I SA/Sz 432/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska (spr.),, Sędzia WSA Bolesław Stachura, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 2 listopada 2016 r. sprawy ze skargi E. Spółka cywilna na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 18 lutego 2016 r.[...] , wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "O.p."), Dyrektor Izby Skarbowej [...] stwierdził uchybienie przez E. spółkę cywilną (dalej: bądź "Strona" bądź "Skarżąca") terminowi do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia 19 października 2015 r. nr [...] orzekającej o zabezpieczeniu na majątku Strony kwoty [...] zł z tytułu nienależnie otrzymanych kwot zwrotów w podatku od towarów i usług za październik, listopad i grudzień 2014 r. oraz styczeń, luty, marzec i kwiecień 2015 r. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia i akt sprawy wynika, że ww. decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia 19 października 2015 r., zawierająca pouczenie o przysługujących środkach odwoławczych oraz o terminie do złożenia odwołania, została doręczona Stronie - w sposób zastępczy, tj. w trybie przewidzianym przepisem art. 150 O.p. w dniu 12 listopada 2015 r., (gdyż dzień 11 listopada 2015 r. był dniem wolnym od pracy), pod adresem siedziby Strony. Przesyłka została dwukrotnie awizowana przez operatora pocztowego, tj. dnia 26 października 2015 r. i dnia 3 listopada 2015 r. i na podstawie art. 150 § 2 O.p. organ uznał ją za skutecznie doręczoną z upływem ostatniego dnia z czternastodniowego okresu przechowywania pisma w placówce pocztowej. Strona złożyła odwołanie od ww. decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] pismem z dnia 29 grudnia 2015 r. złożonym w siedzibie organu podatkowego I instancji dnia 31 grudnia 2015 r. Jednocześnie pismem z dnia 30 grudnia 2015 r. Strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia ww. odwołania wskazując w jego uzasadnieniu, że ww. decyzja wysłana została na adres ul.[...] ; pomimo, że Strona już w trakcie kontroli podatkowej za maj 2015 r. wskazała adres do korespondencji: al. [...] a organ podatkowy wprowadził ten adres do systemu w dniu 28 czerwca 2015 r. po czym, następnego dnia wpis ten wykreślił. Strona wskazała również, że w związku z tym, że pracownicy organu podatkowego kwestionowali wskazany przez Stronę adres dnia 10 lipca 2015 r. Strona dokonała zmian we wpisach wskazując jako siedzibę adres: ul.[...] ;. Strona wskazał również na nieprofesjonalne działanie doręczyciela (InPost), który wg Strony nie dokonuje podwójnego awizowania przesyłek. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 10 lutego 2016 r. znak -[...] odmówił Stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W tym stanie sprawy, zgodnie z dyspozycją art. 228 § 1 pkt 2 O.p., organ odwoławczy zaskarżonym postanowieniem z dnia 18 lutego 2016 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania Strony od ww. decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia 19 października 2015 r. i w rezultacie pozostawił odwołanie Strony bez merytorycznego rozpoznania. Jednocześnie Organ pouczył Stronę o treści przepisu art. 162 O.p., regulującego instytucję przywrócenia terminu i wskazał na ostateczne w administracyjnym toku instancji ww. postanowienie z dnia 10 lutego 2016 r. o odmowie przywrócenia Stronie terminu do wniesienia odwołania. Strona, pismem z dnia 1 kwietnia 2016 r. złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ww. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia 18 lutego 2016 r. o stwierdzeniu uchybienia terminowi do złożenia odwołania, w której wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu postanowieniu Skarżąca zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: – art. 222 § 1 pkt 2 O.p. poprzez wydanie postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do złożenia odwołania w sytuacji, gdy wskazany przez organ podatkowy, zastępczy tryb doręczenia decyzji, przewidziany przepisami art. 150 O.p., został przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] nieprawidłowo zastosowany; – art. 217 § 2 O.p. poprzez zawarcie w uzasadnieniu postanowienia wyłącznie szczątkowego uzasadnienia faktycznego i prawnego; – art. 229 O.p. poprzez niezastosowanie w przedmiotowej sprawie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie przed wydaniem merytorycznego rozstrzygnięcia; – art. 121 § 1 O.p. przez przeprowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, a w konsekwencji naruszono prawa strony do podjęcia skutecznej obrony środkami dopuszczonymi przez ustawę; – art. 222 § 1 pkt 1 O.p. wskutek jego niezastosowania, podczas gdy w przedmiotowej sprawie, ze względu na brak w obrocie prawnym decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia 19 października 2015 r. orzekającej o zabezpieczeniu na majątku spółki cywilnej E [...] kwoty [...] zł, należało stwierdzić niedopuszczalność wniesienia odwołania; – art. 150 O.p., poprzez jego błędne zastosowanie, w sytuacji doręczenia przesyłki pocztowej skierowanej pod niewłaściwy adres i w konsekwencji przyjęciu, iż doręczenie decyzji było skuteczne. W uzasadnieniu zarzutów skargi, Skarżąca wskazała, że w jej ocenie nie doszło do wprowadzenia do obiegu prawnego ww. decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z dnia 19 października 2015 r. wydanej w przedmiocie orzeczenia o zabezpieczeniu na majątku Skarżącej. Tym samym należało wydać postanowienie określone w art. 228 § 1 pkt 1 O.p. o niedopuszczalności odwołania, nie zaś na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. o uchybieniu terminowi do złożenia odwołania. Skarżąca wskazała ponadto, że w uzasadnieniu postanowienia pominięto kwestie podnoszone w odwołaniu, a odnoszące się do nieprawidłowego doręczenia decyzji a organ podatkowy nie poinformował Skarżącej, iż nie ma zamiaru kierować pism na wskazany adres. Według Skarżącej w dniu 10 lipca 2015 r. dokonała ona zmian w stosownych wpisach, wskazując jako adres siedziby spółki: ul. [...] a adres ten obowiązywał do 27 października 2015 r. Priorytetem w doręczeniach pism, jak podkreśliła Skarżąca, jest ich doręczanie do rąk adresata, natomiast z materiałów zgromadzonych w trakcie postępowań prowadzonych w stosunku do Skarżącej wynika, że priorytetem organu podatkowego było doręczanie pism w trybie zastępczym. Ponadto, nawet jeśli stanowisko organu odwoławczego byłoby odmienne w tym przedmiocie, winien on był pochylić się nad zastrzeżeniami podnoszonymi przez Skarżącą, a następnie wskazać dlaczego nie daje wiary tym zastrzeżeniom. W przedmiotowym postępowaniu, organ tego uczynił, co zdaniem Skarżącej jest rażącym naruszeniem przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 1647) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r., poz. 718 t.j. ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę legalności działalności administracji publicznej. Z istoty kontroli wynika, że zasadność zaskarżonego aktu (decyzji lub postanowienia) podlega ocenie przy uwzględnieniu stanu faktycznego i prawnego istniejącego w dacie podejmowania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Podkreślić przy tym należy, że w świetle art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd nie ma obowiązku, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, do badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego aktu (vide: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2005 r., sygn. akt FSK 2326/04, LEXnr 173127). W rozpoznawanej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest akt o charakterze procesowym, tj. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej [...] stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Z uwagi na powyższe wskazać należy, ze zgodnie z art. 223 § 2 O.p. odwołanie, jako wnoszony za pośrednictwem organu podatkowego pierwszej instancji środek zaskarżenia decyzji tego organu (art. 220 § 1 O.p.), wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia stronie tej decyzji. Zachowanie tego terminu jest warunkiem skuteczności czynności procesowej, jaką jest wniesienie odwołania. Uchybienie tego terminu powoduje bezskuteczność odwołania, czego następstwem jest ostateczność decyzji. Rozpatrzenie odwołania wniesionego z uchybieniem terminu, który nie został przywrócony, stanowiłoby zaś rażące naruszenie prawa. Jest zatem obowiązkiem organu odwoławczego zbadanie - przed przystąpieniem do rozpatrzenia sprawy - czy określone odwołanie zostało wniesione w terminie przewidzianym przepisami prawa. Stwierdzenie, że odwołanie zostało wniesione po terminie, nakłada na organ odwoławczy - w sytuacji, gdy na stosowny wniosek zainteresowanego uchybiony termin nie został przywrócony - obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 o.p.) mającego zarazem walor ostateczności (art. 228 § 2 o.p.). Z kolei, o ocenie zgodności z prawem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania decyduje to, czy według stanu na moment podjęcia tego postanowienia ziściły się przesłanki do jego wydania na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Istotą sprawy, w której organ odwoławczy stwierdza uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, jest zatem ustalenie, w jakim dniu miało miejsce prawidłowe doręczenie decyzji oraz ustalenie kiedy zostało wniesione odwołanie od tej decyzji. Terminy te są kluczowe dla ustalenia stanu dochowania lub niedochowania czternastodniowego terminu do wniesienia odwołania od decyzji podatkowej. Nie budzi bowiem wątpliwości, że uchybienie terminu jest stanem obiektywnym. Organ nie ustala natomiast okoliczności i przyczyn, które spowodowały uchybienie terminu (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 3 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1137/12 i powołane tam orzecznictwo, LEX nr 1320510). Podkreślić w tym miejscu należy, że stwierdzenie uchybienia terminu do wniesienia środka odwoławczego, o ile termin ten nie zostanie we właściwym trybie przywrócony, zamyka stronie możliwość dochodzenia swoich praw przed organem wyższej instancji. Wydając zatem takie postanowienie, organ winien mieć pewność, że do uchybienia terminu faktycznie doszło a okoliczności te winny wynikać z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach sprawy w sposób niebudzący wątpliwości. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika, w ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom Skarżącej, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 19 października 2015 r. została doręczona Skarżącej prawidłowo, w trybie przewidzianym w art. 150 § 1 pkt 1 oraz § 1a i § 2 O.p. (brzmienie sprzed 1 stycznia 2016 r.), zgodnie z którym w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego, przechowuje on pismo przez okres czternastu dni w swojej placówce. Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu jak wyżej, a powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie siedmiu dni (przesyłka zawierająca ww. decyzję została dwukrotnie awizowana przez operatora pocztowego, tj. dnia 26 października 2015 r. i dnia 3 listopada 2015 r.) Zawiadomienie takie umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia ww. okresu czternastodniowego, a pismo pozostawia się w aktach sprawy. Z akt rozpoznawanej sprawy wynika bowiem, że w postępowaniu w przedmiocie przywrócenia Skarżącej terminu do wniesienia ww. odwołania, organ dokonał oceny prawidłowości doręczenia Skarżącej ww. decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] zaś w efekcie tej oceny – uznając doręczenie ww. decyzji za prawidłowe – wydał powyżej powołane postanowienie z dnia 10 lutego 2016 r. o odmowie przywrócenia Skarżącej terminu do wniesienia odwołania. Organ w postępowaniu o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania ustalił bowiem, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] wydając ww. decyzję z dnia 19 października 2015 r doręczył decyzję na adres[...] (niesporne). Wyjaśnił, że adres ten został wskazany na formularzu zgłoszenia identyfikacyjnego (NTP-2) podpisanym przez K.K. (wspólnik) i złożonym w dniu 9 września 2014 r. w siedzibie ww. organu podatkowego. Przy czym wyjaśniono równocześnie, że złożenie wniosku CEIDG - 1 o wpis do centralnej ewidencji i informacji o działalności gospodarczej z dniem 7 lipca 2015 r. nie oznaczało jednocześnie, że ww. decyzję z dnia 19 października 2015 r., organ zaadresował nieprawidłowo, bowiem we wniosku tym wskazano jedynie adres dodatkowego miejsca wykonywania działalności gospodarczej (tj. ul.