I SA/Sz 368/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) Sędzia WSA Ewa Wojtysiak po rozpoznaniu w Wydziale I na posiedzeniu niejawnym w dniu 8 września 2021 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] [...] [...] w przedmiocie opłaty targowej oddala skargę. B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. (dalej: "Spółka", "Strona" lub "Skarżąca"), zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] marca 2021 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Burmistrza [...] z dnia [...] grudnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w formie opłaty targowej za dokonywanie sprzedaży odzieży w M. przy ul. [...] (dz. [...]) w punkcie handlowym [...] o pow. od 100 m2 w okresie: 10-30 czerwca 2020 r., 1-31 lipca 2020 r., 1-31 sierpnia 2020 r. w łącznej kwocie [...]zł. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. Burmistrz [...] ww. decyzją z dnia [...] grudnia 2020 r., określił Spółce, wysokość zobowiązania podatkowego w opłacie targowej za dokonywanie sprzedaży odzieży w M. przy ul. [...] (dz. [...]) w punkcie handlowym [...] o pow. od 100 m2 w okresie: 10-30 czerwca 2020 r., 1-31 lipca 2020 r., 1-31 sierpnia 2020 r. w łącznej kwocie [...]zł (w związku z powstaniem zaległości z uwagi na brak uiszczenia opłaty targowej należnej w kwocie [...]zł dziennie za 6 dni, tj. od 10 do 15 czerwca 2020 r. i w kwocie [...]zł dziennie za 77 dni, tj. od 16 czerwca do 31 sierpnia 2020 r.) wraz z odsetkami. Organ I instancji wykazał, że powierzchnia na dokonywanie sprzedaży wynosiła 102,12 m2. Fakt dokonywania sprzedaży potwierdziły notatki służbowe inkasenta opłaty targowej sporządzane przez upoważnionego inkasenta, a także czynności sprawdzające podjęte przez pracowników Urzędu Miejskiego w M., zaś identyfikacja sprzedawcy nastąpiła na podstawie paragonu z kasy fiskalnej oraz umowy z dnia [...] marca 2020 r. zawartej pomiędzy Spółką a D. C.. Spółka wniosła odwołanie, zaskarżając decyzję w całości i zarzucając naruszenie przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego. Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania, rozpoznanie niniejszej sprawy na rozprawie i przeprowadzenie dowodu: z zeznań M. G. na okoliczność treści umowy łączącej Spółkę z D. C., dokonywania faktycznych czynności sprzedaży przez D. C. prowadzącego działalność gospodarczą pod firma N. , braku podstaw do obciążenia Spółki obowiązkiem uiszczenia opłaty targowej, umowy z dnia [...] marca 2020 r. na okoliczność treści umowy łączącej Spółkę z D. C., dokonywania faktycznych czynności sprzedaży przez D. C. prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą N. , braku podstaw do obciążenia Spółki obowiązkiem uiszczenia opłaty targowej. Decyzją z [...] marca 2021 r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ stwierdził, że istota sporu sprowadza się do ustalenia osoby zobowiązanej do opłaty targowej za sprzedaż dokonywaną w punkcie handlowym, tj. namiocie oznaczonym jako "[...]", położonym przy ulicy [...] w M.. Poza sporem pozostaje okres dokonywania sprzedaży, powierzchnia zajęta na sprzedaż i wysokość stawki opłaty targowej. Spółka wywodzi swoje twierdzenia, iż opłatą targową winien być obciążony D. C., co wynikać ma z treści umowy z dnia [...] marca 2020 r. Organ odwoławczy, po przytoczeniu materialnoprawnych podstaw rozstrzygnięcia, wskazał, że analiza akt sprawy pozwala na stwierdzenie, że D. C. prowadzący działalność w zakresie pośrednictwa w sprzedaży dokonywanej przez Spółkę nie jest zobowiązanym do zapłaty opłaty targowej z tytułu tej sprzedaży, a podatnikiem jest odwołująca się Spółka. Sprzedaż, której dotyczy opłata targowa była dokonywana w tymczasowym obiekcie budowlanym (namiot) ulokowanym M. przy ul. [...] (działka nr [...]). Miejsce, w którym dokonywano sprzedaży nie było własnością B. Sp. z o.o., lecz jak wynika z informacji z rejestru gruntów działka ta stanowi własność G. C.. Kolegium wskazało, że wnikliwie zapoznało się z umową z dnia [...] marca 2020 r. zawartą między odwołującą się a D. C., prowadzącym działalność gospodarczą "N." - zwanym w umowie "FB". Mając na uwadze przepisy bezwzględnie obowiązujących norm prawa podatkowego oraz elementy istotne umowy sprzedaży (art. 535 k.c.), Kolegium stwierdziło, że w okolicznościach sprawy opłatą targową winna być obciążona Spółka. Dalej organ odwoławczy zauważył, że Spółka, z uwagi na swoją formę organizacyjno-prawną, faktycznie zmuszona jest prowadzić sprzedaż poprzez inne podmioty - np. swoich pracowników, czy inne podmioty współpracujące i pośredniczące w sprzedaży. Z ustaleń dokonanych przez Kolegium wynika, że to Spółka dokonywała sprzedaży, a D. C. jedynie w tych czynnościach pośredniczył. Wynika to z treści umowy z [...] marca 2020 r., a także z paragonów fiskalnych dokumentujących sprzedaż w punkcie handlowym, w którym jako pośrednik prowadził działalność D. C., na których to Spółka wskazywana jest jako sprzedawca (nazwa przedsiębiorcy - paragon fiskalny, vide: akta sprawy- załączony do protokołu z czynności sprawdzających paragon z datą [...] lipca 2020 r. oraz paragon z datą [...] czerwca 2020 r.). Z umowy wynika, że jej przedmiotem jest prowadzenie przez FB działalności gospodarczej polegającej na pośredniczeniu pomiędzy Spółką oraz Klientami przy zawieraniu umów sprzedaży towarów, w punkcie sezonowym typu "Namiot handlowy" położonym w M. przy ul. [...] o powierzchni 180 m2, przy czym wszelkie czynności w ramach umowy będą wykonywane wyłącznie w celu zawarcia umów sprzedaży pomiędzy Spółką a Klientami, zaś FB będzie korzystał z logo [...] oraz przekazanego know - how stworzonego przez Spółkę jedynie w związku z realizacją umowy. FB w stosunkach z klientami, zbywając towary, w umowie występuje jako pełnomocnik Spółki, działa w jej imieniu i na jej rachunek. Właścicielem sprzedawanych towarów do momentu ich sprzedaży jest Spółka i ustala ceny ich sprzedaży (§ 10 ust. 3 i ust. 4 umowy). Kolegium wskazało, że ustawodawca nie zawarł w przepisach ustawy o podatkach i opłatach lokalnych specjalnej definicji sprzedaży na potrzeby poboru opłaty targowej. Należy zatem odwołać się do dyrektyw wykładni systemowej i wskazać, że pojęcie to należy rozumieć zgodnie z ustawową definicją tego kontraktu, zawartą w przepisie art. 535 k.c. Zdaniem organu odwoławczego, odwołanie się do kodeksowej definicji umowy sprzedaży dotyczy zarówno strony przedmiotowej tej definicji, jak i strony podmiotowej. Okoliczność ta przesądza o tym, że tak samo ważny z punktu widzenia zastosowania art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 o podatkach i opłatach lokalnych, (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1170 z późn. zm.), dalej: "u.p.o.l." jest ten element definicji umowy sprzedaży, który mówi o tym, że skutkiem tej umowy jest przeniesienie własności i wydanie rzeczy, jak i ten fragment definicji tej umowy, który traktuje o tym, że do dokonania czynności zobowiązujących o jakich mowa w tym przepisie (przeniesienia własności i zapłaty ceny) zobowiązują się określone podmioty, tj. sprzedawca i kupujący. Kluczowym aspektem sprawy jest więc ustalenie kto jest właścicielem towaru, a także kto dokonuje przeniesienia własności towaru. Kolegium wskazało, że odwołanie się do definicji sprzedaży z art. 535 k.c. nie budzi wątpliwości ani w orzecznictwie, ani w doktrynie, gdzie wskazuje się, że z uwagi na to, iż przepis art. 15 u.p.o.I. stanowi wyraźnie o "dokonywaniu sprzedaży", przyjąć należy, że opłaty targowej nie można pobierać od każdej czynności prowadzonej na targowisku. Jedynie zawieranie umów sprzedaży w rozumieniu art. 535 k.c. i czynności zmierzające do ich zawarcia nakładają na podmioty wykonujące te czynności obowiązek uiszczenia opłaty. W orzecznictwie podkreśla się także, że termin "dokonywanie