Naruszenie prawa będzie także miało charakter "rażący", gdy decyzja podjęta została wbrew wyraźnemu nakazowi lub zakazowi przewidzianemu w danym przepisie prawa, albo wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem, czy też obowiązek uchylono. Oceniając okoliczności niniejszej sprawy na tle przesłanek dopuszczających stwierdzenie nieważności decyzji, wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, stwierdzić należy, że, wbrew zarzutom skargi, przesłanki takie w rozpoznawanej sprawie nie zaistniały. Analiza zaskarżonej decyzji nie pozwala także podzielić bardzo ogólnikowych zarzutów skargi, że organy celne nie kierowały się w niniejszej sprawie przepisami prawa, działały wbrew zasadzie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, czy też nie zastosowały przepisu art. 210 Ordynacji podatkowej wyszczególniającego niezbędne elementy, które powinna zawierać decyzja. W wydanym bowiem przez Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. w dniu [...]r. rozstrzygnięciu wskazany został ustalony w sprawie stan faktyczny, określone przesłanki zastosowania tej, a nie innej kwalifikacji prawnej, oraz wyjaśnienie, jakie okoliczności stanu faktycznego odpowiadają normom prawnym zastosowanym w sprawie. Nadto, organ pierwszej instancji powołał przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie wraz z dokładnym ich objaśnieniem, a także przytoczył powiązania wskazanych norm prawnych z rozstrzygnięciem rozpatrywanej sprawy. W tym miejscu, odnosząc się do zarzutów strony, wyjaśnić należy, że decyzja organu administracji państwowej powinna w swej treści wskazywać w szczególności podstawę materialnoprawną. Natomiast, przepisy proceduralne natomiast powinny być powołane wówczas, gdy mają ścisły związek z podjętym rozstrzygnięciem. Tak więc, podstawa prawna decyzji powinna być podawana w sposób skonkretyzowany co oznacza, iż nie wszystkie normy prawa mające w sprawie zastosowanie obligatoryjnie muszą być wymienione. Jeżeli chodzi o powoływane przez stronę w odwołaniu przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowy, ustawy – Ordynacja podatkowa, czy też Kodeks celny, wskazać należy, że przepis art. 4 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w swojej treści definiuje jedynie pojęcie "importu", z którym ustawa wiąże powstanie obowiązku podatkowego. Jeżeli chodzi natomiast o przepis art. 13 ww. ustawy, który określa, że opodatkowaniu podlegają czynności wskazane przez ustawodawcę w treści art. 2 ww. ustawy, wyraża on ogólną zasadę, której doprecyzowaniem jest treść art. 2 w myśl którego, opodatkowaniu podlega również eksport i import towarów lub usług. Biorąc zatem pod uwagę obie z powołanych powyżej norm prawa materialnego, dopiero przepis art. 2, konkretyzuje czynności podlegające opodatkowaniu i przepis ten stanowił min., podstawę prawną decyzji wydanej przez Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. Odnośnie braku powołania art. 15 ust. 4c ww. ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, stwierdzić należy, że analiza akt przedmiotowej sprawy nie wykazała aby przy ustalaniu podstawy opodatkowania zastosowanie miały elementy, o których mowa w przedmiotowym przepisie. W rozpoznawanej sprawie nie miał również zastosowania również art. 20 Kodeksu celnego, bowiem strona na żadnym etapie prowadzonego postępowania nie wnosiła o uznanie na towar preferencji celnych. W związku z powyższym, podzielić należy stanowisko Dyrektora Izby Celnej w Sz., że niepowołanie ww. przepisów przez Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. w podstawie decyzji z dnia [...] r. było w pełni uzasadnione, albowiem przepisy te nie stanowiły podstawy wydanego rozstrzygnięcia. W odniesieniu natomiast do zarzutu naruszenia art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, stwierdzić należy, że dyspozycja wynikająca z treści ww. przepisu jest zgodna z dyspozycją zawartą również w treści art. 11c ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, który powołany został przez Naczelnika Urzędu Celnego w Sz. jako podstawa prawna wydania decyzji nr [...] z dnia [...] r. Przy czym podkreślić należy, że brak podstawy prawnej zachodzi wówczas, gdy nie istnieje przepis prawa pozwalający regulować problem w drodze decyzji administracyjnej. Zatem, w sytuacji gdy podstawę rozstrzygnięcia stanowił przepis art. 11 c ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, chybiony jest zarzut dotyczący naruszenia prawa przez organ celny w zakresie nie przywoływania przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej. Reasumując, wskazać jeszcze należy, że w ocenie Sądu, orzekającego w niniejszej sprawie, Dyrektor Izby Celnej w Sz., zgodnie z dyspozycją art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, zbadał czy zaistniały jakiekolwiek przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji, co znalazło swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu zarówno zaskarżonej, jak i poprzedzającej ją decyzji. Nie znajdując, w tych warunkach, podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa materialnego, jak również podstaw do stwierdzenia, iż wydana ona została z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego w stopniu co najmniej mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270, ze zm.).