I SA/Sz 44/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Furtak-Biernat, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 czerwca 2019 r. sprawy ze skargi P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 2 listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2013-2017 oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: "organ odwoławczy") utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy G. (dalej: "organ podatkowy") z dnia [...] nr [...] określającą S. B. (dalej: "Podatnik", "Skarżący") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2013 rok na kwotę [...]zł, za 2014 rok na kwotę [...]zł, za 2015 rok na kwotę [...]zł za 2016 rok na kwotę [...]zł i za 2017 rok na kwotę [...]zł. Na podstawie akt sprawy oraz zaskarżonej decyzji ustalono następujący stan prawny i faktyczny sprawy. Pismem z dnia [...] organ podatkowy skierował do Podatnika informację, w której wyjaśnił, że w deklaracjach podatkowych w tym na podatek od nieruchomości powinny zostać uwzględnione grunty związane z działalnością gospodarczą. Podkreślił, że obowiązek ten dotyczy w szczególności gruntów (pasów technicznych, stacji, słupów i linii) objętych umowami ustanowienia służebności przesyłu zawartych przez Podatnika z operatorami energetycznymi. W dniu [...] wpłynęła do organu podatkowego złożona przez Podatnika deklaracja z dnia [...] na podatek od nieruchomości za rok 2018 (DN-1). Podatnik wykazał w niej kwotę podatku należnego z tytułu opodatkowania gruntów (dz. [...], [...] – obręb G., [...]) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej bez względu na sposób zakwalifikowania w ewidencji gruntów i budynków (podstawa opodatkowania – [...] m2, stawka - [...] zł oraz kwota podatku – [...] zł). Wezwaniem z dnia [...] organ podatkowy zobowiązał Podatnika do złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości DN-1 za lata 2013-2017 od gruntów związanych z działalnością gospodarczą, tj. pasów technicznych linii energetycznych, użytkowanych przez operatorów energetycznych. Podatnik w piśmie z dnia [...] wskazał, iż nie złoży deklaracji za ww. okres. Wyjaśnił, że grunty pod liniami elektroenergetycznymi wykazano w deklaracji zgodnie z aktualnymi zapisami w ewidencji gruntów, a grunty te wykorzystywane były do prowadzenia gospodarki leśnej. Jego zdaniem pod liniami możliwe było prowadzenie gospodarki leśnej obejmującej m.in. pozyskiwanie drewna (opałowego i energetycznego) na potrzeby okolicznej ludności, prowadzenie plantacji choinkowych, prowadzenie działalności przez koła łowieckie (poletka łowieckie), utrzymywanie stanowisk roślin miododajnych (wrzosowisk), linie przeciwpożarowe, prowadzenie stanowisk feromonowych i klasycznych. W dniu [...] organ podatkowy wszczął postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia Podatnikowi wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 2013 – 2017. Natomiast pismem z dnia [...] organ podatkowy zwrócił się do Podatnika o potwierdzenie, czy w ww. okresie wystąpiły zmiany powierzchni gruntów pod liniami elektroenergetycznymi w stosunku do powierzchni zadeklarowanej w roku 2018. W odpowiedzi z dnia [...] Podatnik wskazał, że zmiany nie wystąpiły. Organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania podatkowego wydał w dniu [...] decyzję określającą Podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2013 - 2017 r., w łącznej kwocie [...]zł. Organ podatkowy wydał rozstrzygnięcie na podstawie art. 21 § 1 i § 3 i 47 § 3 w zw. z art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – dalej: "O.p." oraz art. 1a pkt 3, art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 i 2 , art. 4, art. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1785 ze zm.) - dalej: "u.p.o.l.". W uzasadnieniu wskazał, że Podatnik w dniu [...] zawarł umowę ustanowienia służebności przesyłu na rzecz E.-O. Spółka Akcyjna z siedzibą w G. (dalej: "Operator"). Ponadto stwierdził, że na podstawie przedmiotowych umów Podatnik powinien w deklaracjach na podatek od nieruchomości wykazać za ww. okres, jako grunty związane z działalnością gospodarczą, także grunty pod liniami elektroenergetycznymi. Zdaniem organu podatkowego, dotychczasowe samoobliczanie podatku od nieruchomości i jego uiszczanie przez Podatnika były nieprawidłowe. Od powyższej decyzji Podatnik złożył odwołanie. W uzasadnieniu wskazał, że organ podatkowy błędnie uznał grunty pod liniami za wyłączone z produkcji leśnej i rolnej i opodatkował podatkiem od nieruchomości, wg stawki jak dla gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jego zdaniem, w toku postępowania organ podatkowy nie podjął żadnych czynności wyjaśniających, w zakresie ustalenia sposobu zagospodarowania działek gruntu pod liniami energetycznymi. Oparł się jedynie na dokumentach obrazujących formalno-oprawne relacje łączące Podatnika z Operatorem, co nie było wystarczające do wypracowania właściwej oceny sposobu wykorzystywania gruntów na potrzeby działalności gospodarczej ww. podmiotu. Podatnik odwołał się również do opracowania wykonanego przez Instytut Badawczy Leśnictwa, Zakład Hodowli Lasu i Genetyki Drzew Leśnych pn.: "Inwentaryzacja przyrodnicza gruntów w zarządzie Lasów Państwowych przebiegających pod liniami elektroenergetycznymi na obszarze pilotażowym i opracowanie koncepcji ich zagospodarowania dla celów gospodarki leśnej i ochrony przyrody". Podatnik podniósł zarzut naruszenia art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2 u.p.o.l., a także art. 1 ust. 1, 2 i 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. z 2017 r. poz. 1821 ze zm.) – dalej: "u.p.l.". Jego zdaniem, błędna wykładnia tych przepisów i przyjęcie, że zajęcie lasu na prowadzenie działalności gospodarczej oznacza również sytuację, gdy na gruncie leśnym stanowiącym pas techniczny pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi znajdują się te urządzenia, a operator linii wykonuje sporadycznie czynności związane z konserwacją urządzeń przesyłowych, nie wyłącza faktu prowadzenia na tym terenie działalności lennej. Prawidłowa wykładnia tych przepisów powinna prowadzić do wniosku, iż o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej można mówić, gdy wykonywanie działalności gospodarczej wyklucza całkowicie prowadzenie na danym obszarze działalności leśnej. Grunt powinien być stale zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej w sposób wyłączający możliwość prowadzenia choćby ograniczonej gospodarki leśnej, a nie jedynie sporadycznie zajmowany w celu wykonania czynności mających związek z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatnik wskazał również, iż przedstawione przez niego poglądy zostały podzielone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. w decyzji z dnia [...] nr [...] w sprawie odwołania N. D. od decyzji Burmistrza K.. Po rozpoznaniu odwołania organ odwoławczy wydał w dniu [...] decyzję nr [...], w której utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego. W uzasadnieniu przedstawił stan faktyczny i wskazał, że zakres i rodzaj czynności wykonywanych na przedmiotowych działkach gruntu przez Operatora określa umowa ustanowienia służebności przesyłu oraz przepisy prawa, w tym art. 3051 i art. 3052 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) – dalej: "K.c." Uznał również, że żaden biegły niczego innego w tej materii nie mógłby stwierdzić, a ponadto organ podatkowy zgromadził wystarczająco jednoznaczny materiał dowodowy. Organ odwoławczy stwierdził, że grunt przeznaczony na realizację zadań gospodarczych Operatora nie jest stricte gruntem leśnym, ponieważ prowadzenie na nim gospodarki leśnej jest mocno ograniczone. Podkreślił, iż grunt pod liniami energetycznymi może być wykorzystywany przez koła łowieckie na poletka, a także na wrzosowiska (rośliny miododajne), na których pszczelarze ustawiają pasieki oraz do czasowego wywieszania pułapek feromonowych i klasycznych na szkodniki zagrażające drzewostanom. Grunty pełnią też funkcję pasów przeciwpożarowych. Podkreślił, że na przedmiotowych działkach gruntu nie była prowadzona działalność w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów leśnych, pozyskiwania drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, czyli działalność leśna, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 7 u.p.o.l. Zwrócił uwagę, że Operator na podstawie umowy służebności był posiadaczem prawa służebności przesyłu obciążającej grunt pod liniami elektroenergetycznymi. Ustanowienie prawa służebności gruntu przeznaczonego na realizację przesyłu energii elektrycznej spowodowało, że grunty były zajęte na działalność gospodarczą prowadzoną przez Operatora. Stan ten był trwały i permanentny, co oznacza, że do zajęcia gruntu na działalność dochodziło nie tylko wtedy, gdy wkraczały na te grunty ekipy remontowe, konserwatorskie, czyli poruszali się po nim fizycznie pracownicy Operatora. Organ odwoławczy wyjaśnił, że trwałość zajęcia gruntu na działalność gospodarczą Operatora polega na tym, że przez linie napowietrzne przebiegające nad gruntem odbywa się ciągły i nieprzerwany przesył energii elektrycznej, to zadaniem tego gruntu jest zapewnienie bezpiecznego i bezawaryjnego przesyłu tej energii każdego dnia, w sposób ciągły. Podporządkowanie to ogranicza prowadzenie gospodarki leśnej na gruncie obciążonym służebnością. Zdaniem organu odwoławczego, postępowanie organu podatkowego przeprowadzone zostało w zgodzie z przepisami. W jego toku zgromadzono wystarczający dla rozstrzygnięcia materiał dowodowy, Podatnik miał zapewnione prawo do czynnego udziału w postępowaniu na każdym etapie sprawy, zaś w treści decyzji wyczerpująco opisano dowody, stan prawny mający zastosowanie w sprawie i wnioski, które doprowadziły do podjęcia rozstrzygnięcia. Ponadto podkreślił, że zarzuty Podatnika nie znalazły uzasadnienia, ani w przepisach prawa, ani w stanie faktycznym sprawy. Podatnik złożył skargę na ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniósł o jej uchylenie oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżący zarzucił organowi: 1. naruszenie prawa materialnego, tj.: a) art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 i 7 oraz ust. 3 pkt 2 u.p.o.l., a także art. 1 ust. 1, 2 i 3 u.p.l., przez ich błędną wykładnię i uznanie, że grunty leśne będące w zarządzie Skarżącego są zajęte na prowadzoną działalność gospodarczą przez Operatora i podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek właściwych dla gruntów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, pomimo iż inne wnioski wynikają z przepisów obowiązujących oraz z treści uzasadnienia do ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku rolnym, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz ustawy o podatku leśnym (Dz. U. z 2018 r. poz. 1588) – dalej: "ustawa zmieniająca", która wskazuje, że zmiany mają charakter doprecyzowujący brzmienie dotychczasowych przepisów i dotychczasowe rozstrzygnięcia niektórych sądów administracyjnych, prezentujących niekorzystną dla podatników wykładnię; b) art. 2 ust. 2 w zw. z art. 1a ust. 2 pkt 1 2 u.p.o.l., przez ich błędną wykładnię i uznanie, że grunty leśne będące w zarządzie Skarżącego są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Operatora na podstawie zawartych umów o ustanowieniu służebności, pomimo iż prawidłowo przeprowadzone postępowanie i wykładnia przepisów prawa materialnego doprowadziłaby organy obu instancji do wniosku, że grunty Skarżącego nie są zajęte na prowadzoną działalność gospodarczą przez Operatora, w tym również w świetle treści uzasadnienia do ustawy zmieniającej, która wskazuje, że zmiany mają charakter doprecyzowujący brzmienie dotychczasowych przepisów i dotychczasowe rozstrzygnięcia niektórych sadów administracyjnych prezentujących niekorzystną dla podatników wykładnię. c) art. 1a ust.1 pkt. 3 u.p.o.l. w zw. z art. 336 K.c., przez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na przyjęciu, że grunty, na których posadowione są linie energetyczne są związane z działalnością gospodarczą, gdyż znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą podczas, gdy zakłady energetyczne, takimi posiadaczami nie są; 2. naruszenie przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: a) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 187 § 1 i § 3 w zw. z art. 191 oraz art. 210 §1 pkt 6 O.p. oraz art. 210 § 4 O.p., przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu podatkowego pomimo, iż decyzja nie zawiera prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w tym przez brak zebrania i rozpatrzenia kompletnego materiału dowodowego przez organy obu instancji, przy uwzględnieniu: - treści uzasadnienia do ustawy zmieniającej, która wskazuje, że grunty pod liniami energetycznymi (przesyłowymi) nie są związane z działalnością gospodarczą, - skutków społeczno-gospodarczych rozstrzygnięcia organów, - istoty zawierania umów ustanowienia służebności przesyłu, które mają charakter przymusowy i odszkodowawczy, a nie dobrowolny i odpłatny, - ustaleń w zakresie możliwości wykorzystania gruntów leśnych przez Skarżącego w ramach prowadzonej działalności leśnej; b) art. 233 § 1 pkt 1) w zw. z art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 oraz art. 188 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy decyzji organu podatkowego, która narusza zasady prawdy obiektywnej oraz zasadę dotyczącą obowiązku zebrania całego materiału dowodowego, w wyniku czego zarówno organ podatkowy, jak i organ odwoławczy, w sposób wadliwy ustaliły stan faktyczny sprawy, co miało istotny wpływ na wynik całego postępowania - w tym również w związku z brakiem uwzględnienia stanowiska ustawodawcy, który w treści uzasadnienia do ustawy zmieniającej zaprezentował wykładnię autentyczną, którą organ odwoławczy powinien był uwzględnić; c) art. 233 § 1 pkt 1) w zw. z art. 2a, art. 121 § 1 w zw. z art. 124 O.p. przez niewłaściwe zastosowanie, polegające na utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji organu podatkowego, pomimo tego, że decyzja narusza zasadę zaufania do organów podatkowych i zasadę przekonywania, w tym poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych przez organ odwoławczy; d) art. 187 O.p. przez zaniechanie obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia sprawy i nie przeprowadzenie dowodu z oględzin nieruchomości, na których usytuowane są linie energetyczne, a tym samym zaniechanie zbadania czy na gruncie leśnym jest prowadzona i w jakim zakresie gospodarka leśna; e) art. 191 O.p. przez sprzeczność istotnych ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na przyjęciu, że czynności wykonywane przez Operatorów są wykonywane w sposób trwały i wykluczający prowadzenie działalności leśnej, pomimo przedstawienia przez Skarżącego specjalistycznej opinii w tym zakresie; f) art. art. 197 § 1 w zw. z art. 180 § 1, art. 122 i art. 187 § 1 O.p., poprzez: - nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny gospodarki leśnej, pomimo że ocena czy na gruncie leśnym w zarządzie Skarżącego stanowiącym pas położony pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi możliwe jest prowadzenie działalności (gospodarki) leśnej oraz czy była tam i w jakim zakresie taka działalność prowadzona w roku objętym zakresem decyzji podatkowej, wymagało posiadania informacji specjalnych; - nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z dziedziny energetyki, pomimo że ocena, jakie czynności i z jaką częstotliwością oraz o jakim czasie trwania są konieczne do wykonania przez operatora sieci na terenach będących w zarządzie podatnika w ramach eksploatacji i utrzymania linii, wymagała posiadania informacji specjalnych. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w s k a z a ł, co następuje: Spór w sprawie dotyczy opodatkowania w latach 2013 - 2017 gruntów znajdujących się pod napowietrznymi liniami elektroenergetycznymi, które należą do Operatora, stawką podatku od nieruchomości, jak od gruntów zajętych na działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 2 ust. 1 u.p.o.l., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl ust. 2 tego artykułu, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., określenie "grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" oznacza - grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Na podstawie art. 1a ust.1 pkt 4 u.p.o.l. w brzmieniu do dnia 29 kwietnia 2018 r., pojęcie "działalność gospodarcza" oznacza - działalność, o której mowa w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1829, 1948, 1997 i 2255 oraz z 2017r. poz. 460 i 819), z zastrzeżeniem ust. 2. Przepis ten od dnia 30 kwietnia 2018 r. posiada brzmienie –"działalność gospodarcza - działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646)". Zgodnie z art. 1a ust. 2 pkt 1 u.p.o.l., za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy nie uważa się: - działalności rolniczej, do której zalicza się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb; - działalności leśnej, do której zalicza się działalność właścicieli, posiadaczy lub zarządców lasów w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nieprzerobionym. Stosownie do art. 3 u.p.o.l., m.in., przez użyte w ustawie określenia: 1) użytki rolne, 2) lasy, 3) nieużytki - rozumie się grunty sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. W myśl art. 3 ust. 1-3 u.p.o.l., podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych; 3) użytkownikami wieczystymi gruntów; 4) posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie: a) wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości, b) jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie z art. 3 ust. 2 u.p.o.l., obowiązek podatkowy dotyczący przedmiotów opodatkowania wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa lub będących w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe - ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych, faktycznie władających nieruchomościami lub obiektami budowlanymi. Z kolei ust. 3 tego artykułu stanowi, że jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Zaznaczyć należy, że w dniu 1 września 2017 r. weszła w życie zmiana art. 3 ust. 1 u.p.ol. w związku z likwidacją Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i powołaniem w jej miejsce Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, co spowodowało, że ww. przepisie słowa "Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa" zastąpiono słowami "Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa" (ustawa z dnia 10 lutego 2017 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowym Ośrodku Wsparcia Rolnictwa, Dz. U. z 2017 r., poz. 624). Zgodnie z § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r. poz.1034), użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy: 1) użytki rolne, 2) grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione, [...], 7) tereny różne oznaczone symbolem -Tr. W myśl natomiast § 68 ust. 1 pkt 1 lit. a oraz ust. 2 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na, m.in. na użytki rolne, do których zalicza się grunty orne, oznaczone symbolem – R oraz nieużytki, oznaczone symbolem - N. Na podstawie § 68 ust. 2 tego rozporządzenia, grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na: 1) lasy, oznaczone symbolem - Ls, 2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz. Stosownie natomiast do art. 1 ust. 1 i 2 u.p.l., opodatkowaniu podatkiem leśnym podlegają określone w ustawie lasy, z wyjątkiem lasów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż działalność leśna. Lasem w rozumieniu ustawy są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty stanowiące nieużytki, użytki ekologiczne, grunty zadrzewione i zakrzewione, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Z powyższego wynikało, że las, nieużytki podlegają podatkowi od nieruchomości w sytuacji, gdy są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Z akt sprawy wynikało, że zarządcą przedmiotowych gruntów jest Skarżący, jako jednostka Lasów Państwowych, które jest podatnikiem podatku od nieruchomości, podatku leśnego i rolnego w stosunku do zarządzanych przez niego gruntów. Skarżący na spornych gruntach nie prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a u.p.o.l., lecz taką działalność prowadził Operator. Zdaniem Sądu, organ podatkowy zebrał materiał dowodowy, m.in. w postaci wydruków treści księgi wieczystej (z przeglądarki-ekw.ms.gov.pl) oraz informacji uproszczonej z rejestru gruntów. Bezspornie potwierdziły one, że Skarżący zawarł w dniu [...] z Operatorem umowę o ustanowieniu służebności przesyłu, zgodnie z którą nieograniczona czasie służebność przesyłu polegała na znoszeniu istnienia posadowionych na nieruchomości obciążonej, ograniczonym do działki gruntu nr [...], [...] urządzeń elektromagnetycznych szczegółowo opisanych w § 3 ust. 2 umowy oraz prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej, ograniczone do działki ww. gruntu w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, wycinki drzew bądź krzewów lub ich podkrzesywaniu w zakresie niezbędnym dla utrzymania urządzeń i instalacji elektroenergetycznych w należytym stanie celem uniknięcia zagrożenia dla funkcjonowania tych urządzeń wraz z prawem wejścia i wjazdu na teren nieruchomości obciążonych odpowiednim sprzętem przez pracowników Operatora, jej następców prawnych oraz przez wszystkie podmioty i osoby, którymi Operator posługuje się w związku z prowadzoną działalnością. Podkreślić należy, że powierzchnia gruntów podlegających opodatkowaniu została dokładnie określona w decyzji organu podatkowego. Skarżący, w tym zakresie nie kwestionował rozstrzygnięcia. Z akt wynikało, że ze spornych gruntów korzystał Operator, którego linie były posadowione na tych gruntach. Zawarta umowa służebności nie przenosiła posiadania tych gruntów na Operatora. Umożliwiała na dostęp do przedmiotowych gruntów i wykonywanie określonych czynności. W ocenie Sądu, przedmiotowe grunty zajęte przez Operatora, który jest przedsiębiorcą podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką jak dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, mimo że podatnikiem tego podatku pozostawał Skarżący. Po dokonanej analizie akt sprawy, Sąd stwierdził, iż poczynione przez organ podatkowy ustalenia faktyczne i wysnuta z nich ocena całokształtu okoliczności sprawy, na gruncie wymienionych regulacji prawnych nie budziła zastrzeżeń. Odnosząc się do argumentu Skarżącego, że wykorzystuje on część przedmiotowych gruntów na cele związane z prowadzeniem gospodarki leśnej, stwierdzić należy, że nawet w sytuacji oznaczenia powierzchni jako las (Ls), gdy są to tereny zajęte na ww. linie, z mocy ustawy objęte zostają one opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości (art. 1 ust. 1 i 2 u.p.l.), gdyż należy uznać, że są to grunty związane z inną niż leśna, działalnością gospodarczą. Uwzględniając bowiem treść art. 2 ust. 2 u.p.o.l stanowiącego, że grunty rolne, nieużytki i leśne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości stawką jak dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Podkreślić należy, że organy podatkowe przyjęły wielkość gruntów do opodatkowania na podstawie aktu notarialnego - umowy ustanawiającej służebność przesyłu. Grunty opodatkowane stawką jak od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej dotyczyły wyłącznie gruntów, na których posadowione były przedmiotowe linie, co wynikało wprost z treści decyzji organu podatkowego. Odnośnie nieprzeprowadzenia przez organy dowodów z opinii biegłych, wskazać należy, że w toku postępowania Skarżący nie wnosił o ich przeprowadzenie. Zarzut ten pojawił się dopiero w złożonym odwołaniu od decyzji organu podatkowego. Wskazać należy, że postępowanie dowodowe ma na celu zebranie materiału dowodowego umożliwiającego rozpoznanie sprawy. Zgodzić należało się z organem odwoławczym, że okoliczności na które miały być objęte opiniami biegłych były już udowodnione innymi dowodami, w tym aktami notarialnymi. Ponadto organ odwoławczy nie kwestionował faktu możliwości prowadzenia ograniczonej działalności leśnej pod ww. liniami, czy też możliwości dostępu do tych terenów przez pracowników firm do których należą ww. linie. Na marginesie Sąd wskazuje, iż wbrew wzmiance o przedstawieniu organowi podatkowemu przez Skarżącego specjalistycznej opinii w zakresie działalności leśnej prowadzonej na spornych gruntach, taka opinia w aktach niniejszej sprawy się nie znalazła. Pozostaje to jednak bez wpływu na ocenę kompletności materiału dowodowego. Okoliczność, polegająca na możliwości prowadzenia działalności leśnej przez Skarżącego na ww. gruntach nie wyklucza faktu związania tych gruntów z działalnością gospodarczą Operatora. Zajęcie tych gruntów przez przedsiębiorcę determinuje natomiast zastosowanie stawki podatku od nieruchomości, jak od gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (por. wyroki NSA: z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3336/15; z dnia 14 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 315/16; z dnia 22 października 2018 r., sygn. akt II FSK 1847/18, II FSK 1895/18, II FSK1891/18, II FSK 1892/18, II FSK 1894/18, II FSK 1893/18). Wskazać należy, że przez pojęcie gruntów "zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej" należy rozumieć faktyczne wykonywanie konkretnych czynności, działań na gruncie, powodujących dokonanie zamierzonych celów lub osiągnięcie konkretnego rezultatu, związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Jednoznaczną podstawą opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów leśnych będzie fakt ich zajęcia na działalność gospodarczą, czyli rzeczywiste wykonywanie na nich czynności składających się na prowadzenie działalności gospodarczej, przy czym czynności te muszą być wykonywane w sposób trwały (nieincydentalnie). Uznanie, że grunt jest zajęty na działalność gospodarczą nie wymaga aby na tym gruncie nie mogła być prowadzona w ogóle inna działalność. Operator, prowadząc działalność w zakresie przesyłu energii elektrycznej, wykorzystuje w sposób trwały i z pewnością nieincydentalny, dla potrzeb tej działalności, pasy techniczne pod napowietrznymi liniami energetycznymi, które zostały wytyczone w związku z przebiegającymi przez las liniami energetycznymi i które są niezbędne do prowadzenia przesyłu energii, a nadto spółka jako operator jest zobowiązana utrzymywać wskazane grunty w sposób umożliwiający bezpieczne i bezawaryjne funkcjonowanie linii napowietrznych przy uwzględnieniu szeregu przepisów prawa regulujących, m.in. kwestie bezpieczeństwa, funkcjonowania i posadowienia linii energetycznych. Kwestia ta była już przedmiotem orzeczeń sądów administracyjnych. W wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1156/14, II FSK 1157/14, II FSK 1238/14 i z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3336/15, przedstawiono szeroko umotywowane wywody w zakresie negatywnego oddziaływania linii energetycznych wysokiego napięcia na otoczenie, a co za tym idzie braku możliwości prowadzenia na gruncie usytuowanym w pasie technicznym działalności leśnej w zakresie ochrony i zagospodarowania lasu, a także utrzymywania i powiększania zasobów i upraw leśnych. Zdaniem Sądu, w świetle powyższego należy dojść do wniosku, że w niniejszej sprawie grunty pod liniami napowietrznymi zajęte były na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie przesyłu energii elektrycznej i konstatacji takiej nie stoi na przeszkodzie możliwość prowadzenia na tych gruntach, w ograniczonym zakresie, określonych czynności w ramach działalności leśne. W ocenie Sądu, organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w sposób prawidłowy, zebrały materiał dowodowy, dokonały, jego wszechstronnej analizy i wywiodły z niego logiczne wnioski, które zawarły w decyzjach, sporządzonych z zachowaniem art. 210 O.p. Okoliczność, że z zebranego materiału dowodowego Skarżący wywiódł inne wnioski nie świadczy o naruszeniu przez organ odwoławczy, czy organ podatkowy przepisów proceduralnych. Zmiana przepisów u.p.o.l. wprowadzona na podstawie ustawy zmieniającej, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. nie miała wpływu na wynik sprawy. Nie ma bowiem ona zastosowania do stanów faktycznych, które zaistniały przed wejściem w życie tej zmiany. Poszczególne okresy podatkowe mają charakter zamknięty, a nowe regulacje ustawowe mają zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie przedmiotowych zmian. A zatem przepisy, o których mowa w ustawie zmieniającej nie mają zastosowania do lat podatkowych 2013 - 2017. Odnosząc się do podniesionych w treści uzasadnienia skargi "skutków społeczno-gospodarczych rozstrzygnięcia organów", Sąd stwierdził, że nie mogła ona prowadzić do uwzględnienia stanowiska Skarżącego. Sąd podkreśla, iż ww. skutki wynikające z obciążenia gruntów leśnych zajętych na pasy techniczne linii elektroenergetycznych podatkiem od nieruchomości, w konsekwencji wprowadzenia art. 39a u.o.l. w 2011 roku i zawierania umów o ustanowieniu służebności przesyłu, zostały dostrzeżone przez ustawodawcę w 2018 r. i zniesione z końcem 2018 r. ww. ustawą zmieniającą. Orzeczenia sądów administracyjnych przytoczone w uzasadnieniu dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Wobec powyższego, Sąd uznał, że organy podatkowe nie naruszyły przepisów prawa materialnego, ani przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy i na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), oddalił skargę.