I SA/Sz 425/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zygmunt Chorzępa, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant Joanna Zienkowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 sierpnia 2009 r. sprawy ze skargi R.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu uzyskanego w 2004 roku oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] r., Nr [...], wydaną w postępowaniu odwoławczym, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 10 ust.1 pkt 8 lit.a, art. 19 ust. 1, art.21 ust.1 pkt 32 lit. a i lit. e, art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., z dnia [...] r. Nr [...], którą określono R. M. zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości w dniu [...] r. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy przedstawił w skrócie dotychczasowy przebieg postępowania oraz argumentację na poparcie swojego stanowiska w sprawie. Wskazał, że z dokonanych ustaleń wynika, iż w dniu [...] r. skarżący sprzedał nieruchomość stanowiącą niezabudowaną działkę rolną położoną w obrębie ewidencyjnym Dźwirzyno za kwotę [..]zł. W związku z tym, że sprzedaż ta nastąpiła przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym skarżący nabył to prawo ([...] r.), przychód ze sprzedaży podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.) zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 10 %. Skarżący chcąc uzyskać prawo do zwolnienia od w/w podatku, pismem z dnia [...] r. - oświadczył, że przychód z omawianej sprzedaży w okresie dwóch lat przeznaczy na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a powołanej ustawy, zobowiązując się jednocześnie do przedstawienia dowodów potwierdzających poniesienie wydatków w tym względzie do dnia [...] r. W tym samym dniu skarżący złożył w Urzędzie Skarbowym w B. (PIT-23) deklarację o osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych, objętych zryczałtowanym podatkiem dochodowym wykazując w niej przychód w kwocie [...]zł. Ponadto, wykazał kwotę przychodu zwolnionego od opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tej samej wysokości. Organ podatkowy I instancji, dysponując jedynie aktem notarialnym z dnia [...] r. Repertorium [...], w ramach prowadzonych czynności sprawdzających, pismem z dnia [...] r. wezwał skarżącego celem okazania dowodów potwierdzających prawo do uzyskania przedmiotowego zwolnienia. Odpowiadając na powyższe wezwanie, skarżący przedłożył, m.in. akt notarialny z dnia [...] r. Repertorium [...] numer [...], potwierdzający kupno przedsiębiorstwa "P." Spółki z o.o. w upadłości w S. za łączną kwotę [...] zł obejmującego: - nieruchomość zabudowaną oznaczoną numerem geodezyjnym [...], opisaną w księdze wieczystej [...] numer [...] składającą się z: budynku administracyjno - socjalnego, placu utwardzanego, ogrodzenia murowanego, - nieruchomość niezabudowaną, opisaną w księdze wieczystej pod numerem [...], Skarżący przedłożył także zawiadomienie z dnia [...] r. Sądu Rejonowego [...] Wydział Ksiąg Wieczystych w B., dotyczące nieruchomości opisanej w księdze wieczystej nr [...], iż stanowi ona tereny mieszkaniowe w miejsce nieruchomości niezabudowanej. Przedłożył również zaświadczenie [...] Bank [...] Spółka Akcyjna Oddział [...] w S. wskazujące, że w dniu [...] r. skarżący uzyskał kredyt inwestycyjny na zakup nieruchomości biurowo-mieszkaniowej oraz że w okresie od [...] r. do [...] r. została dokonana jego spłata w wysokości [...]zł oraz umowę kredytu zawartą na realizację w/w przedsięwzięcia inwestycyjnego. Następnie w dniu [...] r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. oświadczenie skarżącego, podpisane przez syndyka Pana S. D., z treści którego wynika, iż uzyskane ze sprzedaży nieruchomości środki finansowe, zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup nieruchomości biurowo-mieszkaniowej w S., przy ul. [...]. Wskazano w nim także, iż nieruchomość ta została nabyta w dniu [...] r. za cenę [...]zł, na którą składają się odsetki w kwocie [...]zł, akt notarialny [...]zł, segment kuchenny [...]zł, budynek mieszkalny o pow. [...]m2 (przy którym widniał dopisek "zakupiłem za cenę [...]zł"), budynek gospodarczy o pow. [...] m2 o wartości [...]zł, grunty o pow. [...] m2 o wartości [...]zł, ogrodzenie murowane o wartości [...]zł, działki pod zabudowę o wartości [...]zł. Po naniesieniu poprawek we ww. oświadczeniu, wartość nabytej nieruchomości wskazano na kwotę [...] zł (tj. bez uwzględnienia kosztów odsetek, aktu notarialnego oraz segmentu kuchennego). W trakcie czynności sprawdzających organ I instancji sporządził protokół, w którym stwierdził, iż dokumenty źródłowe oraz złożone przez skarżącego oświadczenie potwierdzają wydatkowanie przychodu na cele mieszkaniowe, skutkujące zwolnieniem zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ale jedynie do połowy kwoty zaciągniętego kredytu, a mianowicie w wysokości - [...] zł, gdyż skarżący uzyskany ze sprzedaży przychód przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości składającej się nie tylko z budynku mieszkalnego, ale też z innych nieruchomości, które nie spełniają celu mieszkaniowego. Wobec powyższego organ podatkowy I instancji, zobowiązał skarżącego do złożenia korekty deklaracji PIT-23, w terminie 3 dni od dnia podpisania w/w protokołu. W związku z niezłożeniem korekty zgodnej z wyżej opisanymi ustaleniami, Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął wobec skarżącego postępowanie w sprawie określenia należnego zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości w [...] r. i uznał, że spłatę zaciągniętego kredytu w kwocie [...]zł (biorąc pod uwagę jego wysokość- [...]zł, łączną wartość nieruchomości - [...]zł oraz wartość budynku mieszkalnego [...]zł) uwzględnić można jedynie w wysokości [...]% tej kwoty, tj. [...] zł. W oparciu o powyższe, Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu [...] r. wydał opisaną na wstępie decyzję, mocą której określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe z powyższego tytułu w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu prawnym organ podatkowy I instancji, powołał się na przepisy art. 10 ust.1 pkt 8, art. 19 ust.1, art. 28 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stwierdził ponadto, iż wyjaśnienia skarżącego zawarte w pismach nie mogą stanowić podstawy do zwolnienia w całości uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przychodu, gdyż przepis art. 21 ust.1 pkt 32 w/w ustawy, enumeratywnie wymienia przypadki, w których to zwolnienie może być zastosowane. Natomiast skarżący przychód ze sprzedaży nieruchomości przeznaczył na spłatę kredytu zaciągniętego na zakup nieruchomości obejmującej nie tylko budynek mieszkalny, ale też inne składniki nieruchomości, nie spełniające celu mieszkaniowego. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący, pismem z dnia [...] r. wniósł odwołanie, w którym domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji w części określającej kwotę [...]zł jako nadpłatę podatku i uznanie, że przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej na spłatę kredytu, tj. w kwocie [...] zł, w całości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym. W jego ocenie, korekta deklaracji PIT-23 została przyjęta przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., co zostało potwierdzone w piśmie z dnia [...] r. Nr [...]. Skarżący domagał się również nieuwzględnienia oświadczenia z dnia [...] r. jako dowodu w sprawie, gdyż nie spełnia ono podstawowych wymogów wynikających z obowiązującego prawa. Wskazał, iż oświadczenie z dnia [...] r. korygowane było na życzenie urzędnika Urzędu Skarbowego w B. Nadto, jak wskazał, oświadczenie powyższe jest sygnowane przez R. M. i nie ma w tym oświadczeniu mowy o jakimkolwiek pełnomocniku, a korekty dokonywał R. M. Ponadto, zdaniem odwołującego się, organ I instancji, wyliczając procentowo udział kredytu w finansowaniu zakupu nieruchomości przy ul. [...] w S., w części dotyczącej budynku mieszkalnego oparł się wyłącznie na domniemaniu oraz zignorował fakt, iż w umowie kredytu wyraźnie wskazano cel, na jaki został on udzielony, przy czym nie uwzględnił wartości rynkowej nieruchomości ustalonej dla "potrzeb kredytowych". Dalej w uzasadnieniu odwołania, skarżący zakwestionował odliczenie od wartości nabytego budynku mieszkalnego wartości niektórych jego elementów, np. terakoty, schodów, armatury łazienkowej, pomieszczeń gospodarczych. Nadto, korzystając z możliwości wypowiedzenia się co do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, R. M. w piśmie z dnia [...]r. skierowanym do organu odwoławczego zaprzeczył, że w dniu [...] r. zgłosił się jako pełnomocnik R. M. wraz z S. D. do Urzędu Skarbowego w B., zaś w odniesieniu do poprawek naniesionych w oświadczeniu datowanym na ten dzień, stwierdził - podobnie jak w odwołaniu - że dokonano ich na życzenie urzędnika, który w tym przypadku nadużył zaufania obywatela do organów instytucji państwowych. Uzasadniając swoje stanowisko podjęte w sprawie, Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał, iż skarżący prawo do zwolnienia przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości upatruje w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oświadczając, że na realizację celu określonego w lit.a wspomnianego wyżej przepisu, zaciągnął kredyt w dniu [...] r., który wydatkował na sfinansowanie zakupu nieruchomości położonej w S. przy ul. [...], a jego spłatę finansował środkami pochodzącymi ze sprzedanej wcześniej nieruchomości. Tymczasem organ odwoławczy zauważył, że ze wspomnianej umowy kredytowej wynika jedynie, iż środki z kredytu, skarżący przeznaczy na zakup przedmiotowej nieruchomości. W umowie nie ma natomiast mowy o realizacji celu mieszkalnego, czy też wskazań w jakiej części nabyta nieruchomość będzie cele te zaspakajała. Dlatego też -w postępowaniu podatkowym organ I instancji dążył do wyjaśnienia tej kwestii, gromadząc dodatkowe dowody dotyczące nabycia w/w nieruchomości. W związku z tym, iż zwolnienie na podstawie art. 21 ust 1 pkt 32 w/w ustawy ma zastosowanie tylko i wyłącznie gdy przychód ze sprzedaży nieruchomości jest wydatkowany na cele mieszkaniowe, dlatego zwolnienie to uznać należy w odniesieniu do tej części przychodu, która wydatkowana została na zakup budynku mieszkalnego. Organ odwoławczy uznał również za niesłuszny zarzut skarżącego, iż ustalona dla potrzeb kredytowych w umowie kredytu wartość rynkowa nieruchomości nie miała dla organu I instancji znaczenia. Organ odwoławczy wskazał, że z umowy kredytowej wynika, iż minimalna wartość zakupionej nieruchomości, zgodnie z ustaleniami banku wynosiła [...] zł, jednakże w tym przypadku nie jest ona istotna dla podjętego rozstrzygnięcia, gdyż sprzedaż ta była dokonana w ramach postępowania upadłościowego całego przedsiębiorstwa, co miało wpływ na jego cenę, która w rzeczywistości wyniosła [...] zł. Ze względu na brak rozgraniczenia wartości samego budynku mieszkalnego w dokumentach źródłowych, zwrócono się do skarżącego o złożenie w tym względzie pisemnego oświadczenia. Złożone pierwotnie oświadczenie w dalszym ciągu nie wykazywało ceny samego budynku. Wartość ta ([...]zł) została wskazana dopiero po jego skorygowaniu w obecności pracownika urzędu. Organ odwoławczy zgodził się ze skarżącym, że poprawki naniesione zostały na prośbę urzędnika, jednakże jak wskazał - jedynie w kwestii bezpośredniego wskazania ceny samego budynku mieszkalnego. Przy czym jak zauważył, analiza tego oświadczenia, bez uwzględnienia naniesionych poprawek, wykazała, że pierwotna jego treść, a w szczególności wartość poszczególnych składników majątkowych dają taką samą wartość budynku, jak po naniesionych poprawkach. Zatem przyjmując łączną cenę sprzedaży nieruchomości wskazaną w akcie notarialnym z dnia [...] r. w kwocie [...]zł, można wyliczyć wartość samego budynku mieszkalnego, która stanowi kwotę [...]zł (tj. [...]zł). Organ odwoławczy nie zgodził się również z zarzutem skarżącego, że oświadczenie z dnia [...] r. sygnowane przez R. M. nie spełnia wymogów wynikających z obowiązującego prawa, gdyż nie ma w nim mowy o jakimkolwiek pełnomocniku. Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał, iż na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] r. Repertorium [...] ustanawiającego pełnomocnictwo, R. M. został umocowany do reprezentowania R. M. przed organami podatkowymi w przedmiotowej sprawie, oraz do składania wymaganych prawem oświadczeń wiedzy i woli o treści według swojego uznania. Z uprawnienia tego pełnomocnik korzystał w postępowaniu toczącym się w rozpoznawanej sprawie, biorąc w nim czynny udział, poprzez odbiór korespondencji, czy też składanie wszelkich dokumentów, w tym odwołania. W odniesieniu zaś do zarzutu dotyczącego przyjęcia przez organ I instancji korekty deklaracji PIT-23, lecz jej nieuwzględnienia przy wydawaniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. włączył do akt sprawy jako dowody źródłowe wszystkie zgromadzone pisma i dokumenty. Tak więc, podobnie jak inne dokumenty, do akt sprawy została włączona korekta deklaracji PIT-23, co oznacza że poddana była ona analizie w toku postępowania pierwszoinstancyjnego. Ponadto, organ odwoławczy wskazał, iż skarżący błędnie interpretuje fakt wyszczególnienia w zaskarżonej decyzji wyposażenia zakupionej nieruchomości. W ocenie organu, wymienienie tych elementów miało na celu uprawdopodobnienie, iż budynek ten ma związek z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, co miało potwierdzać słuszność uznania [...]% wartości spłaty kredytu zaciągniętego za zakup nieruchomości o charakterze mieszkaniowym. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem organu odwoławczego, skarżący zaskarżył je skargą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S., wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Uzasadniając skargę skarżący wskazał, iż organy podatkowe "dzielą nieruchomość mieszkalną na poszczególne elementy, aby wyłączyć część wartości tej nieruchomości z definicji "zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych", a tym samym "wyłudzić dodatkowe zobowiązania podatkowe". Wskazał, iż organ podatkowy określając zobowiązanie podatkowe wyłączył wartość gruntu na którym zlokalizowany jest obiekt mieszkalny służący do zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych, oddzielił wartość płotu otaczającego budynek, wartość utwardzonego podwórka oraz wartość niewykończonego obiektu budowlanego istniejącego na tym gruncie. Skarżący powołując się na art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2005 r. Nr 240, poz. 2027) twierdzi, że podstawę do naliczania wymiaru podatku przez organy podatkowe stanowią wyłącznie dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Dlatego też, na potwierdzenie okoliczności, iż spełnia ustawowe przesłanki warunkujące uzyskanie prawa do zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, załączył kserokopię wypisu i wyrysu [...] wydanego przez Starostwo Powiatowe w S. oraz akt notarialny z dnia [...] r. Repertorium [...]. Jak wskazuje skarżący, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości przeznaczony na spłatę kredytu w całości podlega przedmiotowemu zwolnieniu, gdyż wartość nabytej nieruchomości spełniającej cele mieszkaniowe stanowi kwotę [...]zł (po pomniejszeniu o wartość działek położonych w S. i przeznaczonych pod zabudowę, tj. kwotę [...] zł). Nadto, skarżący wskazał, że jest "właścicielem gospodarstwa rolnego nie posiadającego żadnego zasobu mieszkaniowego i nieruchomość na działce [...] traktuje jako siedlisko związane z gospodarstwem i jednocześnie jest to jego pierwsze i jedyne mieszkanie. Ponadto, zdaniem skarżącego "zmiany decyzji oraz sugerowane przez pracownika Urzędu Skarbowego niesienie poprawek w oświadczeniu sporządzonym według wskazówek syndyka przez R. M., dowodzi o manipulacjach urzędniczych mających na celu uzyskanie nieprzysługującego dochodu z dodatkowych zobowiązań podatkowych". W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o oddalenie skargi, wskazał, iż podtrzymuje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i ustosunkował się do zarzutów skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. z w a ż y ł, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Skarga nie jest zasadna. W związku ze sprzedażą nieruchomości za kwotę [...]zł w dniu [...]r., a przed upływem pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym skarżący ją nabył ([...] r.), przychód ze sprzedaży podlegał opodatkowaniu na podstawie art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.) zryczałtowanym podatkiem dochodowym według stawki 10 %. Skarżący chcąc uzyskać prawo do zwolnienia od w/w podatku, pismem z dnia [...] r. oświadczył, że przychód z omawianej sprzedaży w okresie dwóch lat przeznaczy na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a powołanej ustawy, zobowiązując się jednocześnie do przedstawienia dowodów potwierdzających poniesienie wydatków w tym względzie do dnia [...] r. Z akt sprawy wynika, że skarżący w dniu [...]. zakupił przedsiębiorstwo "P." Spółki z o.o. w upadłości w S.za łączną kwotę [...] zł obejmującego: - nieruchomość zabudowaną oznaczoną numerem geodezyjnym [...], opisaną w księdze wieczystej KW numer [...] składającą się z: budynku administracyjno - socjalnego, placu utwardzanego, ogrodzenia murowanego, - nieruchomość niezabudowaną, opisaną w księdze wieczystej pod numerem KW [...]. Na sfinansowanie tego zakupu uzyskał w dniu [...]r. w [...] Bank [...] Spółka Akcyjna Oddział [...] w S. kredyt inwestycyjny na zakup nieruchomości biurowo-mieszkaniowej, który został spłacony w okresie od [...] r. do [...] r. w wysokości [...]zł. Następnie w dniu [...] r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego w B. oświadczenie skarżącego, podpisane przez syndyka S. D., z treści którego wynika, iż uzyskane ze sprzedaży nieruchomości środki finansowe, zostały przeznaczone na spłatę kredytu zaciągniętego wcześniej na zakup nieruchomości biurowo-mieszkaniowej w S., przy ul. [...]