[...]) a nie adres siedziby lub do korespondencji. W danych identyfikacyjnych (systemu POLTAX) adresem rejestracyjnym utworzonym dnia 10 września 2014 r. a zmienionym dopiero dnia 18 grudnia 2015 r. był adres: ul. [...] (na który wysłano ww. decyzję). Dyrektor Izby Skarbowej [...] wskazał również, że w orzecznictwie sądowym i w doktrynie przyjmuje się, że organ podatkowy jest zobowiązany powtórnie wysłać pismo pod zmieniony adres jedynie w sytuacji, gdy strona powiadomiła organ podatkowy o nowym adresie już po dniu ekspedycji pisma, ale przed jego dotarciem na poprzedni adres (wyrok NSA z dnia 19.04.2013 r., sygn. akt II FSK 1657/11; wyrok WSA w Opolu z dnia 26.10.2007 r., sygn. akt I SA/Op 204/07; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 10.11.2009 r., sygn. akt I SA/G1 397/09). Zatem w sytuacji, gdy zmiana adresu nastąpiłaby po wysłaniu przesyłki i dotarciu jej pod dotychczasowy adres – tak jak to miało miejsce w rozpoznawanej sprawie - organ nie ma obowiązku wysłania przesyłki ponownie na nowy adres, tym samym pismo wyekspediowane na poprzedni adres uważa się za skutecznie doręczone. Organ stwierdził również, że adres siedziby Skarżącej, jest również adresem zamieszkania K.K. O prawidłowości doręczenia przesyłek na wskazany wyżej adres, świadczyło – jak wskazał organ - także to, że Skarżąca wskazała go w pełnomocnictwie złożonym w dniu 30 czerwca 2016 r., w dniu 28 grudnia 2015 r. i w dniu 4 lutego 2016 r. Mając na uwadze ww. okoliczności Sąd uznał, wbrew twierdzeniom Skarżącej, że ww. decyzja została skutecznie doręczona Skarżącej w dniu 12 listopada 2015 r., organ w sposób prawidłowy ustalił stan faktyczny sprawy, rozpatrzył przed wydaniem merytorycznego rozstrzygnięcia zarzuty podnoszone przez Skarżącą jak i zawarł w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia stan faktyczny i prawny w stopniu adekwatnym do wydanego rozstrzygnięcia. Z uwagi na to, że skuteczne doręczenie ww. decyzji miało miejsce 12 listopada 2015 r., czternastodniowy termin do złożenia odwołania upływał z dniem 26 listopada 2015 r., który to dzień nie był sobotą ani dniem ustawowo wolnym od pracy. Odwołanie od decyzji, opatrzone datą 29 grudnia 2015 r., zostało zaś złożone w [...] Urzędzie Skarbowym [...] dopiero w dniu 31 grudnia 2015 r. (vide: odcisk stempla urzędu skarbowego na odwołaniu). Wniesienie środka odwoławczego nastąpiło zatem z uchybieniem czternastodniowego terminu do jego złożenia. Sąd ponownie podkreśla, że w rozpoznawanej sprawie Skarżąca wystąpiła do organu odwoławczego z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia ww. odwołania zaś wniosek ten nie został uwzględniony. Stwierdzenie, że odwołanie zostało wniesione po terminie, nakłada na organ odwoławczy - w sytuacji, gdy na stosowny wniosek zainteresowanego uchybiony termin nie został przywrócony - obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania (art. 228 § 1 pkt 2 O.p.) mającego zarazem walor ostateczności (art. 228 § 2 O.p.). W tym stanie rzeczy organ odwoławczy był zobligowany do wydania zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 O.p. Wydanie takiego postanowienia nie zależy bowiem od woli i uznania organu, lecz stanowi jego obowiązek. Tym samym Sąd uznał zarzuty skargi w zakresie naruszenia art. 121 § 1 O.p., art. 222 § 1 pkt 1 i 2 O.p., art. 217 § 2 O.p., art. 299 O.p. i 150 O.p. za bezzasadne. Mając powyższe na uwadze, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej.