I SA/Sz 358/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Dziel (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędzia WSA Bolesław Stachura po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 4 października 2023 r. sprawy ze skargi [...] Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] maja 2023 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oraz nadpłaty w tym podatku oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 23 maja 2023 r. nr SKO/WA/400/1573/2023 Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Szczecinie: I. uchyliło w części decyzję Prezydenta Miasta S. z dnia 26 stycznia 2023r. znak: [...] UNP: [...] [...] i w tym zakresie określiło O. sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: "spółka", "skarżąca") wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2020 r. w kwocie [...]zł, tj.: od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres styczeń - grudzień: 13.626m˛ x [...] zł = [...] zł; od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej: 334,33m˛ x [...] zł=[...] zł; od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej : [...] zł. x 2 % =1.276.761,63 zł ; II. Utrzymało w mocy ww. decyzję w zakresie odmowy stwierdzenia spółce nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2020r. w kwocie [...]zł. Z ustalonego przez organ odwoławczy stanu faktycznego wynika co następuje. W deklaracji na podatek od nieruchomości na 2020 r. spółka zgłosiła do opodatkowania grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 13.626 m2, budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni 2.716,64 m˛ oraz budowle o wartości 393.160 zł, deklarując podatek za okres 12 miesięcy w łącznej kwocie [...]zł. Pismem z dnia 6.08.2021 r. (wpływ do organu 10.08.2021 r.) spółka złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2020 w kwocie [...]zł wraz korektą deklaracji DN - 1 na rok 2020 wyjaśniając, że złożenie korekty spowodowane jest ujawnieniem okoliczności powodujących prawo zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości działki gruntu oznaczonej w ewidencji numerem 18 (KW [...]). W załączniku ZDN - 2 jako przedmioty zwolnione z opodatkowania wedle art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l wskazała na: działkę nr [...] o pow. 13.626 m˛, wraz z siedmioma budynkami oraz budowlami znajdującymi się na tej działce, w tym 10 zbiorników [...], deklarowanych w deklaracji pierwotnej jako budynki. Wyjaśniła, że posiadana infrastruktura, w tym w postaci zbiorników kwalifikowanych do kategorii budowli, jest integralną częścią instalacji niezbędnej do procesu rozładownia paliw ze statków i załadowania na cysterny kolejowe. Infrastruktura w postaci zbiorników wraz z instalacją rurociągową pompami i nalewkami oraz stanowiskami wagonów tworzą jedną kompleksową całość w postaci terminala załadunku i rozładunku cystern kolejowych obsługujących transport paliw płynnych w relacji statek - transport kolejowy. Strona zaznaczyła, że infrastruktura kolejowa, którą tworzą grunt i wszystkie posadowione na nim budowle i urządzenia jest ogólnie dostępna, gdyż jest zlokalizowana na gruncie położonym w granicach [...] Portu [...] oraz jest połączona z siecią dróg kolejowych umożliwiającą dostęp do infrastruktury przewoźnikom kolejowym. Dodała także, że wymieniona lokalizacja zapewnia funkcjonowanie opisanej infrastruktury w postaci terminala kolejowego w relacjach międzynarodowych , a wszelkie zwolnienia od danin publiczno-prawnych zapewniają równą konkurencję podmiotów użytkujących z podmiotami funkcjonującymi w portach krajów nadbałtyckich. Przedłożyła nadto organowi Certificate od survey z dnia 10.08.2021r., Regulamin pracy bocznicy kolejowej, Świadectwo bezpieczeństwa dla użytkownika bocznicy kolejowej i mapę - schemat terminala kolejowego. Postanowieniem z dnia 6.10.2021 r. Prezydent Miasta S. wszczął z urzędu postępowania podatkowe w celu określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2019, 2020, 2021 uznając za niezbędne przeprowadzenie postępowania podatkowego w zakresie wszystkich przedmiotów opodatkowania, zaznaczając, że wnioski o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2019, 2020, 2021 zostaną rozpatrzone we wszczętym postępowaniu wymiarowym. Decyzją z dnia 26 stycznia 2023 r. znak: [...] UNP: [...] Prezydent Miasta S.: 1) określił spółce wysokość zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2020r w kwocie [...]zł wg wyliczenia: - od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za okres styczeń - grudzień: 13.626m˛ x [...] zł = [...] zł; - od budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej: 334,33m˛ x [...] zł=[...] zł; - od budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej: [...] zł x 2 % =[...] zł; 2) odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie [...]zł. Po rozpoznaniu sprawy na skutek wniesionego przez spółkę odwołania, organ odwoławczy wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia 23 maja 2023 r. Organ w uzasadnieniu wskazał, że ustalono w sprawie, iż spółka weszła w posiadanie nieruchomości zabudowanej przy ul. [...] (działka nr [...] z obrębu [...] S. - [...]) o powierzchni 13.626 m˛ na podstawie umowy dzierżawy z dnia 15 listopada 2011 r. i z dnia 26 czerwca 2012 r. oraz aktu notarialnego z dnia 20 marca 2014 r. i była w 2018 r. dzierżawcą tej nieruchomości. Właścicielem przedmiotowej działki jest Skarb Państwa. Nieruchomość została przekazana Spółce protokołem zdawczo - odbiorczym z dnia 21 listopada 2011 r., zatem wszystkie istniejące i wybudowane przez Spółkę obiekty na dzierżawionej działce nr [...] z obrębu [...], objęte są dzierżawą. Organ I instancji przyjął tę nieruchomość za podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości; odwołał się do orzecznictwa sądów administracyjnych w sprawach spółki dotyczących opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków i budowli zlokalizowanych na działce nr [...] (wyroki NSA z dnia 2.12.2021 r. w sprawach o sygn. akt 111 FSK 3-14/21, III FSK 3309/21,111 FSK 3821/21 i III FSK 3822/21 dotyczących lat podatkowych: 2015, 2016, 2017, 2018). Stwierdził, że zadeklarowane, a następnie wskazane we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, zbiorniki [...] służą do magazynowania oleju napędowego, żeglugowego, opałowego; służą także do wytwarzania/mieszania paliw. W postępowaniu w sprawie spółka prezentowała działkę nr [...] i ww. zbiorniki, jako budowle tworzące infrastrukturę kolejową wraz z innymi obiektami zlokalizowanymi na działce nr [...]. Organ stwierdził, że spór w niniejszej sprawie dotyczył zwolnienia podatkowego zawartego w art. 7 ust.1 pkt 1 u.p.o.l., w oparciu o które spółka domagała się stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2020 w kwocie [...]zł. Organ odwoławczy przywołał brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l oraz ustawową definicję zwrotu "infrastruktura kolejowa" w rozumieniu ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2020 r. poz. 1043 ze zm., dalej: "u.t.k."). Wyjaśnił, że z ustaleń organu I instancji wynikało, że inwestycja zrealizowana przez spółkę pn. "Terminal załadunku/wyładunku cystern kolejowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą przy ul. [...] w S." nie została przeprowadzona na działce nr [...] , lecz na działce nr [...] sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako: "Tk" , której użytkownikiem wieczystym jest [...] S.A. Kolegium podzieliło stwierdzenie organu I instancji, że aby dany składnik majątku mógł zostać uznany za element infrastruktury kolejowej, musi być wymieniony w pkt 1-12 Załącznika nr 1 do u.t.k. i jednoczenie być częścią linii kolejowej lub częścią bocznicy kolejowej. Organ stwierdził, że obiekty zlokalizowane na terenie działki nr [...] nie są elementami wymienionymi w załączniku nr [...] do u.t.k. i nie są częścią linii kolejowej ani drogi kolejowej ani też nie są częścią bocznicy kolejowej. Budowle i budynki wymienione przez spółkę w ZDN - 2 nie stanowią zatem infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Organ odwoławczy podzielił również ustalenia organu I instancji co do tego, że budynki i budowle zlokalizowane na działce nr [...] składają się na bazę paliw przeznaczoną do magazynowania i przeładunku paliw ciekłych w instalacjach technologicznych, w które Baza Paliw została wyposażona, przystosowanych m.in. do przyjmowania paliw ze statków i autocystern do zbiorników magazynowych; wydania paliw ze zbiorników magazynowych na statki i do autocystern przy pomocy pomp, rurociągów, przetłaczania paliw pomiędzy zbiornikami magazynowymi czy też przeładunku paliwa przy pomocy pomp, rurociągów w relacji statek - zbiornik - kolej. Organ wyjaśnił, że poza zakresem orzekania w sprawie pozostała działka nr [...], jako że status podatnika podatku od nieruchomości w zakresie tej działki [...] zachowuje użytkownik tj. ([...] SA.), co wynika wprost z art. 3 ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. Nadto, spółka nie zadeklarowała bocznicy kolejowej/ terminala kolejowego do opodatkowania, nie wykazała jej także w ZDN - 2 jako budowli zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Innymi słowy, spółka "nie przypisywała" sobie statusu podatnika podatku od nieruchomości względem bocznicy kolejowej, oraz gruntu zajętego pod bocznicę na działce nr [...]. Wobec braku podstaw do zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. organ przeprowadził ocenę przyjętych przez organ I instancji podstaw opodatkowania w sprawie. Odnośnie do gruntów, stwierdził, że prawidłowo zastosował przy opodatkowaniu działki nr [...] sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków symbolem " Ba" o powierzchni 13.625m˛ stawką najwyższą z uwagi na jej związanie z działalnością gospodarczą spółki poprzez "zajęcie jej" pod bazę paliw. Odnośnie do budynków, prawidłowo przyjął powierzchnię 334,33m˛ (powierzchnia wykazywana przez spółkę w korekcie deklaracji, ale także w deklaracji podatkowej złożonej za rok 2021) i zastosował stawkę podatkową dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Organ wyjaśnił, że do tej kategorii nieruchomości wchodziły w 2020 roku: budynek o numerze geodezyjnym [...] inny niemieszkalny (administracyjno-biurowy) o powierzchni 166,26 m˛; budynek o numerze geodezyjnym [...] inny niemieszkalny (pompownia produktów PP nr [...]) o powierzchni 61,57 m˛; budynek magazynowy o numerze inwentarzowym [...] o powierzchni 10 m˛; budynek agregatu prądotwórczego o numerze inwentarzowym [...] o powierzchni 12,50 m˛, budynek rozdzielni RG o pow. 21,28 m˛; budynek o nr [...] " pompownia produktów PP nr [...]" o pow. 44,16m˛ oraz budynek o nr geodezyjnym [...] " rozdzielnia elektryczna" o pow. 18,56 m˛.). Organ stwierdził, że kwalifikacja poszczególnych obiektów na działce nr [...] przestała być sporna po wyrokach NSA wydanych w przedmiocie opodatkowania tych nieruchomości spółki za poprzednie okresy (za lata 2015, 2016, 2017, 2018), jak również po wydaniu przez NSA uchwały z dnia 29.09.2021r. o sygn. akt III FSP 1/21. Odnośnie do budowli, organ odwoławczy szczegółowo przedstawił wykaz obiektów podlegających takiej kwalifikacji, przyjętych jako podstawa opodatkowania podatkiem od nieruchomości i wskazał na wartości poszczególnych budowli. Stwierdził, że łączna ich wartość to [...] zł. W ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo zweryfikował powstanie obowiązku podatkowego w zakresie poszczególnych budowli, uwzględnił likwidację budowli w roku 2018 (dotyczyło to odcinka obwałowania/obwałowanie parku zbiorników, tacy rozlewowej, magazynu odpadów - wiaty stalowej o łącznej wartości [...] zł) oraz uwzględnił wyjaśnienia spółki odnośnie do wartości środka trwałego o nr inw. [...] Orzeczone przez organ odwoławczy uchylenie decyzji organu I instancji w części i orzeczenie co do istoty sprawy w zakresie opodatkowania budowli spółki było uzasadnione koniecznością wyłączenia z przedmiotu opodatkowania budowli zlokalizowanej na działce nr [...] w postaci szczelnej tacy stanowiska tankowania samochodów jako trwale związanej z gruntem o wartości [...] zł, z uwagi na brak możliwości przypisania spółce statusu podatnika z tytułu posiadania tej budowli. Zatem, po odjęciu od wartości [...] zł kwoty [...]zł, wartość budowli spółki podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w 2020 roku stanowiła [...] zł. Organ odwoławczy stwierdził, że nie ma żadnych wątpliwości co do tego, iż wszystkie budowle objęte decyzją należy uznać na związane z działalnością gospodarczą skoro dla tej działalności zostały specjalnie wybudowane lub zmodernizowane, są utrzymywane i bezpośrednio wykorzystywane przez spółkę dla potrzeb prowadzenia zarejestrowanej działalności gospodarczej. Odnośnie do kwestii stwierdzenia nadpłaty organ odwoławczy wyjaśnił, że należało odmówić stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2020 w kwocie [...]zł w związku z niezasadnym powoływaniem się spółki na zwolnienie podatkowe uregulowane przepisem art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l oraz z uwagi na bezskuteczność korekty dołączonej do wniosku o stwierdzenie nadpłaty. W ocenie organu, w zakresie przedmiotów przyjętych do podstawy opodatkowania nie znalazł zastosowania art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l z przyczyn powyżej opisanych. Z kolei deklaracja DN - 1 złożona przez spółkę na rok 2020 była nieprawidłowa już z tego względu, że wykazała ona zbiorniki na paliwo Z1- Z10 jako budynki, co z kolei prowadziło do nieuprawnionego zmniejszenia postawy opodatkowania w zakresie budowli, innych zaś obiektów nie zgłosiła do opodatkowania i w konsekwencji zadeklarowała podatek w kwocie zaniżonej. Organ ustalił nadto na podstawie informacji Wydziału Księgowości Urzędu Miasta S., włączonej do akt sprawy, wnika, że spółka uiściła podatek od nieruchomości za rok 2020 w kwocie [...]zł (brak zaległości). W skierowanej do sądu skardze na przedstawioną wyżej decyzję, skarżąca wniosła o uchylenie skarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przepisanych. Zarzuciła naruszenie przepisów prawa proceduralnego w stopniu, który mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1) art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez nieustalenie stanu faktycznego w zakresie spełnienia zgłoszonych przez spółkę, jako zwolnionych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., budynków, budowli i gruntów, jako stanowiących części składowe bocznicy kolejowej, a co za tym idzie, nieuprawnione uznanie, że nie stanowią one infrastruktury kolejowej i zaniechanie weryfikacji spełnienia przez tę infrastrukturę kolejową warunku udostępnienia jej przewoźnikom kolejowym, podczas gdy powinna ona zostać objęta zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.. W ocenie strony, wbrew stanowisku organu, bez znaczenia zostaje przy tym, czy skarżąca wykazuje do opodatkowania całą bocznicę, gdyż przesłanka zwolnienia stanowi wyłącznie o konieczności związku danych obiektów budowlanych (terminalu i bazy paliw) z infrastrukturą kolejową (tu: bocznicą) udostępnianą przewoźnikom kolejowym. Innymi słowy, o zwolnieniu z opodatkowania przesądza m.in. to, czy wykazane przez skarżącą budynki i budowle wchodzą w skład bocznicy kolejowej, a nie to, czyją własność stanowi bocznica sama w sobie i kto jest "co do niej" podatnikiem; 2) art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu ustalenia stanu faktycznego sprawy, w szczególności ograniczenie się wyłącznie do dokumentowej weryfikacji zgłoszonych jako zwolnione przedmiotów opodatkowania i wyłącznie do nazewnictwa danych obiektów w zestawieniu z załącznikiem nr 1 do u.t.k., podczas gdy w ocenie strony niezbędne i właściwe byłoby dokonanie przez organ podatkowy oględzin nieruchomości w celu weryfikacji, że stanowią one integralną i niezbędną część bocznicy kolejowej, której współużytkownikiem jest spółka O. jak również weryfikacji, że służą one do zarządzania bocznicą, obsługi przewozu towarów oraz ich utrzymania. Powyższe spotkało się z aprobatą organu drugiej instancji, który powołał się wyłącznie na opinię biegłego w zakresie kwalifikacji zbiorników, bez badania związku wykazanej do zwolnienia infrastruktury z bocznicą kolejową; 3) art. 191 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego w zakresie spełnienia przez skarżącą wszelkich przesłanek uprawniających do skorzystania ze zwolnienia gruntów, budynków i niepodjęciu żadnych działań w celu weryfikacji, czy został spełniony warunek jej udostępnienia, czego konsekwencją było niezastosowanie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l.; 4) art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie przez organ odwoławczy zasady dwuinstancyjności poprzez bezkrytyczną akceptację ustaleń organu pierwszej instancji i wadliwości jego procedowania. Tymczasem organ odwoławczy jest obowiązany ponownie rozpoznać i orzec w sprawie rozstrzygniętej decyzją organu pierwszej instancji, a zatem nie może on się ograniczyć jedynie do kontroli organu pierwszej instancji, co uczynił w niniejszej sprawie ograniczając się wyłącznie do kontroli decyzji pierwszoinstancyjnej w sposób "dokumentowy", nie podejmując żadnych działań zmierzających do ustalenia stanu faktycznego i weryfikacji błędnych ustaleń organu pierwszej instancji. 5) art. 72 § 1, art. 75 § 1, art. 75 § 4a, art. 81 b § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną odmowę stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości; W ocenie skarżącej, uchybienia proceduralne doprowadziły do naruszeń prawa materialnego, a więc: 1) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w zw. z art. 4 ust. 1 u.t.k. poprzez jego niezastosowanie w sprawie i błędne przyjęcie, że grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej, objęte korektą deklaracji złożoną przez skarżącą, powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, gdyż nie stanowią infrastruktury kolejowej; 2) art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. poprzez jego błędną wykładnię prowadzącą do wniosku, że do udostępnienia infrastruktury kolejowej może dochodzić wyłącznie wówczas, gdy jest ona faktycznie i stale wykorzystywana przez przewoźników kolejowych, podczas gdy literalna wykładnia brzmienia tego przepisu (na którą zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniach) prowadzi do wniosku, że infrastruktura jest udostępniana wówczas, gdy istnieje możliwość skorzystania z danego obiektu przez inne podmioty niż władający obiektem. Organ dokonał zatem błędnej wykładni przesłanek zwolnienia w sposób prowadzący do nieuprawnionego zawężenia pojęcia "udostępniania" infrastruktury kolejowej przewoźnikom kolejowym. Wykładnia zaprezentowana przez organ nie daje się wyinterpretować z treści przepisu. Co więcej, jej zastosowanie w praktyce oznaczałoby, że ze zwolnienia nie dałoby się skorzystać. W uzasadnieniu skargi przedstawiła argumentację mającą popierać przedstawione wyżej zarzuty. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Spór w niniejszej sprawie dotyczy odmiennej oceny przez skarżącą i organy podatkowe spełnienia przesłanek do zastosowania zwolnienia podatkowego zawartego w art. 7 ust.1 pkt 1 u.p.o.l., wskazując na które skarżąca domagała się stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2020 w kwocie [...]zł. W ocenie skarżącej zlokalizowane na działce nr [...] zbiorniki paliw jako stanowiące integralną część infrastruktury kolejowej posadowionej na działce nr [...] podlegają zwolnieniu od podatku od nieruchomości. Natomiast zdaniem organów podatkowych skarżąca nie jest podatnikiem od nieruchomości ani gruntu stanowiącego działkę [...] ani też budynków czy budowli zlokalizowanych na tejże działce, tym samym nie może przysługiwać jej przywoływane zwolnienie dotyczące infrastruktury kolejowej. W tak zarysowanym sporze zdaniem sądu rację należało przyznać organom podatkowym. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.) zwalnia się od podatku od nieruchomości: grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1984 oraz z 2022 r. poz. 727 i 1846) lub obiektu infrastruktury usługowej w rozumieniu art. 4 pkt 51 tej ustawy, w części zajętej wyłącznie do wykonywania zadań zarządcy infrastruktury, o których mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy, lub świadczenia usług przez operatora obiektu infrastruktury usługowej, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do tej ustawy, jeżeli: a) ta infrastruktura kolejowa lub ten obiekt infrastruktury usługowej są: – udostępniane przewoźnikom kolejowym w rozumieniu art. 4 pkt 9 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym zgodnie z przepisami rozdziałów 6-6b tej ustawy lub - wykorzystywane do przewozu osób, lub b) ta infrastruktura kolejowa: – tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm lub – stanowi infrastrukturę nieczynną w rozumieniu art. 4 pkt 1b ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym. Zgodnie natomiast z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2020 poz. 1043 ze zm., dalej: "u.t.k.") użyte w ustawie określenia oznaczają: - infrastruktura kolejowa - elementy określone w załączniku nr 1 do ustawy (pkt 1), - obiekt infrastruktury usługowej to obiekt budowlany wraz z gruntem, na którym jest usytuowany, oraz instalacjami i urządzeniami, przeznaczony w całości lub w części do świadczenia jednej lub większej liczby usług, o których mowa w ust. 2 i 3 załącznika nr 2 do ustawy (pkt 51). Z załącznika nr 1 do u.t.k. wynika natomiast, że w skład infrastruktury kolejowej wchodzą następujące elementy, pod warunkiem że tworzą część linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania: 1) tory kolejowe, w tym rozjazdy i skrzyżowania torów, wchodzące w ich skład szyny, szyny żłobkowe, kierownice, odbojnice, prowadnice, zwrotnice, krzyżownice i inne elementy rozjazdów, podkłady kolejowe i przytwierdzenia, drobne elementy nawierzchni kolejowej, podsypka w tym tłuczeń i piasek; 2) obrotnice i przesuwnice; 3) podtorze, w szczególności nasypy i przekopy, systemy kanałów i rowów odwadniających, rowy murowane, ściany osłonowe, roślinność posadzona w celu ochrony skarp; 4) obiekty inżynieryjne: mosty, wiadukty, przepusty i inne konstrukcje mostowe, tunele, przejścia nad i pod torami, mury oporowe i umocnienia skarp; 5) nastawnie, urządzenia sterowania ruchem kolejowym, w tym urządzenia zabezpieczające, sygnalizacyjne i łącznościowe na szlaku, w stacjach i stacjach rozrządowych, urządzenia służące do wytwarzania, przetwarzania i dystrybucji prądu elektrycznego do celów sygnalizacji i łączności; budynki, w których takie urządzenia lub instalacje się znajdują; przytorowe urządzenia kontroli bezpiecznej jazdy pociągów i wykrywania stanów awaryjnych w przejeżdżającym taborze; hamulce torowe; urządzenia do ogrzewania rozjazdów; 6) perony wraz z infrastrukturą umożliwiającą dotarcie do nich pasażerom, pieszo lub pojazdem, z drogi publicznej lub dworca kolejowego; 7) rampy towarowe, w tym w terminalach towarowych, wraz z drogami dowozu i odwozu towarów do dróg publicznych; 8) drogi technologiczne i przejścia wzdłuż torów, mury ogradzające, żywopłoty, ogrodzenia, pasy przeciwpożarowe, zasłony odśnieżne; 9) przejazdy kolejowo-drogowe i przejścia w poziomie szyn, w tym urządzenia i systemy służące zapewnieniu bezpieczeństwa ruchu drogowego i pieszego; 10) systemy oświetleniowe do celów ruchu kolejowego i bezpieczeństwa; 11) urządzenia przetwarzania i rozdziału energii elektrycznej na potrzeby zasilania trakcyjnego: podstacje, kable zasilające pomiędzy podstacjami i przewodami jezdnymi, sieć trakcyjna wraz z konstrukcjami wsporczymi, trzecia szyna z konstrukcjami wsporczymi; 12) grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1-11. Tym samym aby dany składnik majątku mógł zostać uznany za element infrastruktury kolejowej, musi być wymieniony w pkt 1-12 załącznika nr 1 do u.t.k. i jednoczenie być częścią linii kolejowej lub częścią bocznicy kolejowej. Poza sporem w rozpoznawanej sprawie pozostawała okoliczność, że skarżąca zrealizowała inwestycję:" Terminal załadunku/wyładunku cystern kolejowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą przy ul. [...] w S." na działce nr [...]. Inwestycja ta jednak nie została zrealizowana na działce nr [...], co do której skarżąca jest podatnikiem podatku od nieruchomości, lecz na działce nr [...] sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków jako: "Tk" , której użytkownikiem wieczystym jest P. S.A. Przypomnieć w tym miejscy należy, że stosownie do cytowanego powyżej art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. zwolnienie od podatku od nieruchomości dotyczy gruntów, budowli i budynków wchodzących w skład infrastruktury kolejowej. Jednak aby można było oceniać spełnienie tego przedmiotowego warunku zwolnienia, czyli oceniać czy przedmiot opodatkowania wchodzi w skład infrastruktury kolejowej, niezbędne jest w pierwszej kolejności odniesienie przedmiotu opodatkowania do podatnika podatku od nieruchomości. Zwolnienie może bowiem dotyczyć tylko określonego podatnika podatku od nieruchomości. Wprawdzie zwolnienie o jakim mowa czyli dotyczące infrastruktury kolejowej nie zawiera elementów podmiotowych, czyli nie stawia warunków jakie powinien spełnić podatnik. Jednak oczywistym jest, że zwolnienie zawsze będzie dotyczyło podatnika. Przedmiotem analizy w rozpoznawanej sprawie pod kątem spełnienia przesłanek do zastosowania przywoływanego przez podatnika zwolnienia mogą być zatem wyłącznie grunty, budynki i budowle co do których to skarżąca jest podatnikiem od nieruchomości. Rację zatem należy przyznać organom podatkowym co do tego, że obiekty zlokalizowane na terenie działki nr [...] (zbiorniki), co do której podatnikiem od nieruchomości jest skarżąca, nie są elementami wymienionymi w załączniku nr 1 do u.t.k. i nie są częścią linii kolejowej ani drogi kolejowej ani też nie są częścią bocznicy kolejowej. Budowle i budynki wymienione przez spółkę w ZDN - 2 nie mogą być uznane za stanowiące elementy infrastruktury kolejowej w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Budynki i budowle zlokalizowane na działce nr [...], bowiem składają się na bazę paliw przeznaczoną do magazynowania i przeładunku paliw ciekłych w instalacjach technologicznych, w które Baza Paliw została wyposażona, przystosowanych m.in. do przyjmowania paliw ze statków i autocystern do zbiorników magazynowych; wydania paliw ze zbiorników magazynowych na statki i do autocystern przy pomocy pomp, rurociągów, przetłaczania paliw pomiędzy zbiornikami magazynowymi czy też przeładunku paliwa przy pomocy pomp, rurociągów w relacji statek - zbiornik - kolej. Samo w sobie połączenie z elementami infrastruktury kolejowej położonymi na innej działce nie powoduje, że budowle składające się na bazę paliw niewymienione w załączniku nr 1 do u.t.k. stają się elementami infrastruktury kolejowej. Jak już wynika z przeprowadzonych powyżej rozważań zakresem orzekania nie mogła być objęta działka nr [...], skoro podatnikiem podatku od nieruchomości w odniesieniu do tej działki [...] nie jest skarżąca, a jej użytkownik tj. (P. SA.). Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 pkt. 3 u.p.o.l. podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące użytkownikami wieczystymi gruntów. Dodać także należy, że skarżąca nie zadeklarowała bocznicy kolejowej/terminala kolejowego do opodatkowania, ani nie jej w ZDN - 2 jako budowli zwolnionej z opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Skarżąca zatem sama nie uznawała siebie za podatnika podatku od nieruchomości względem bocznicy kolejowej, oraz gruntu zajętego pod bocznicę na działce nr [...]. Zasadnie zatem organy podatkowe uznały, że w rozpoznawanej sprawie brak jest podstaw do zastosowania zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Sąd podzielił także przeprowadzoną przez organy ocenę przyjętych przez podstaw opodatkowania w sprawie. Przede wszystkim zasadnie organ uznał, że kwalifikacja poszczególnych obiektów na działce nr [...] przestała być sporna po wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie w sprawach I SA/Sz 537/20, I SA/Sz 690/20, I SA/Sz 691/20 oddalających skargi oraz wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego odpowiednio w sprawach III FSK 3309/21, III FSK 3821/21, III FSK 3822/21 wydanych w przedmiocie opodatkowania tych nieruchomości spółki za poprzednie okresy, jak również po wydaniu przez NSA uchwały z dnia 29.09.2021r. o sygn. akt III FSP 1/21. Nie mogło zatem budzić wątpliwości zastosowanie przy opodatkowaniu działki nr [...] sklasyfikowanej w ewidencji gruntów i budynków symbolem " Ba" o powierzchni 13.625m˛ najwyższej stawki ze względu na jej związanie z działalnością gospodarczą spółki w postaci zajęcia jej na pod bazę paliw. W odniesieniu do budynków organy przyjęły wykazaną w korekcie deklaracji powierzchnię 334,33m˛, do której także konsekwentnie stawkę podatkową dla budynków związanych z działalnością gospodarczą. Z wyjaśnień organu bowiem wynikało, że tej kategorii nieruchomości wchodziły w 2020 roku: budynek o numerze geodezyjnym 1084.132 inny niemieszkalny (administracyjno-biurowy) o powierzchni 166,26 m˛; budynek o numerze geodezyjnym 1084.136 inny niemieszkalny (pompownia produktów PP nr [...]) o powierzchni 61,57 m˛; budynek magazynowy o numerze inwentarzowym [...] o powierzchni 10 m˛; budynek agregatu prądotwórczego o numerze inwentarzowym [...] o powierzchni 12,50 m˛, budynek rozdzielni RG o pow. 21,28 m˛; budynek o nr geodezyjnym [...] " pompownia produktów PP nr [...]" o pow. 44,16m˛ oraz budynek o nr geodezyjnym [...] " rozdzielnia elektryczna" o pow. 18,56 m˛". Nie budzi także wątpliwości wykaz obiektów zaklasyfikowanych jako budowle przy czym organy wskazały na wartości poszczególnych budowli. Organy zweryfikowały powstanie obowiązku podatkowego w zakresie poszczególnych budowli, uwzględniając likwidację budowli w roku 2018 tj.: odcinka obwałowania parku zbiorników, tacy rozlewowej, magazynu odpadów - wiaty stalowej o łącznej wartości [...] zł oraz uwzględniły wyjaśnienia spółki odnośnie do wartości środka trwałego o nr inw. [...] Wskazać także należy, że skarżąca nie wnosiła zarzutów w zakresie ustalonej przez organy podatkowe podstawy opodatkowania obejmującej budowle. Jako zasadne sąd uznał uchylenie przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji w części i orzeczenie co do istoty sprawy w zakresie opodatkowania budowli spółki, co było uzasadnione koniecznością wyłączenia z przedmiotu opodatkowania budowli zlokalizowanej na działce nr [...] w postaci szczelnej tacy stanowiska tankowania samochodów jako trwale związanej z gruntem o wartości [...] zł, z uwagi na brak możliwości przypisania spółce statusu podatnika z tytułu posiadania tej budowli. Nie mogą odnieść skutku stawiane w skardze zarzuty naruszenia przepisów dotyczących postępowania dowodowego stanowiących rozwinięcie zasady prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym tj. art. 187 i art. 191 O.p., gdyż stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe na podstawie materiału dowodowego przedstawionego przez stronę w istocie pozostawał poza sporem, sporna była natomiast odmienna ocena prawna co możliwości zastosowania w zaistniałym stanie faktycznym zwolnienia podatkowego z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Jak już wskazano powyżej sąd nie znalazł podstaw do zakwestionowania stanowiska organów podatkowych co do braku możliwości zastosowania wobec skarżącej zwolnienia podatkowego z tego powodu, że przedmioty opodatkowania co do których skarżąca jest podatnikiem od nieruchomości wchodzą w skład infrastruktury kolejowej. Prawidłowo bowiem organy uznały, że przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a u.p.o.l. nie znajduje zastosowania wobec skarżącej. W konsekwencji także za pozbawiony podstaw należało uznać zarzut naruszenia przepisów dotyczących orzekania o nadpłacie podatku, czyli art. 72 § 1, art. 75 § 1, art. 74 § 4a i art. 81b § 2 O.p. Mając na uwadze powyższe Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.) oddalił skargę jako niezasadną.