. Wskazano w nim także, iż nieruchomość ta została nabyta w dniu [...] r. za cenę [...]zł, na którą składają się odsetki w kwocie [...]zł, akt notarialny [...]zł, segment kuchenny [...]zł, budynek mieszkalny o pow. [...]m2 (przy którym widniał dopisek "zakupiłem za cenę [...]zł"),budynek gospodarczy o pow. [...] m2 o wartości [...]zł, grunty o pow. [...] m2 o wartości [...] zł, ogrodzenie murowane o wartości [...]zł, działki pod zabudowę o wartości [...] zł. Zgodnie z art. 21 ust. 1 ustawy od podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są: (...) 32) przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a: a) w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży: - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, - na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, - na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, - na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, b) w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w celu uzyskania, w zamian za te nieruchomości lub prawa, spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu albo budynku mieszkalnego lub jego części, c) w całości - jeżeli sprzedaż nastąpiła w wykonaniu lub w związku z wielostronną umową o zamianie tych budynków lub praw do lokali, d) w całości - jeżeli ich nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, e) w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów. Powyższe oznacza, że przychód skarżącego uzyskany ze sprzedaży nieruchomości w [...]r. był wolny od podatku dochodowego jedynie w części wydatkowanej w ciągu [...] lat od dnia sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego. W niniejszej sprawie organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, że zakupił on w [...]r. budynek mieszkalny, pomimo opisania go w akcie notarialnym jako budynku socjalno-administracyjnego. Prawidłowo organ przyjął, że skoro podatnik zakupił przedsiębiorstwo w upadłości, w skład której wchodziła nieruchomość położona S., przy ul. [...] składająca się z budynku, placu, ogrodzenia, budynku gospodarczego (akt notarialny i oświadczenie strony) oraz działki budowlane w Stepnicy za kwotę [...]zł ( strona gotówką uiściła kwotę [...]zł przy zawarciu umowy kupna), zaś spłata kredytu, zaciągniętego w wysokości [...]zł, choć dotyczyła nieruchomości położnej w S. przy ul. [...] nie była przeznaczona jedynie na pokrycie wydatków poniesionych przez skarżącego na cel mieszkaniowy. Wobec powyższego należało ustalić proporcje w spłacie kredytu i wydzielić część spłaty kredytu związaną wyłącznie z w/w celem. Skoro kredyt zaciągnięty został w wysokości [...]zł, zaś wartość budynku mieszkalnego, niekwestionowana przez organ, a podana przez podatnika wynosiła [...]zł, udział wartości tego budynku w całości kredytu wyniósł [...]%. Tym samym dokonanie spłaty kredytu w [...]zł (na podstawie zaświadczenia banku) w okresie dwóch lat od uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości położonej w obrębie ewidencyjnym D. skutkowało uwzględnieniem jej jedynie w wysokości [...]%, tj. [...] zł. Jak wyżej wskazano art. 21 ust. 1 pkt 32 lit.a ustawy od podatku dochodowym od osób fizycznych, określa, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego. Tym samym nie można uznać zarzutu skargi za zasadny, iż organ bezpodstawnie wyłączył z wydatków mieszkaniowych poniesionych przez stronę wartość gruntu na którym zlokalizowany jest obiekt mieszkalny, wartość płotu otaczającego budynek, wartość utwardzonego podwórka oraz wartość niewykończonego obiektu budowlanego istniejącego na tym gruncie. Sąd uznał, że organ podatkowy prawidłowo określił stronie zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych z uwagi na uzyskany przychód w [...] r. Oświadczenie (k.[...] akt podatkowych) sporządzone przez pełnomocnika skarżącego nie budzi zastrzeżeń Sądu, wobec zgodności danych w nim zawartych z danymi wynikającymi z akt podatkowych, w tym m.in. aktu notarialnego (k. [...]), umowy kredytu (k. [...]), decyzji dot. podatku od nieruchomości za [...]r. i [...]r. (k. [...]), informacji [...] za [...]r. (k. [...]), wypisu z ewidencji (k. [...]), protokołu przekazania majątku (k.[...]). Mając na uwadze powyższe rozważania, Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.