I SA/Sz 437/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w S w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Marzena Kowalewska Sędzia WSA Alicja Polańska Protokolant: Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 czerwca 2005r. sprawy ze skargi Z W - PPHU T-M na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za [...] r. o d d a l a skargę Decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S z dnia [...] r. Nr [...] określającą Z W w B za [...] roku nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres w wysokości [...] niższą od wykazanej w deklaracji VAT-[...] z dnia [...] r. Podstawą powyższych rozstrzygnięć były ustalenia dokonane w trakcie kontroli skarbowej przeprowadzonej u podatnika w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za poszczególne okresy [...] roku. Przeprowadzone postępowanie dowiodło, że strona ujęła w rejestrze zakupów towarów a następnie w deklaracjach VAT-[...] w [...] r. [...] sztuk faktur VAT na zakup oleju napędowego w [...] S.A. Stacji Paliw [...], które nie stanowiły wiarygodnych dowodów potwierdzających nabycie towarów przez firmę [...]. Ustalono, iż faktury zostały wystawione, w oparciu o [...] sztuk paragonów z jednego lub dwóch dni, co stanowiło od kilku do kilkudziesięciu sztuk na fakturę. W każdym przypadku paragony stwierdzały niewielkie ilości sprzedaży paliwa, dokonywane często w krótkich odstępach czasu, od kilku do kilkudziesięciu razy dziennie. Z zapisów istniejących na paragonach ustalono, że płatności dokonywane były kartami kredytowymi o nie powtarzających się numerach jak również bonami dla rolników, których pochodzenia strona nie potrafiła wyjaśnić. Zgodnie z wyjaśnieniami podatnika, olej napędowy tankowali kierowcy jeżdżący dwoma busami, nie był jednak w stanie wymienić ani podać ilu kierowców jeździło busami, a także powiedzieć, czy osoba, która złożyła czytelny podpis na potwierdzeniu zapłaty kartą była zatrudniona u niego. Ponadto, ze złożonych przez podatnika wyjaśnień wynika, że zakupu oleju dokonywali kierowcy jeżdżący busami, które były wykorzystywane do rozwożenia towarów w drugiej firmie prowadzonej przez podatnika wraz z żoną, tj. hurtowni owoców i warzyw – s.c. "[...]". Busy te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych firmy "[...]" dopiero w dniu [...] r. Natomiast na podstawie zeznań świadków – kierowców "[...]" organy podatkowe ustaliły, iż nie dokonywali oni zakupu oleju napędowego na Stacji w K. Pracownicy Stacji zeznali zaś, że Z W sam nie dokonywał zakupu oleju napędowego, lecz jedynie przyjeżdżał po faktury. W trakcie prowadzonego postępowania ustalono również, iż samochody ciężarowe wykorzystywane do działalności gospodarczej w firmie T-M przed wyjazdem w trasę były tankowane w bazie firmy przy ul. [...]. Zaopatrzeniem firmy w paliwo zajmował się wyłącznie Z W, który dokonywał zakupu do beczek plastikowych o poj. [...] l.; pracownicy sporadycznie dokonywali uzupełniającego zakupu paliwa na trasie i byli zobowiązani do pobierania faktur a nie paragonów z kasy fiskalnej. Na podstawie takiego stanu faktycznego organy podatkowe stwierdziły, że wystawione faktury przez Stacje Paliw w K nie potwierdzają nabycia oleju napędowego przez firmę "T-M" w okresie od czerwca do [...] r. z tego względu, iż faktury wystawione zostały w oparciu o paragony, które jak wykazano nie mogły dotyczyć jednego nabywcy, a także, iż zakup, dotyczył paliwa do busów, które były w ewidencji środków trwałych firmy "W" i były wykorzystywane w tej firmie do transportu towarów. Powyższe okoliczności dały organom podatkowym podstawę do uznania, że podatnik w deklaracji dla podatku od towarów i usług za [...] r. bezpodstawnie odliczył podatek naliczony z dwunastu faktur VAT w łącznej kwocie [...] zł, które nie potwierdzały nabycia oleju w [...] r. dla potrzeb PPHU T-M, wobec czego naruszył przepisy art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia [...] r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), a w konsekwencji zakwestionowane faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego, na podstawie § 50 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245, ze zm.). Ponadto zdaniem organów podatkowych zakup paliwa dokonywany na użytek s.c "W" nie mógł stanowić kosztów uzyskania przychodów firmy "T-M", co oznacza, iż w świetle art. 25 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, że podatek naliczony nie mógł być odliczony od podatku należnego. W oparciu o powyższe, a także uwzględniając korektę rozliczenia podatku od towarów i usług za [...] r., wynikającą z decyzji Nr [...], organy podatkowe skorygowały rozliczenie podatku za [....] r. i określiły nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł, zamiast deklarowanej nadwyżki w kwocie [...] zł. W skardze na powyższą decyzję, pełnomocnik skarżącego Z W wniósł o jej uchylenie, zarzucając organom podatkowym naruszenie: - art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 i 2, art. 27 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), - § 50 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 109, poz. 1245, ze zm.), - art. 21 § 3, art. 121 i 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U., Nr 137, poz. 926, ze zm). Strona skarżąca podniosła, iż Dyrektor Izby Skarbowej w S swobodnie i jednostronnie – pomijając słuszny interes podatnika – ocenił poszczególne ustalenia i stwierdzenia kontroli, dokumenty, przepisy podatkowe, a odrzucając wszystkie, istotne argumenty i zarzuty podatnika nie podał żadnego uzasadnienia swoich arbitralnych rozstrzygnięć. Zakwestionowane przez organy podatkowe faktury zostały wystawione prawidłowo, zawierają wszystkie dane wymagane przez przepisy ustawy o VAT, zaś żadne przepisy nie określają minimalnej ilości czy wartości jednorazowego zakupu paliwa. Ponadto strona wskazała, że postępowanie kontrolne nie stwierdziło ani jednego przypadku posiadania przez podatnika choćby jednego paragonu kasy fiskalnej ze Stacji Paliw w K, który należałby do innej osoby. Pełnomocnik podniósł również, że faktury odzwierciedlają rzeczywiste transakcje, co potwierdza Dyrektor RBH w G, który wyjaśnił, że podatnik miał prawo otrzymać faktury za zakupione paliwo na podstawie przedstawionych paragonów fiskalnych pochodzących z tej Stacji Paliw. Wskazuje również, że pracownicy Stacji Paliw nie potwierdzili fikcyjności posiadanych przez podatnika faktur i nie zaprzeczyli, że Z W, czy też jego pracownicy kupowali lub mogli kupować paliwo. Strona wskazała również, że zakup oleju napędowego ma swoje potwierdzenie w rozmiarach prowadzonej przez firmę T-M działalności gospodarczej. Wysokie zakupy paliwa są uzasadnione jego zużyciem, co potwierdziła strona w sporządzonym przez siebie zestawieniu przejechanych kilometrów, dokonanym na podstawie wystawionych faktur za wykonane usługi transportowe. Z zestawienia tego wynika, iż podatnik w [...] r. przejechał łącznie [...] km i zużył na to paliwo w ilości wykazanej w fakturach. Zdaniem skarżącego zatem, że rzeczą absurdalną jest zakwestionowanie zakupu około [...] l oleju napędowego, skoro wykazane zużycie paliwa potwierdza ilość przejechanych kilometrów. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa. Kwestią sporną w niniejszej sprawie jest prawidłowość dokonania przez podatnika obniżenia należnego podatku od towarów i usług o kwotę podatku naliczonego w fakturach VAT wystawionych w [...] r. przez [...] w K na zakup oleju napędowego, a w szczególności ustalenie istnienia związku pomiędzy zakupem oleju a działalnością skarżącego, który to związek pozwoliłby na uznanie tego wydatku za koszt uzyskania przychodu. Prawo do obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu towarów i usług wynikające z przepisu art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50, ze zm.), stanowiące element konstrukcji podatku od towarów i usług jest ograniczone szeregiem wyłączeń. Między innymi, obniżenia tego nie stosuje się w przypadku nabycia przez podatnika towarów i usług, którymi rozporządzono w sposób nie pozwalający na zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym (art. 25 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy). Inaczej mówiąc, warunkiem koniecznym obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu towarów i usług jest to, aby wydatek poniesiony na to nabycie był takim wydatkiem, który w myśl przepisów o podatku dochodowym może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Organy podatkowe, będąc uprawnione i obowiązane do badania prawidłowości dokonanego rozliczenia podatku VAT i pomniejszania tego podatku kierują się ogólną zasadą wynikającą z przepisów ustawy o podatku dochodowym (np. art. 22 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jt. – Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176, ze zm.), iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkami wynikającymi z ustawy (art. 23 w/w ustawy). Ustawodawca powiązał zatem pojęcie kosztów uzyskania przychodów z celem ich poniesienia, jakim jest osiągnięcie przychodów. Cel ten musi być wyraźnie widoczny, a poniesione wydatki winny go bezpośrednio realizować lub co najmniej zakładać jako realny. Podatnik, aby mógł określony wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych, winien wykazać bezpośredni związek tego wydatku nie tylko z prowadzoną działalnością, ale przede wszystkim, że jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Powyższe, na gruncie niniejszej sprawy oznacza, iż organy podatkowe I i II instancji słusznie przyjęły, iż zakup przedmiotowego paliwa, udokumentowany spornymi fakturami w rzeczywistości nie mógł mieć miejsca, a niezależnie od tego nie mógł być kosztem podatkowym z działalności gospodarczej podatnika w ramach firmy T-M skoro paliwo było przeznaczone na potrzeby innej firmy. Nie może budzić wątpliwości, iż do odliczenia podatku VAT naliczonego w tym przypadku nie wystarcza posiadanie prawidłowo pod względem formalnym wystawionej faktury. W sprawie wykazane zostało w sposób przekonywający, że zakwestionowane faktury stwierdzają czynności, które nie maiły miejsca, a ponadto, że dotyczyły paliwa na użytek innej firmy. Prawidłowość dokonanych ustaleń w tym zakresie organów podatkowych, tj., iż zakup oleju nie dotyczył firmy T-M potwierdzają jednoznacznie przesłuchania świadków – kierowców podatnika, pracowników Stacji Paliw, ale i wyjaśnienia samego podatnika złożone w toku postępowania. Zdaniem Sądu, postępowanie dowodowe w tym zakresie zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami, a zebrane dowody trafnie ocenione. Organy podatkowe, wbrew twierdzeniu skarżącego, nie kwestionowały, iż faktury nie są prawidłowe pod względem formalnym, ale że stwierdzają czynności, które nie miały miejsca , a po wtóre, że paliwo nie było kupowane dla potrzeb kontrolowanej działalności podatnika. Bez znaczenia, również pozostaje kwestia ilości zużywanego paliwa. Ustalenia organów podatkowych mają oparcie w zebranym i prawidłowo ocenionym materiale dowodowym, zaś zarzuty skargi poza zwykłą polemiką nie zawierają żadnej rzeczowej argumentacji, która mogłaby skutecznie podważyć stanowisko zaskarżonej decyzji. W tym stanie rzeczy stwierdzić trzeba, iż podatnik odliczając zawarty w spornych fakturach VAT podatek naliczony naruszył art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wobec czego podatek naliczony, wynikający z zakwestionowanych faktur nie mógł być uwzględniony w rozliczeniu podatkowym skarżącego na podstawie § 50 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109, poz. 1245, ze zm.), jak również art. 25 ust. 1 pkt 3 cyt. wyżej ustawy. Sąd nie dopatrzył się, naruszenia przez organy podatkowe żadnych przepisów zarówno prawa materialnego jak i procesowego, w szczególności art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika również, że w toku postępowania organy podjęły wszelkie niezbędne kroki w celu wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, natomiast strona miała możliwość czynnego udziału w każdym stadium postępowania. Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).