sprzedaży" należy rozumieć szeroko, obejmuje on nie tylko zawieranie umów sprzedaży w rozumieniu art. 535 k.c., ale również czynności mające miejsce przed sprzedażą (wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 marca 2010 r. sygn. akt I SA/ Łd 1151/09). W ocenie Kolegium, z opisanej wyżej umowy z dnia [...] marca 2020 r. w sposób jednoznaczny wynika, że D. C. występujący w umowie jako FB, występuje w roli stałego pośrednika przy zawieraniu umów sprzedaży towarów należących do Spółki z klientami w punkcie sezonowym. Usługi pośrednictwa wykonywane są w imieniu i na rzecz Spółki. Właścicielem sprzedawanych towarów jest Spółka, zaś FB otrzymuje wynagrodzenie prowizyjne od sprzedaży, przy której jedynie pośredniczy. W związku z powyższym to Spółka, jako właściciel towaru dokonywała sprzedaży. D. C. jedynie świadczył usługi dokonując poszczególnych czynności technicznych związanych z zawieraniem przez Spółkę umów sprzedaży. O tym, że podmiotem dokonującym sprzedaży była Spółka a nie D. C. świadczy także fakt, że to Spółka ewidencjonowała sprzedaż dla celów podatku od towarów i usług (kasa rejestrująca należąca do Spółki), ponosiła odpowiedzialność i konsekwencje tej sprzedaży jak i rozliczała tę sprzedaż. Kolegium podzieliło stanowisko organu I instancji, że z ustaleń i ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że podmiotem prowadzącym sprzedaż w punkcie handlowym w M. przy ul. [...] była Spółka. Istotne dla takiego ustalenia było bowiem ustalenie, że okazane przy okazji czynności sprawdzających paragony z kasy fiskalnej wskazywały, że sprzedaży dokonała Spółka. Organ odwoławczy dodatkowo wskazał, że podczas czynności sprawdzających w dniach [...] lipca 2020 r. i [...] czerwca 2020 r. w namiocie odebrano oświadczenia od pracowników, którzy oświadczyli, że są pracownikiem Spółki (tak M. W. w dniu [...] lipca 2020 r.) i pracownikiem [...] (tak D. K. w dniu [...] czerwca 2020 r.). Zdaniem Kolegium jednak nie ma rozstrzygającego znaczenia w przedmiotowej sprawie, kto był faktycznym pracodawcą tych osób, gdyż istotne dla ustalenia podmiotu zobowiązanego do uiszczania opłaty targowej było bowiem ustalenie, że okazane przy okazji czynności sprawdzających paragony z kasy fiskalnej wskazywały, że sprzedaży dokonała Spółka. Kolegium wskazało, że w analogicznym stanie faktycznym sprawy zapadł wyrok WSA w Szczecinie z dnia 29 października 2020 r. sygn. akt I SA/Sz 579/20, (LEX nr 3081134). Nadto, przywoływany przez Skarżącą wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 sierpnia 2018 r. sygn. akt II FSK 2010/16, dotyczył wydanej interpretacji indywidualnej na wniosek D. C. i nie ma znaczenia dla rozpoznania tej sprawy. Zdaniem Kolegium zapis umowy, zgodnie z którym D. C. ma odpowiadać za wszelkie zobowiązania powstałe w związku z prowadzeniem punktu sezonowego, w tym za zobowiązania publicznoprawne, nie ma żadnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy. W ocenie organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji prawidłowo zidentyfikował Spółkę jako podmiot zobowiązany i prawidłowo wyliczył należną opłatę. Postępowanie organu I instancji przeprowadzone zostało w zgodzie z przepisami. Strona złożyła skargę na ww. decyzję organu odwoławczego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz o zasądzenie, kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy a także przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to art. 7 w zw. z art. 121 w zw. z art. 122 w zw. 247 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.),, dalej: "o.p." poprzez: niezebranie i nierozpatrzenie przez organ w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a tym samym brak należytej dbałości o dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności brak należytej oceny treści umowy z dnia [...] marca 2020 r. łączącej Skarżącą z D. C., co doprowadziło do błędnego uznania, że Skarżąca jest zobowiązana do zapłaty opłaty targowej; brak należytej dbałości o wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy polegający na braku ustalenia kto był pracodawcą pracowników punktu handlowego; 2. Naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a to art. 15 ust. 1 i ust. 2b u.p.o.l. poprzez niewłaściwą jego wykładnię polegającą na uznaniu, że Skarżąca powinna być obarczona obowiązkiem zapłaty opłaty targowej, mimo, iż z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że sprzedaży towaru wykonywała faktycznie osoba trzecia współpracująca ze Skarżącą. W uzasadnieniu skargi, pełnomocnik Skarżącej rozwinął powyższe zarzuty. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie z powodu braku przesłanek do uznania, że zaskarżona decyzja jest niezgodna z prawem. Wnosząc o oddalenie skargi, organ odwoławczy podtrzymał w całości stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: W pierwszej kolejności wskazać trzeba, że zgodnie z art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1842 ze zm.) przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w nich uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. Wobec zaistnienia okoliczności wskazanych w tym przepisie, zważywszy zwłaszcza na aktualną sytuację epidemiczną oraz brak możliwości przeprowadzenia rozprawy na odległość, niniejsza sprawa rozpoznana została na posiedzeniu niejawnym, o czym strony zostały zawiadomione, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącej Wydziału I z dnia [...] lipca 2021 r. (pismo doręczono pełnomocnikowi skarżącej jak i organowi), co dało stronom możliwość zajęcia ewentualnego dalszego stanowiska w sprawie. Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd uwzględnił przepisy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2021 poz. 137) zgodnie z którym sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei w myśl art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisów art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając wniesioną skargę w granicach tak zakreślonych kompetencji, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Spór w sprawie dotyczy przede wszystkim ustalenia podmiotu zobowiązanego do uiszczenia opłaty targowej za okres od 10 do 30 czerwca 2020 r. od 1 do 31 lipca 2020 r. oraz od 1 do 31 sierpnia 2020 r. od sprzedaży dokonywanej w punkcie (namiocie) handlowym zlokalizowanym w M. przy ul. [...], posadowionym na działce o numerze ewidencyjnym [...]. Według Skarżącej, podmiotem tym jest D. C. na podstawie umowy zawartej z nim z [...] marca 2020 r. (którą Skarżąca kwalifikuje jako umowę franczyzy) jako franczyzobiorca Skarżącej, natomiast - według organów obu instancji - podmiotem tym jest Skarżąca, jako sprzedająca, a nie D. C.. W sprawie znajdują zastosowanie następujące uregulowania prawne. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.o.l., rada gminy może wprowadzić opłatę targową. Opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b. Targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których jest prowadzona sprzedaż (ust. 2). Opłacie targowej nie podlega sprzedaż dokonywana w budynkach lub w ich częściach (ust. 2b). Wskazać także należy, że na terenie M. w 2020 r. obowiązywała uchwała nr XV/145/2019 Rady Miejskiej Mielna z dnia 29 listopada 2019 r. w sprawie opłaty targowej (Dz. Urz. Woj. .Zachodniopomorskiego z 2019 r. poz. 6413), tj. akt prawa miejscowego określający, m.in. stawki opłaty targowej oraz wskazujący inkasentów tej opłaty. Stawka opłaty targowej w 2020 r. za sprzedaż w strefie I w punkcie o pow. 100 m kw. wynosiła 778 zł za sprzedaż w okresie od 16 czerwca 2020 r. do 31 sierpnia 2020 r., zaś w okresie od 1 stycznia do 15 czerwca oraz od 1 września do 31 grudnia , tj. 389 zł (§ 2 pkt 3 w zw. z zał. nr 2 uchwały). Natomiast na podstawie § 4 ust. 2 ww. uchwały inkasentem opłaty targowej został wyznaczony J. J.. Zgodnie zaś z art. 1a ust. 1 u.p.o.l., za budynek uznaje się - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U.2020.1333; dalej; "u.p.b."), przez budynek rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Obiekt budowlany to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych (art. 3 ust. 1 u.p.b.). Budowla, to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 ust. 3 u.p.b.). Tymczasowy obiekt budowlany to obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przykrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe, przenośne wolno stojące maszty antenowe (art. 3 ust. 5 u.p.b.). Z przywołanych regulacji prawnych wynika, że opłata targowa należna jest od osoby dokonującej sprzedaży na targowisku, przez które należy rozumieć każde miejsce, w którym prowadzona jest sprzedaż. W sprawie za targowisko, w rozumieniu ww. przepisu, należy uznać tymczasowy obiekt budowlany - namiot, w którym dokonywana była sprzedaż towarów. Wskazania wymaga, że ustawodawca nie zawarł w przepisach u.p.o.l. definicji sprzedaży na potrzeby poboru opłaty targowej. Odwołując się zatem do dyrektyw wykładni systemowej, zauważyć należy, że termin ten interpretować należy zgodnie z ustawową definicją tej umowy, zawartą w przepisie art. 535 k.c. Odwołanie się do kodeksowej definicji umowy sprzedaży wiąże interpretatora tekstu prawnego zarówno co do strony przedmiotowej tej definicji, jak i strony podmiotowej. Okoliczność ta przesądza o tym, że tak samo ważny z punktu widzenia zastosowania art. 15 ust. 1 u.p.o.l. jest ten element definicji umowy sprzedaży, który stanowi o tym, że skutkiem tej umowy jest przeniesienie własności i wydanie rzeczy, jak i ten fragment definicji tej umowy, który traktuje o tym, że do dokonania czynności zobowiązujących, o jakich mowa w tym przepisie (przeniesienia własności i zapłaty ceny), zobowiązują się określone podmioty, tj. sprzedawca i kupujący. Odwołanie się do definicji sprzedaży z art. 535 k.c. nie budzi wątpliwości ani w orzecznictwie, ani w doktrynie, gdzie wskazuje się, że z uwagi na to, iż przepis art. 15 u.p.o.l. stanowi wyraźnie o "dokonywaniu sprzedaży", przyjąć należy, że opłaty targowej nie można pobierać od każdej czynności prowadzonej na targowisku, jedynie zawieranie umów sprzedaży w rozumieniu art. 535 k.c. i czynności zmierzające do ich zawarcia nakładają na podmioty wykonujące te czynności obowiązek uiszczenia opłaty (por. G. Dudar, Komentarz do art. 15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, Lex). W orzecznictwie podkreśla się także, że termin "dokonywanie sprzedaży" należy rozumieć szeroko, obejmuje on nie tylko zawieranie umów sprzedaży w rozumieniu art. 535 k.c., ale również czynności mające miejsce przed sprzedażą (wyrok WSA w Łodzi z dnia 11 marca 2010 r., I SA/Łd 1151/09). W każdym zatem przypadku następuje odwołanie do art. 535 k.c., który stanowi, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. W stosunku zobowiązaniowym sprzedaży zatem występują dwie strony umowy: sprzedawca i kupujący. Nie oznacza to jednak, że przy zawarciu umowy sprzedaży nie mogą towarzyszyć także inne podmioty. Rola tych podmiotów może być różna, mogą one wykonywać czynności czysto faktyczne, takie jak eksponowanie towarów, czy też mogą pośredniczyć w zawarciu umowy sprzedaży. Dalej, w celu ustalenia kto dokonywał sprzedaży towarów, w rozumieniu art. 15 u.p.o.l., należy wskazać, że w rozpoznawanej sprawie celem ustalenia podmiotu zobowiązanego do zapłaty opłaty targowej organy dokonywały analizy umowy nienazwanej z dnia [...] marca 2020 r. zawartej w K. pomiędzy Skarżącą a D. C. w ramach przedsiębiorstwa "N. ". W pierwszej kolejności Sąd wskazuje, że jak zasadnie uznały organy, na podstawie umowy zawartej [...] marca 2020 r. pomiędzy Skarżącą a D. C. postanowiono, że przedmiotem umowy jest prowadzenie przez D. C. działalności polegającej na dokonywaniu - jako pośrednik Skarżącej; w imieniu i na rachunek Skarżącej - sprzedaży "Towarów" stanowiących własność Skarżącej (tj. wszystkich rzeczy dostarczonych D. C. przez Skarżącą do "Punktu sezonowego" celem sprzedaży na rzecz konsumentów w Punkcie Sezonowym [...], obejmujących zarówno produkty oznaczone znakiem towarowym [...], jak również produkty oznaczone innymi znakami towarowymi). Jak dalej wskazano w powyższej umowie wszelkie czynności w ramach umowy będą wykonywane wyłącznie w celu zawarcia umów sprzedaży Towarów pomiędzy Skarżącą a klientami zaś D. C. będzie korzystał z logo [...] oraz know-how stworzonego przez Skarżącą jedynie w związku z realizacją tej umowy, tj. pośrednicząc w sprzedaży Towarów stanowiących własność Skarżącej pomiędzy Skarżącą a jej klientami i działając w imieniu i na rachunek Skarżącej. Ponadto z ww. umowy wynika, że ceny towarów ustala Skarżąca zaś wpływy gotówkowe uzyskane przez D. C. ze sprzedaży Towarów jest on zobowiązany przekazywać Skarżącej lub konwojentom wskazanym przez Skarżąca, co najmniej jeden raz w tygodniu w terminach uzgodnionych ze Skarżącą. Ponadto D. C. jest zobowiązany do wpłacania utargów do Skarżącej zawsze, gdy stan gotówki ze sprzedaży Towarów przekroczy [...] zł. Za wykonywanie ww. obowiązków, jak wynika z treści ww. umowy, D. C. otrzyma od Skarżącej prowizję. Reasumując ww. umowa reguluje wiele kwestii związanych ze sprzedażą towarów należących do Skarżącej, rozliczeń pomiędzy stronami, przejścia własności towarów i roli D. C. w transakcjach sprzedaży, która określona została jednoznacznie jako pośrednictwo i działanie w imieniu i na rachunek Skarżącej. Regulacje umowy nienazwanej z dnia [...] marca 2020 r. - prawidłowo ocenionej przez organ jako umowy niebędącej umową franchisingu, skoro D. C. działa na jej podstawie jako pośrednik Skarżącej, dokonując sprzedaży towarów stanowiących własność Skarżącej w jej imieniu i na jej rachunek, przekazując Skarżącej uzyskane ze sprzedaży kwoty za wynagrodzeniem w postaci prowizji - zostały dodatkowo potwierdzone przez organy, poprzez ustalenie pozostałych okoliczności faktycznych. Sąd zauważa bowiem, że postanowienia ww. umowy wskazywały, że Skarżąca pozostała sprzedawcą towarów w ww. punkcie, a D. C. działał w imieniu i na rachunek Skarżącej jako jej pośrednik w zawieraniu umów sprzedaży z klientami, za co otrzymywał wynagrodzenie w postaci prowizji. Powyższe ustalenia umowne pozostają kompatybilne z pozostałymi okolicznościami faktycznymi rozpoznawanej sprawy. Sąd wskazuje bowiem, że organ I instancji dokonał w ramach czynności sprawdzających także zakupów w ww. namiocie. Na otrzymanych paragonach fiskalnych, jako sprzedawca figuruje Skarżąca. Jak zasadnie wskazał organ to Skarżąca a nie D. C. ewidencjonowała sprzedaż w ww. punkcie dla celów podatkowych – kasa rejestrująca należała bowiem do Skarżącej, to Skarżąca ponosiła de facto konsekwencje tej sprzedaży jak i rozliczała ją płacąc D. C. jedynie wynagrodzenie tytułem pośrednictwa w sprzedaży w formie prowizji. W ocenie Sądu, na podstawie tak zgromadzonego materiału dowodowego, organy prawidłowo ustaliły, że w sprawie to Skarżąca dokonywała sprzedaży towarów w ww. punkcie handlowym, a nie D. C.. Odnosząc się do przywołanego przez Skarżącą wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 sierpnia 2018 r., II FSK 2010/16, wskazać należy, że dotyczył on wydanej interpretacji indywidualnej przez Wójta Gminy M. na wniosek D. C.. NSA oddalił skargę kasacyjną organu interpretacyjnego od wyroku WSA w Szczecinie z 7 kwietnia 2016 r., I SA/Sz 108/16, w którym uchylono zaskarżoną interpretację, gdyż przy wydaniu zaskarżonej interpretacji organ dokonał porównania zapisów umowy łączącej skarżącego z LPP (która załączona została do wniosku o wydanie interpretacji) ze stanem faktycznym przedstawionym przez skarżącego i na podstawie tej umowy wywiódł wnioski odmienne, podważające stan faktyczny przedstawiony przez skarżącego we wniosku, co było niedopuszczalne. Nadto, we wniosku o wydanie interpretacji skarżący podał, że we własnym imieniu w zakresie prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej dokonuje sprzedaży towarów dostarczonych mu przez Spółkę, co nie jest tożsame ze stanem faktycznym rozpoznawanej sprawy, w której D. C. nie dokonywał sprzedaży w ww. punkcie we własnym imieniu, albowiem dokonywał jej zarówno w imieniu jak i na rachunek Skarżącej, jako pośrednik Skarżącej, co jednoznacznie wynika z zapisów ww. umowy z [...] marca 2020 r. i ww. okoliczności faktycznych. Zatem powołany przez Skarżącą wyrok NSA nie ma znaczenia dla rozpoznania tej sprawy, z uwagi na okoliczność, że istotny dla jej rozstrzygnięcia zakres stanu faktycznego nie pokrywa się z zakresem stanu faktycznego stanowiącego podstawę wydania ww. wyroku NSA z 1 sierpnia 2018 r., II FSK 2010/16 i wyroku WSA w Szczecinie z 7 kwietnia 2016 r., I SA/Sz 108/16. Odnosząc się z kolei kwestii braku zupełności stanu faktycznego przyjętego przez organy jako podstawa rozstrzygnięcia z uwagi na brak przeprowadzenia dowodu z zeznań świadka, tj. M. G. na okoliczności związane z treścią umowy z dnia [...] marca 2020 r. pomiędzy Skarżącą a M. C., dokonywania faktycznych czynności sprzedaży przez D. C. – to okoliczności które miałyby wyjaśnić zeznania wskazanego świadka zostały wystarczająco udowodnione innymi środkami dowodowymi, w tym samą umową z dnia [...] marca 2020 r. która znajduje się w aktach sprawy. Z kolei co do zarzutów, iż M. W. i D. K. nie byli pracownikami Skarżącej, zasadnie wskazał organ odwoławczy, że wobec pozostałych okoliczności sprawy nie ma rozstrzygającego znaczenia kto był pracodawcą wskazanych osób. Istotne dla identyfikacji podmiotu zobowiązanego do zapłaty opłaty targowej było bowiem ustalenie, że m.in. uzyskane paragony z kasy fiskalnej wskazywały, iż sprzedaży dokonywała Skarżąca. Na podmiot który dokonywał sprzedaży - zobowiązany do zapłaty opłaty targowej, zdaniem Sądu jednoznacznie wskazuje także umowa z dnia [...] marca 2020 r. Odnosząc się ponadto do zarzutów w zakresie osoby jak i czynności inkasenta Sąd wskazuje, że upoważnienie tej osoby do dokonywania czynności jako inkasent spornej opłaty wynikało z uchwały nr XV/145/2019 Rady Miejskiej Mielna z dnia 29 listopada 2019 r. w sprawie opłaty targowej (Dz. Urz. Woj. .Zachodniopomorskiego z 2019 r. poz. 6413), tj. aktu prawa miejscowego wskazującego m.in. inkasenta tej opłaty. Na podstawie § 4 ust. 2 ww. uchwały inkasentem opłaty targowej został wyznaczony J. J.. Brak zaś wskazania przyczyn odmowy zapłaty opłaty targowej Sąd uznał za pozostające bez istotnego wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy w związku z czym okoliczność ta nie mogła stanowić samoistnej podstawy wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Reasumując, Sąd uznał, że prawidłowo organy wykazały, że Skarżąca jest zobowiązana do uiszczenia opłaty targowej. Przedstawiony przez organy sposób wyliczenia tej opłaty, oparty został na podstawie zebranego materiału dowodowego i nie budzi wątpliwości. Nadto, organy w toku powadzonego postępowania nie naruszyły zarzucanych w skardze przepisów postępowania. Sąd zauważa, iż WSA w Szczecinie wydawał już rozstrzygnięcia w sprawach dotyczących Skarżącej analogicznych jak obecnie rozpoznawana (tak wyrok WSA w Szczecinie z dnia 24 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 74/21) i w składzie rozpoznającym sprawę w pełni podziela stanowisko w nim zawarte. Przedstawiona zatem wcześniej ocena prawna pozostaje w zgodności z argumentami podniesionymi w uzasadnieniu wskazanego wyroku. Mając na uwadze podniesione okoliczności, na podstawie art. 151 P.p.s.a. sąd orzekł o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej. Wszystkie przywołane orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl.