I SA/Sz 352/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Kazimierz Maczewski (spr.), Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 października 2007 r. sprawy ze skargi "S." Spółki z o.o. - następcy prawnego Spółki Jawnej "S." M. i P. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia w podatku od towarów i usług za listopad 2001 r. nadwyżki podatku naliczonego nad należnym oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w S., po rozpatrzeniu odwołania Spółki z o.o. S. z siedzibą w K., będącej następcą prawnym Spółki Jawnej S. M. i P. S., od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. nr [...]z dnia [...]r. określającej za listopad 2001 r. kwotę podatku od towarów i usług – zakupów podlegających rozliczeniu w następnym miesiącu - w wysokości [...]zł, uchylił decyzję organu kontroli skarbowej w całości i określił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że kontrola podatkowa w zakresie prawidłowości deklarowania i obliczania podatku od towarów i usług za lata 2000 i 2001 - wykazała, że Spółka z o.o. S., będąca następcą prawnym Spółki Jawnej S. M. i P. S. w K., ujęła w ewidencji zakupów oraz rozliczyła w deklaracji VAT za październik 2001 r. podatek naliczony, w kwocie [...]zł, wynikający z ośmiu faktur VAT wystawionych przez PPHU R. Eksport Import z siedzibą w R., ul. W., tj. firmę nieprowadzącą działalności gospodarczej. Organ odwoławczy wskazał dalej, że wobec powyższych ustaleń Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w S. wydał wymienioną na wstępie decyzję, w której określił Spółce S. za listopad 2001 r. kwotę podatku od towarów i usług – zakupów podlegających rozliczeniu w następnym miesiącu - w wysokości [...]zł. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ podatkowy I instancji wskazał, że spółka cywilna S. M. i P. S. w K., przekształcona została w Spółkę Jawną S. M. i P. S., a następnie dokonano połączenia tej ostatniej ze Spółką z o.o. S., która stała się w konsekwencji także następcą prawnym spółki cywilnej. W wyniku tych przekształceń, wstępując we wszelkie prawa i obowiązki przekształconego podmiotu, Spółka z o.o. S. przejęła ewidencje VAT sprzedaży i zakupu w latach 2000 i 2001 prowadzone przez spółkę cywilną S.. Dalej wskazano, że w wyniku dokonanych czynności kontrolnych ustalono, iż faktury VAT, wystawione przez PPHU R. Eksport Import, R. (uwzględnione przez Spółkę S. w ewidencji podatkowej za październik 2001 r.) nie potwierdziły rzeczywistych transakcji sprzedaży ryb, dlatego też stosownie do treści przepisów § 50 ust. 4 pkt 2 oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. w sprawie wykonywania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.) nie mogły one stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tych fakturach w rozliczeniu za miesiąc październik i dlatego wykazana przez Spółkę w rozliczeniu za listopad 2001 r. nadwyżka z poprzedniej deklaracji w wysokości [...]nie została uwzględniona przez organ kontroli skarbowej. W odwołaniu od ww. decyzji Spółka z o.o. S. wniosła o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, zarzucając: - naruszenie art. 121 w związku z przepisem art. 180 i art. 188 Ordynacji podatkowej oraz z przepisem § 50 ust. 4 pkt 2 i § 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999 r. poprzez zaniechanie wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy podnoszonych w toku postępowania przez jednostkę kontrolowaną, tj. pominięcie dowodów zapłaty (w postaci przelewów) za wystawione przez R. W. faktury oraz nieprzeprowadzenie zgłoszonych wniosków dowodowych o przesłuchanie świadków: A. R., A. K. i J. K., na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, które wykluczają odpowiedzialność Spółki za zobowiązania podatkowe, - rażące naruszenie prawa materialnego, w szczególności art. 10 ust. 2, art. 27 ust. 6 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym w związku z przepisem art. 93 § 2 ust. 2 Ordynacji podatkowej, poprzez bezpodstawne przyjęcie, iż na następcę prawnego przechodzi również dodatkowe zobowiązanie podatkowe, - naruszenie art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r. w związku z przepisem art. 20 § 2 ustawy z dnia 12 września 2002r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387), według którego, dodatkowe zobowiązanie podatkowe wygasło wskutek przedawnienia. Z dalszej części uzasadnienia wymienionej na wstępie decyzji wynika, że organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko prezentowane przez organ I instancji w zakresie ustalenia stanu faktycznego i oceny prawnej tego stanu. Organ II instancji podkreślił, iż stosownie do art. 93 § 2 ust. 2 ustawy Ordynacja podatkowa, Spółka z o.o. S. przejmując spółkę jawną S., kontynuatorkę działalności spółki cywilnej, weszła we wszelkie prawa i obowiązki przejętej spółki, a więc także w zakresie podatku od towarów i usług. Następnie, powołując się na wyniki postępowania kontrolnego, organ odwoławczy uznał, że zaewidencjonowane w rejestrze zakupu VAT za październik 2001 r. osiem faktur zakupu na łączną kwotę podatku VAT – [...]zł, wystawione przez PPHU R. Eksport Import, nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ: - poświadczały nieprawdę, bowiem dotyczyły fikcyjnych transakcji handlu rybami morskimi, co znalazło potwierdzenie w wynikach kontroli sprawdzającej, przeprowadzonej u R. W. – wystawcy zakwestionowanych faktur VAT - podczas której stwierdzono u kontrolowanego brak stosownych urządzeń przeładunkowych, wagowych i transportowych, niezbędnych do dokonania obrotu rybami, brak powierzchni składowych – chłodni, jak również brak zatrudnionych pracowników do załadunku i wyładunku; podobne stwierdzenia zawarto w treści uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w K. (sygn. akt [...]) z dnia [...]r. i Sądu Okręgowego w K. (sygn. akt [...]), - R. W., wystawca faktur VAT, nie zadeklarował i nie rozliczył podatku należnego wykazanego w spornych fakturach, co dowodzi, iż jego działalność polegała jedynie na wystawianiu faktur sprzedaży. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że organ I instancji słusznie zanegował prawo Spółki S. do rozliczenia podatku VAT naliczonego w spornych fakturach (otrzymanych w październiku 2001r.) i prawidłowo określił za następny miesiąc, tj. za listopad 2001 r., kwotę nadwyżki podatki naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...]zł. Odnosząc się do zarzutów odwołania, organ II instancji podniósł, iż wbrew twierdzeniom Spółki, postępowanie dowodowe zostało należycie przeprowadzone i dokonano prawidłowych ustaleń stanu faktycznego, co do tego, że R. W. w latach 2000 i 2001 nie prowadził działalności gospodarczej polegającej na obrocie rybami. Ustaleń tych dokonano w oparciu o: przeprowadzone czynności sprawdzające w zakresie prawidłowości i rzetelności dokumentowania zdarzeń i transakcji zawartych w 2000 r. i 2001r. z firmą S.; informacje uzyskane z urzędów skarbowych na temat rozliczeń R. W. z tytułu podatku od towarów i usług; oświadczenia R. W. o niedokonywaniu sprzedaży ryb dla firmy S.. Dodatkowo ustalenia takie potwierdza treść uzasadnienia wyroku Sądu Rejonowego w K. (sygn. akt [...]) z dnia [...]. Organ II instancji zanegował również twierdzenia Spółki S., iż strona przedłożyła dowody potwierdzające fakt dokonywania sprzedaży ryb przez R. W. Wyjaśniono, że w trakcie przedmiotowego postępowania kontrolnego nie zostały przedłożone żadne dowody na potwierdzenie takich transakcji, natomiast powoływane przez stronę dowody zapłaty R. W., zostały przedłożone w ramach innego prowadzonego postępowania kontrolnego i podatkowego wobec firmy S. M. i P. S., które zostało zakończone decyzją organu kontroli skarbowej Nr [...]z dnia [...]. Za niezasadny organ odwoławczy uznał także podniesiony w odwołaniu zarzut dotyczący naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej - poprzez nieustosunkowanie się organu podatkowego do wniosku strony z dnia 8 czerwca 2004 r. o przesłuchanie świadków - wskazując, iż wniosek ten został złożony w toku innej kontroli, tj. prowadzonej na podstawie upoważnienia Nr [...]z dnia [...]r. Ponadto zaznaczono, że przedmiotowe postępowanie wszczęte na podstawie upoważnienia Nr [...]z dnia [...]r., nie mogło obejmować wniosku z datą wcześniejszą, tj. z 8 czerwca 2004 r. Według Dyrektora Izby Skarbowej w S. również bez znaczenia dla niniejszej sprawy są argumenty podatnika wskazujące, iż wydany przez Sąd Rejonowy w K. wyrok w sprawie karnej dotyczył stanu faktycznego z 2002 i 2003 roku, zatem nie jest żadnym dowodem w niniejszej sprawie, rozstrzygającej o stanie faktycznym z 2001 r. Zdaniem organu, przedmiotowy wyrok potwierdził jedynie prawidłowość ustaleń kontroli stwierdzonych innymi dowodami. W końcowej części uzasadnienia organ odwoławczy wyjaśnił powody uchylenia w całości decyzji organu kontroli skarbowej, stwierdzając, że zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (...), organ kontroli skarbowej lub urząd skarbowy określa decyzją: zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego oraz różnicę podatku, o której mowa w art. 21 ust. 1. Organ odwoławczy wskazał w związku z tym, że w sentencji zaskarżonej decyzji dokonano określenia kwoty podatku od towarów i usług – zakupów podlegających rozliczeniu w następnym miesiącu – w kwocie [...]zł, natomiast stosownie do powołanego przepisu należało podać kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł, ponieważ z decyzji [...] za październik 2001 r. nie wynika kwota do przeniesienia na następny miesiąc. Z kolei z decyzji organu kontroli skarbowej za rozpatrywany w niniejszej sprawie okres, tj. za listopad 2001 r. – stosownie do przepisu art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług (...) - należało stwierdzić, że podatek naliczony w kwocie [...] zł podlega rozliczeniu w najbliższym okresie, w którym zostaną wykonane czynności podlegające opodatkowaniu. Wobec tego organ II instancji uchylił decyzję organu kontroli skarbowej i określił podatek od towarów i usług zgodnie z regulacją ustanowioną w przepisie art. 10 ust. 2 powołanej ustawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., sporządzonej przez pełnomocnika, Spółka z o.o. S. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego oraz poprzedzającej ją decyzji organu kontroli skarbowej, zarzucając zaskarżonej decyzji: 1) rażące naruszenie przepisu art. 127 Ordynacji podatkowej statuującego zasadę dwuinstancyjności postępowania podatkowego poprzez ograniczenie prowadzonego postępowania w II instancji do ustosunkowania się do zarzutów podniesionych przez skarżących bez przeprowadzenia stosownego postępowania w sprawie, 2) naruszenie przepisu art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji zmieniającej treść decyzji organu I instancji bez wskazania w uzasadnieniu dlaczego organ II instancji rozstrzygnął odmiennie niż organ I instancji, 3) naruszenie przepisu art. 121 w związku z przepisem art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy podnoszonych w toku postępowania przez jednostkę kontrolowaną oraz nie przeprowadzenie zgłoszonych wniosków dowodowych na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz przeprowadzenie dowodu z wyroku wydanego przez Sąd Rejonowy w K. w dniu [...]. w sprawie [...], w sytuacji kiedy zarzut postawiony M. S. dotyczy okresu od września 2002 do czerwca 2003, podczas gdy niniejsza sprawa dotyczy okresu listopada 2001 r. W uzasadnieniu skargi Spółka S. podniosła, że organ podatkowy naruszył przepis art. 127 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym dla postępowania podatkowego przewidziane są dwie instancje. Oznacza to, że organ odwoławczy obowiązany jest ponownie rozpoznać i rozstrzygnąć sprawę rozstrzygniętą decyzją organu l instancji. Nie może więc organ odwoławczy ograniczyć się do kontroli decyzji organu I instancji, ale obowiązany jest ponownie rozstrzygnąć sprawę. W ocenie strony skarżącej, lektura zaskarżonej decyzji, wydanej przez organ II instancji, wskazuje, iż organ odwoławczy ograniczył się tylko do kontroli zasadności decyzji pierwszo instancyjnej w odniesieniu do zgłoszonych przez skarżącego zarzutów w odwołaniu, natomiast organ ten nie przeprowadził należycie postępowania, którego wynikiem byłoby ponowne rozstrzygnięcie sprawy, zgodne z zasadą dwuinstancyjności. Skarżąca Spółka zauważa, iż zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej uchylił w całości decyzję I instancji i orzekł odmiennie - a mianowicie ustalił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł, z czego kwota do przeniesienia w wysokości [...]zł i kwota do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...]zł - przy czym w uzasadnieniu decyzji, w żadnym jej akapicie nie podano wyjaśnienia, dlaczego organ II instancji orzekł odmiennie. Tym samym naruszony został przepis art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, który stanowi iż jednym z podstawowych elementów decyzji jest uzasadnienie faktyczne i prawne. Strona skarżąca zarzuciła ponadto organowi podatkowemu nienależyte przeprowadzenie postępowania dowodowego, wskazując, że za pomocą wnioskowanych w odwołaniu dowodów Spółka zamierzała potwierdzić kwestionowany przez organy podatkowe fakt, iż transakcje sprzedaży, których dokonywała z R. W. faktycznie miały miejsce. Spółka przedstawiła bowiem 47 dowodów zapłaty na okoliczność, iż regulowała płatności za faktury wystawione przez R. W., co oznacza, że nie można mówić o pozorności umowy, skoro spełnione są wszystkie ustawowe przesłanki. Spółka S. wnioskowała też o przesłuchanie świadków: A.R., A.K. i J. K. (dowód: pismo z dnia 8 czerwca 2004 r.) na okoliczność, iż R. W. dostarczał ryby, jednak zaskarżona decyzja nie odnosi się do tych dowodów, nie jest nawet dla strony skarżącej wiadomym, czy organ wnioski te oddalił, czy tylko zwyczajnie pominął. Ponadto powołany przez organy podatkowe wyrok wydany przez Sąd Rejonowy w K. w dniu [...]. w sprawie [...]nie jest żadnym dowodem w sprawie, ponieważ okoliczności faktyczne które rozstrzyga dotyczą okresu 2002 i 2003 roku, natomiast w niniejszej sprawie organy rozstrzygały o stanie faktycznym, który miał miejsce w 2001 r. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S., wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Podkreślił, że ustalenia zawarte w zaskarżonej decyzji nie są sprzeczne z przepisami prawa materialnego i procesowego. W ocenie organu odwoławczego, w sprawie nie doszło też do naruszenia zasady dwuinstancyjności, ponieważ poczynione zostały wszelkie niezbędne czynności właściwe dla postępowania odwoławczego, tj. dokonano zarówno weryfikacji dowodów zebranych w sprawie, jak i decyzji organu pierwszej instancji oraz zbadano zasadność zaskarżonego rozstrzygnięcia. Ponadto, zgodnie z dyspozycją art. 180 § 1 ww. ustawy, jako dowód dopuszczono wszystko to, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie było sprzeczne z prawem. Organ odwoławczy wyjaśnił też, że powód wydania decyzji zmieniającej treść decyzji organu pierwszej instancji - wbrew twierdzeniom strony skarżącej - został przedstawiony na str. 7 i 8 zaskarżonej decyzji, natomiast uchylenie decyzji w całości i orzeczenie nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł, to rezultat sprzecznego z przepisem art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (...) określenia w sentencji przez organ podatkowy I instancji kwoty zakupów podlegających rozliczeniu w następnym miesiącu, w wysokości [...]zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. uznał, co następuje: Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja ostateczna nie narusza prawa materialnego ani procesowego, w stopniu, który uzasadniałby jej uchylenie. Odnosząc się do zarzutu skargi dotyczącego naruszenia określonej w art. 127 Ordynacji podatkowej zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, poprzez ograniczenie postępowania odwoławczego wyłącznie do oceny zarzutów odwołania bez przeprowadzenia przez organ odwoławczy ponownego postępowania w sprawie, a także do zarzutu naruszenia art. 121 w zw. z art. 180 i 188 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wyjaśnienia okoliczności faktycznych sprawy podnoszonych w toku postępowania przez jednostkę kontrolowaną oraz brak przeprowadzenia zgłoszonych wniosków dowodowych na okoliczności istotne dla rozstrzygnięcia sprawy, a ponadto przeprowadzenie dowodu z wyroku wydanego przez Sąd Rejonowy w K. w dniu [...]r. w sprawie [...], w sytuacji gdy zarzut postawiony oskarżonemu M. S. obejmuje lata 2002-2003, podczas gdy rozpatrywana sprawa dotyczy wcześniejszego okresu rozliczeniowego, stwierdzić należało, że zarzuty te nie są uzasadnione. Organ odwoławczy wprawdzie nie przeprowadzał dodatkowego postępowania wyjaśniającego w sprawie, ani nie zlecił przeprowadzenia takiego postępowania organowi pierwszej instancji, nie oznacza to jednak, że naruszył w ten sposób przepisy postępowania podatkowego, nakazujące organowi odwoławczemu ponowne rozpatrzenie sprawy. Naruszenie tej zasady ma bowiem miejsce wtedy, gdy organ odwoławczy zaniecha przeprowadzenia czynności, które były niezbędne do wszechstronnego wyjaśnienia sprawy będącej przedmiotem rozpoznania. W sprawie będącej przedmiotem rozpatrywanej skargi brak jest podstaw do stwierdzenia takiego zaniechania. Co prawda zawarte w zaskarżonej decyzji uzasadnienie braku potrzeby przeprowadzenia dowodów wskazywanych w odwołaniu nie można uznać za wyczerpujące, skoro stwierdza się w nim jedynie ogólnikowo, że strona wnioski dowodowe składała w innym postępowaniu kontrolnym, a nie w rozpatrywanej aktualnie sprawie i że wobec tego organ kontroli skarbowej wniosków takich nie mógł rozpatrzyć, to jednakże pomimo tego uznać należy, iż uchybienie to nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy, bowiem kwestią istotną dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy nie jest to, czy R. W. w rzeczywistości dostarczał spółce cywilnej S. ryby i czy spółka ta płaciła za ten towar (co zamierzała wykazać strona powołanymi we wniosku dowodami), lecz to, czy spółka S. była uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego w fakturach wystawionych przez R. W.. Uzasadniając swoje decyzje organy podatkowe obu instancji powołały się na art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), zgodnie z którym podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług oraz na przepisy § 50 ust. 4 pkt 2 i ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.), według których, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego posiadane przez nabywcę faktury, nie potwierdzone kopią u sprzedawcy oraz faktury stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane. Wobec bezspornego ustalenia, że będący wystawcą faktur R. W. nie posiadał żadnych faktur zakupu i sprzedaży ryb z okresu lat 2000 i 2001 i w tych latach nie prowadził rejestrów zakupów i sprzedaży VAT, a także nie składał w Urzędzie Skarbowym w K., ani w Urzędzie Skarbowym w P., deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące lat 2000 i 2001, uzasadnione jest też stwierdzenie, że w sytuacji braku po stronie sprzedawcy kopii spornych faktur dokumentujących zakup ryb przez spółkę cywilną S. nie była ona uprawniona do odliczania podatku naliczonego wynikającego z tychże faktur VAT, a to w związku z dyspozycją § 50 ust. 4 pkt 2 cyt. rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. Bezspornym jest bowiem również fakt, że nie posiadając kopii faktur sprzedaży R. W. nie uwzględnił także wykazanego w tych fakturach podatku należnego w ewidencji oraz deklaracji dla podatku od towarów i usług. Nie doszło więc do sytuacji określonej w § 50 ust. 6 wymienionego rozporządzenia, pozwalającej nabywcy towaru lub usługi na odliczenie podatku naliczonego w fakturze, mimo braku kopii tej faktury u sprzedawcy. Podkreślenia tu wymaga, iż wobec tego, że fakt braku kopii spornych faktur R. W. potwierdził w protokole z czynności sprawdzających, dla rozstrzygnięcia omawianej kwestii (tj. możliwości odliczenia przez spółkę S. podatku naliczonego wynikającego ze spornych faktur) nie było koniecznym ustalanie tego, czy w latach 2000-2001 R. W. w rzeczywistości dostarczał spółce S. ryby oraz tego, czy otrzymywał za nie zapłatę. Wprawdzie sam R. W. zaprzeczył, aby dokonywał takich transakcji i w związku z tym organy podatkowe przyjęły również w swych decyzjach, iż wystawione przez niego faktury "stwierdzały czynności, które nie zostały dokonane" (§ 50 ust. 4 pkt 5 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r.), jednak wobec powyższego wykazania braku podstaw do odliczenia podatku naliczonego z innej przyczyny (brak kopii faktur u ich wystawcy) za zbędne uznać należało przeprowadzanie wskazywanych przez stronę (w odwołaniu i w skardze) dowodów, które w jej ocenie miałyby potwierdzać sprzedaż ryb przez R. W. i otrzymywanie przez niego od spółki S. zapłaty za taki towar. Z tych też względów przyjąć należy, iż przeprowadzenie powoływanych w odwołaniu dowodów nie było niezbędne dla prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy, a zatem zarzut skargi w tym zakresie nie mógł zostać uznany za uzasadniający stwierdzenie niezgodności zaskarżonej decyzji z prawem, tym bardziej, iż decyzja ta uwzględnia ustalenia zawarte w decyzji za październik 2001 r. Z tych samych powodów za nieuzasadniony, a więc jako nie mający istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, uznać też trzeba podniesiony w skardze zarzut niezasadnego powoływania się przez organ odwoławczy na zeznania R. W. przytoczone w uzasadnieniu wyroku karnego dotyczącego M. S. , jednego ze wspólników spółki cywilnej S.. Zauważyć tu należy, że ustalenia faktyczne rozpatrywanej sprawy były dokonane przez organy podatkowe nie na podstawie tego wyroku, a w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wyjaśniono, że przywołując powyższy wyrok organ kontroli skarbowej jedynie potwierdził prawidłowość ustaleń kontroli skarbowej wynikających z innych dowodów. Odnosząc się do kolejnego zarzutu skargi dotyczącego naruszenia przepisów postępowania podatkowego, mającego polegać na ograniczeniu postępowania odwoławczego wyłącznie do ustosunkowania się do zarzutów odwołania, stwierdzić należy, że również ten zarzut nie jest uzasadniony, bowiem brak przesłanek prawnych i faktycznych pozwalających na stwierdzenie, iż organ odwoławczy naruszył, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, obowiązek ponownego przeprowadzenia w całości postępowania podatkowego w sprawie. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji zmieniającej treść decyzji organu I instancji bez wskazania w uzasadnieniu dlaczego organ II instancji rozstrzygnął odmiennie niż organ I instancji - a mianowicie ustalił kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...]zł – stwierdzić należało, że zarzut ten nie mógł być uwzględniony. Zaskarżona decyzja zawiera bowiem należyte wyjaśnienie (w końcowej części) przyczyny tej zmiany – wynikającej z rozliczenia podatku VAT za poprzedni miesiąc. W sytuacji braku podstaw do stwierdzenia niezgodności zaskarżonej decyzji z przepisami prawa procesowego w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub przepisami prawa materialnego, należało uznać, że skarga jest nieuzasadniona i dlatego - stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - orzec należało o oddaleniu skargi.