I SA/Sz 441/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 października 2010 r. sprawy ze skargi "E" J. i B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis 1. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] r., nr [...], 2. stwierdza, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu, 3. zasądza do Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w S. postanowieniem z dnia [...] Nr [...] wydanym w postępowaniu odwoławczym, utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] Nr [...] odmawiające "E" Spółce Komandytowej z siedzibą w C., wydania zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę [...]. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że w dniu 24 listopada 2009r. Spółka Komandytowa "E", zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. o wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis w kwocie [...] na podstawie wydatków z dołączonej faktury nr [...] z dnia 3 listopada 2009r.,dotyczącej zakupu wózka widłowego dla osoby niepełnosprawnej. W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż Zakład skorzystał z pomocy w formie zwolnienia z odprowadzania zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4) na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższa pomoc przeznaczona została na dostosowanie miejsca pracy i stanowiska pracy dla potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności w ramach Indywidualnego Programu Rehabilitacji zgodnie z § 2 pkt 12 lit. f rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2007r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245, poz. 1810 z późn. zm.). Ze środków pochodzących z tego zwolnienia podatkowego, Zakład wydał w dniu 10 listopada 2009r. na ww. cel kwotę [...], co stanowi równowartość [...]. Strona dołączyła do wniosku szereg dokumentów potwierdzających dokonanie wydatku ze środków ZFRON, na wskazaną kwotę na podstawie faktury nr [...]. Pismem z dnia 7 grudnia 2009r. pełnomocnik strony poinformowała, iż wśród załączników do wniosku z dnia 24 listopada 2009r.,błędnie znalazło się oświadczenie o niekorzystaniu z pomocy publicznej, które anuluje, z uwagi na dołączenie zaświadczeń Naczelnika Urzędu Skarbowego w W. potwierdzających uzyskanie pomocy de minimis z czerwca i lipca 2009r. Jednocześnie poinformowała o rachunku Spółki w Bank [...] S.A. o/ w W., na którym gromadzone są środki ZFRON. Pismem z dnia 16 grudnia 2009r., strona zmieniła żądanie wnosząc o wydanie zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis, dotyczącej wpłaty wstępnej (zaliczki) na poczet nabycia wózka w dniu 23 października 2009r. w kwocie [...] oraz o wydanie zaświadczenia o udzielonej pomocy de minimis na kwotę [...], uiszczonej w dniu 10 listopada 2009r. wg dołączonej faktury nr [...] z dnia 3 listopada 2009r. W piśmie wskazano, iż dokonanie wydatku w kwocie [...] na podstawie faktury nr [...] było realizowane dwuetapowo: poprzez wpłatę wstępną, poprzez wpłatę uzupełniającą do wysokości 100% ceny. Zgodnie z § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych uzyskanie zaświadczenia może nastąpić po spełnieniu łącznie dwóch warunków: dokonania wydatku odpowiadającego warunkom do uzyskania pomocy de minimis oraz złożenia informacji (wniosku) przez przedsiębiorcę w ciągu 30 dni od daty dokonania całego wydatku. W ocenie Strony dopiero całkowita zapłata ceny wózka stanowi zrealizowanie jego nabycia, tj. poniesienia wydatku ze środków ZFRON. Strona wskazała na posiadane opinie prawne, iż wpłata zadatku (zaliczki) nie stanowi wydatku uprawniającego do otrzymania pomocy de minimis, a przedsiębiorca nie ma prawa do przedstawienia informacji o wydatku. Zatem Strona mogła przedstawić informację o poniesieniu wydatku dopiero wówczas, gdy został on zrealizowany w całości. Przedsiębiorca nie miał podstaw prawnych do złożenia tej informacji w sposób skuteczny dla uzyskania pomocy de minimis w chwili, kiedy nie został on jeszcze dokonany czy też jest w trakcie realizacji. Zdaniem Strony poza sporem pozostaje fakt, iż wniosek z dnia 24 listopada 2009r. dotyczący wydatku na nabycie wózka w kwocie [...], został złożony w sposób prawidłowy pod względem formalno-prawnym, w szczególności z zachowaniem właściwego terminu. Zakup był realizowany przez okres ok. dwóch tygodni tj: od dnia 23 października 2009r. poprzez wpłatę [...], a zakończony 10 listopada 2009 r. wpłatą [...]. Taka forma nabycia nie była uzależniona od woli Strony, lecz uwzględniała warunki i wolę dostawcy, a przepisy prawa regulujące zasady otrzymania pomocy de minimis zostały dochowane przez złożenie wniosku w wersji przed jego modyfikacją. Modyfikacja wniosku została dokonana w następstwie powzięcia informacji o sposobie interpretacji przepisów proceduralnych przez organ podatkowy przy nabywaniu przedmiotowego wózka. W tym stanie faktycznym, Naczelnik Urzędu Skarbowego w W. postanowieniem z dnia [...] odmówił Spółce wydania zaświadczenia opomocy de minimis na kwotę [...] stanowiącą wpłatę wstępną na poczet zakupu wózka, a w odniesieniu do wpłaty uzupełniającej w kwocie [...] wydał w tej dacie zaświadczenie nr [...] o żądanej treści. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, Spółka pismem z dnia 18 stycznia 2010r. złożyła zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w S., wnosząc o uchylenie postanowienia w całości i wydanie zaświadczenia o pomocy de minimis w kwocie [...], tj. zgodnie z wnioskiem z dnia 24 listopada 2009r., na podstawie faktury nr [...] z dnia 3 listopada 2009r. Jednocześnie z ostrożności procesowej wniosła o przywrócenie terminu do złożenia informacji o wydatkowaniu środków z zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, skoro jako podstawę odmowy wydania zaświadczenia organ wskazał w postanowieniu na tą sytuację, pomimo złożenia zdaniem Strony prawidłowego wniosku wraz z niezbędnymi dokumentami. Nadto Strona wskazała, że wydatek na zapłatę zaliczki w kwocie [...] został poniesiony w dniu 26 października 2009r. (a nie, jak twierdzi organ podatkowy w dniu 23 października 2009r.), bowiem zgodnie z fakturą w tym dniu nastąpiła sprzedaż poprzez wpłatę zaliczki. Sprzedaż, jako czynność prawna konsensualna, dochodzi do skutku z chwilą złożenia oświadczeń przez obie strony umowy. Z akt sprawy wynika, iż konsensus w sprawie przyjęcia zaliczki na zakup wózka widłowego został osiągnięty w dniu 26 października2009r., zatem czynność prawna została dokonana najwcześniej w tym dniu. Złożenie wniosku w dniu 24 listopada 2009r. musi być zatem uznane jako dokonane w terminie 30 dni od daty tej czynności prawnej. Wydatek poniesiony zgodnie z Indywidualnym Programem Rehabilitacji Osoby Niepełnosprawnej był realizowany w czasie, z konieczności przystosowania nabywanego wózka do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Dopiero dokonanie zakupu stanowi zrealizowanie wydatku zgodnie z IPR, a to nastąpiło w dniu 3 listopada 2009r. i zostało potwierdzone fakturą na kwotę brutto [...]. Następnie Strona wskazała, w jaki sposób następował zakup tego wózka oraz, że wpłata zaliczek wynika z przyczyn od niej niezależnych. Skoro zatem brak było możliwości ubiegania się o wydanie zaświadczenia od razu po wpłaceniu zaliczki, to jedynym możliwym zachowaniem w tej sytuacji było takie, jak wnioskodawcy w niniejszej sprawie, a więc wydatek został dokonany, gdy zrealizowano go w całości, tj. 3 listopada 2009r. Wniosek został złożony w dniu 24 listopada 2009r., zatem Strona powinna otrzymać żądane zaświadczenia. Wyjaśnienia zawarte w piśmie z dnia 16 grudnia 2009r. stanowią w ocenie Strony, integralną część odwołania i zostały ponownie przywołane w jego treści. Nadto Strona przedstawiła organowi pismo Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 10 grudnia 2009 r. kierowane do niej, mające potwierdzić właściwość jej działania w niniejszej sprawie. Ponadto termin złożenia przez pracodawcę informacji o realizacji wydatku z ZFRON jest terminem instrukcyjnym, a jego przekroczenie nie determinuje odmowy wydania zaświadczenia. Dyrektor Izby Skarbowej w S., uzasadniając swoje stanowisko podjęte w sprawie i przytaczając treść odpowiednich przepisów wskazał, iż uchybienie terminowi do złożenia wniosku o wydanie zaświadczenia nie uzasadnia odmowy jego wydania, gdyż termin ten ma charakter instrukcyjny ( porządkowy). Brak jest zatem uzasadnienia dla odmowy wydania zaświadczenia o pomocy de minimis z uwagi na złożenie przez przedsiębiorcę informacji o dokonaniu wydatku z ZFRON po upływie terminu wskazanego w § 9 ust. 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007r. Jednak w ocenie organu odwoławczego, organ podatkowy I instancji prawidłowo zakwestionował zasadność wydatku na poczet zakupu w postaci zaliczki w kwocie [...] jako nie dotyczącego IPR z dnia 30 października 2009r. W świetle ustalonych okoliczności w przedmiotowej sprawie Strona nie przedstawiła dowodów na potwierdzenie, iż dokonanie wydatku w dniu 23 października 2009r. w kwocie [...] (stanowiącego wpłatę zaliczki na zakup wózka widłowego marki [...]) stanowiło działanie w ramach IPR i związane było z zmniejszeniem ograniczeń zawodowych zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia. Indywidualny Program Rehabilitacji, w ramach którego, jak wskazuje Strona, wydatkowano środki z ZFRON, opracowany został i zatwierdzony przez pracodawcę do realizacji dopiero w dniu 30 października 2009r., a harmonogram działań przewidywał realizację programu poprzez zakup wózka w listopadzie 2009r. Wobec tego, w ocenie organu odwoławczego nie można uznać, iż Strona, finansując zaliczkę na zakup wózka w dniu 23 października 2009r., spełniła warunki udzielenia pomocy de minimis. Pomoc bowiem nie może być udzielona w odniesieniu do kosztów nie związanych z IPR, tj. poniesionych przed opracowaniem tego programu. Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał dalej, iż środki pochodzące z ulg i zwolnień przysługujących zakładowi pracy chronionej stają się pomocą publiczną dopiero w momencie ich wydatkowania na cele stanowiące przysporzenie pracodawcy. Przesłanką zakwalifikowania pomocy jako pomocy de minimis (oprócz limitu kwotowego) jest cel na jaki został poniesiony wydatek i źródło jego finansowania. Zatem kwotą pomocy publicznej jest kwota wydatku z ZFRON ( w tym raty, zaliczki), a datą udzielenia pomocy - data poniesienia tego wydatku. Dopiero wówczas wiadomo, czy i jaka kwota spełnia warunki do potraktowania jej jako pomocy publicznej w rozumieniu art. 87 TWE. Ustosunkowując się do dalszych zarzutów strony organ odwoławczy wskazał, iż opinie prawne, na posiadanie których Strona się powołuje (a których nie dołączyła do akt), podobnie jak przedłożone organowi pismo Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej z dnia 10 grudnia 2009r., skierowane do Spółki w odpowiedzi na Jej zapytanie nie stanowią źródeł prawa, zatem nie mogą obligować organu podatkowego do podzielania wyrażanych tam stanowisk i mieć rozstrzygającego znaczenia w niniejszej sprawie. Odnośnie argumentu, iż działania Spółki przy zakupie wózka były uzależnione od woli dostawcy narzucającego określone warunki to podkreślić należy, iż wybór zarówno sprzedawcy, jak i czasookresu, w którym zostanie złożone zamówienie (zlecenie) przy uwzględnieniu stawianych przez niego warunków tego zamówienia niewątpliwie należało do indywidualnych decyzji Spółki. Na powyższe postanowienie, skarżąca Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 33 ust. 4 i 9 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych oraz § 2 ust. 1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych oraz naruszenie przepisów prawa procesowego, a w szczególności przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz ustawy z dnia 30 kwietnia 204 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej. W uzasadnieniu skargi, strona powtórzyła argumentację zawartą w zażaleniu na postanowienie organu podatkowego I instancji. Wskazała, iż przed podjęciem decyzji o realizacji Indywidualnego Programu Rehabilitacji w listopadzie 2009r. musiały zostać spełnione (lub też zagwarantowane ich spełnienie wcześniej) odpowiednie warunki. Nastąpiło to w dniu 24 października 2009r., kiedy pracodawca uzyskał zapewnienie producenta o możliwości realizacji tego programu. Indywidualny Program Rehabilitacji, realizowany przez firmę E., zakładał zmniejszenie ograniczeń zawodowych wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności poprzez zakup wózka widłowego, który pozwoli osobie niepełnosprawnej dalej świadczyć pracę, jednakże z mniejszym obciążeniem fizycznym. Zakupu tego, będącego środkiem do osiągnięcia celu określonego w IPR, dokonano w dniu 3 listopada 2009r. wydatkując kwotę [...] (faktura VAT nr [...]). Wydanie zatem zaświadczenia o pomocy de minimis, w kwocie [...] brutto było sprzeczne ze złożonymi w sprawie dokumentami. IPR zakładał bowiem zakup "całego" wózka, którego cena wynosiła [...]. Dalej skarżąca Spółka wskazała, iż zakup wózka dla osoby niepełnosprawnej wymaga przygotowania go dla jej potrzeb, z czym wiąże się konieczność dokonania przeróbek fabrycznej wersji. Dopiero uzyskanie potwierdzenia możliwości dokonania takiego przystosowania pozwalało firmie na przyjęcie programu. Z faktury z dnia 3 listopada 2009r. wynika, iż dokonano wpłaty zaliczki na poczet zakupu wózka w kwocie [...]. Realizację zadania wyznaczono na listopad 2009r. i w tym okresie zrealizowano transakcję potwierdzoną fakturą VAT z dnia 3 listopada 2009r., w której uwzględniona została kwota [...]. Na podstawie tej faktury organ podatkowy I instancji wydał zaświadczenie o pomocy de minimis, jednak określił nieprawidłową kwotę wydatku. W ocenie strony skarżącej, niezasadny jest również zarzut, iż niewłaściwie udokumentowała wydatek. Dyrektor Izby Skarbowej w S., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację jak w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest zasadna, bowiem zaskarżone postanowienie nie odpowiada przepisom prawa. Na wstępie zauważyć należy, iż będąc powołanym do sprawowania wymiaru sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 sierpnia 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.) oraz sprawując tę kontrolę przez orzekanie w sprawach skarg m.in. na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym na które służy zażalenie albo kończące postępowanie (art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) Sąd administracyjny orzeka w granicach danej sprawy, nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi). Kontroli sądu administracyjnego podlega zgodność aktów administracyjnych zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i przepisami postępowania administracyjnego. Kontrola ta sprowadza się zatem do badania, czy w toku rozpoznawanej sprawy organy administracji publicznej nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć co najmniej istotny wpływ na wynik sprawy. Nie należy natomiast do kompetencji sądu administracyjnego rozstrzyganie samej sprawy administracyjnej. W rozpatrywanej sprawie, przedmiotem żądania skarżącego było wydanie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w W., zaświadczenia o pomocy de minimis na kwotę [...] wg załączonej faktury nr [...] z dnia 3 listopada 2009 r. dotyczącej zakupu wózka widłowego dla osoby niepełnosprawnej. Zakład skorzystał z pomocy w formie zwolnienia z odprowadzania zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4, na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pomoc została przeznaczona na dostosowanie miejsca pracy i stanowiska pracy dla potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności w ramach Indywidualnego Programu Rehabilitacji zgodnie z § 2 pkt 12 lit.f) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Na powyższy cel skarżący wydał kwotę [...], przy czym dokonanie tego wydatku było realizowane dwuetapowo: poprzez wpłatę wstępną tj: zaliczkę wpłaconą w dniu 23 października 2009 r. w kwocie [...] oraz poprzez wpłatę uzupełniającą do wysokości 100% ceny. Problemem spornym w rozpatrywanej sprawie jest zasadność zakwestionowania przez organy podatkowe, wydatku w postaci zaliczki w kwocie [...] na poczet zakupu wózka widłowego dla R.S., jako nie dotyczącego Indywidualnego Programu Rehabilitacji Osoby Niepełnosprawnej, zatwierdzonego w dniu 30 października 2009r Na wstępie należy przypomnieć, że problematyka dotycząca pomocy de minimis została przeniesiona na grunt prawa polskiego w ramach procesu harmonizacji prawa krajowego z prawem wspólnotowym. Podstawowym aktem prawnym odnoszącym się do pomocy publicznej, w tym do pomocy de minimis, jest Traktat Ustanawiający Wspólnotę Europejską - art. 87 i 88 (Dz. U. z 2004 Nr 90, poz. 864/2 ze zmianami), a w dalszej kolejności rozporządzenie Komisji (WE) nr 69/2001 z dnia 12 stycznia 2001 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. WE L 10 z 13.01.2001) zmienione rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie zastosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 379 z 28.12.2006, str. 5). Na gruncie prawa krajowego podstawową rolę pełni ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r., Nr 59, poz. 404 ze zm.), a także ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2008 r. Nr 14, poz. 92 ze zm., dalej: ustawa o rehabilitacji) oraz przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2007 r. Nr 245, poz. 1810 ze zm.). Warunkiem uzyskania pomocy jako pomocy de minimis zgodnie z przepisem § 9 ust. 1 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 245 poz. 1810 ze zm.) – jest uzyskanie zaświadczenia wydanego przedsiębiorcy przez organ podatkowy, podmiot uprawniony do pobierania opłat na podstawie odrębnych przepisów lub inny podmiot udzielający pomocy. Jak stanowi § 9 ust. 3 rozporządzenia występując o wydanie zaświadczenia, przedsiębiorca przedstawia: 1) uzyskane zaświadczenia o pomocy de minimis otrzymanej w okresie obejmującym bieżący rok kalendarzowy oraz dwa poprzedzające go lata kalendarzowe albo oświadczenie o wielkości pomocy de minimis otrzymanej w tym okresie, albo oświadczenie o nieskorzystaniu z pomocy de minimis w tym okresie; 2) informacje o każdej pomocy innej niż de minimis, jaką otrzymał w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się oraz na dany projekt inwestycyjny, z którym związana jest pomoc de minimis; 3) oświadczenie, że nie jest przedsiębiorcą znajdującym się w trudnej sytuacji ekonomicznej według kryteriów określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej dotyczących udzielania pomocy publicznej. Cele, na jakie mogą być przeznaczone środki z Zakładowego Funduszu Osób Niepełnosprawnych, w tym w ramach zasady de minimis, zostały wyszczególnione w § 2 rozporządzenia. Jak stanowi § 2 ust.1 pkt 12 lit e) i f) tego rozporządzenia, ze środków funduszu rehabilitacji podlegają sfinansowaniu indywidualne programy rehabilitacji, mające na celu zmniejszenie ograniczeń zawodowych, w ramach których są finansowane koszty dostosowania miejsca pracy i stanowiska pracy do potrzeb wynikających z rodzaju i stopnia niepełnosprawności oraz inne ponoszone w ramach realizacji programów rehabilitacji. W ust.2 §2 rozporządzenia wyjaśniono, iż wydatek tego rodzaju, o ile stanowi przysporzenie korzyści dla pracodawcy, stanowi pomoc de minimis w rozumieniu rozporządzenia Komisji ( WE)nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 r. w sprawie stosowania art.87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz.Urz,UE L 379 z 28.12.2006, str.5). Sąd podziela stanowisko strony skarżącej, że wpłata zadatku (zaliczki) nie stanowi wydatku uprawniającego do uznania go, jako spełniającego warunki określenia go mianem pomocy de minimis. Podkreślenia wymaga, iż zaliczka na gruncie prawa cywilnego nie funkcjonuje jako samodzielna, uregulowana odrębnie instytucja prawna. Służy ona zawsze realizacji umowy przyrzeczonej i stanowi integralną część zapłaty z tytułu zawartej czynności prawnej. Zadatkiem (zaliczką) w obszerniejszym znaczeniu jest suma pieniężna lub rzecz, którą jedna ze strona daje przy zawarciu umowy, nie wykonując jeszcze w całości swego świadczenia. Prawne znaczenie zadatku zależy od woli stron i może być różne (znak zawarcia umowy, zaliczka, zabezpieczenie wykonania, odstąpienie). W niniejszej sprawie kwota zaliczki wpłacona w dniu 23 października 2009 r., została przeznaczona na przystosowanie nabywanego wózka widłowego do potrzeb osoby niepełnosprawnej. Koszt zapłaconej zaliczki nie stanowił zatem wydatku, o którym mowa w przepisach § 2 ust.1 pkt 12 lit. e) rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Wydatek w rozpatrywanej sprawie był realizowany w czasie ze względu na konieczność przystosowania zakupowanego wózka do potrzeb osoby niepełnosprawnej, z czym wiąże się konieczność dokonania przeróbek fabrycznej wersji i został dokonany wówczas, gdy został zrealizowany w całości, co nastąpiło w dniu 3 listopada 2009 r. ( zgodnie z fakturą VAT Nr 585/01/2009). Dopiero całkowita zapłata ceny wózka ( zapłata obu transzy) stanowiła zrealizowanie jego nabycia i tym samym poniesienie wydatku ze środków Zakładowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, w rozumieniu cyt. ustawy . Wobec powyższego, organ podatkowy pierwszej instancji niezasadnie odmówił wydania zaświadczenia o pomocy de minimis przyjmując, iż wydatkowanie w dniu 23 października 2009 r. kwoty [...] nastąpiło przed opracowaniem Indywidualnego Programu Rehabilitacji osoby niepełnosprawnej, który został zatwierdzony przez pracodawcę do realizacji dopiero w dniu 30 października 2010 r., albowiem koszt zapłaconej zaliczki nie stanowił wydatku w rozumieniu cyt. ustawy. Tym samym w ocenie Sądu, organ podatkowy błędnie przyjął, iż nastąpiło przekroczenie 30-dniowego terminu do złożenia informacji o dokonaniu wydatku z ZFRON ( informacja została złożona w dniu 24 listopada 2009 r.) Według stanowiska organu odwoławczego przyczyną odmowy wydania zaświadczenia nie są okoliczności wskazane przez organ I instancji lecz to, że wydatek nie był poprzedzony opracowaniem Indywidualnego Programu Rehabilitacji. Jednakże przyjmując, że wydatek nastąpił w dniu 3.11.2009r. czyli po zapłaceniu całej należności za wózek widłowy, a opracowanie Indywidualnego Programu Rehabilitacji zostało podpisane przez Dyrektora firmy 30.10.2009r. to data ta poprzedza dzień poniesienia wydatku. Zatem nie można podzielić stanowiska, że wydatek poniesiono przed opracowaniem Indywidualnego Programu Rehabilitacji. Mając na uwadze powyższe Sąd doszedł do przekonania, że sprawa wymaga ponownej szczegółowej analizy we wskazanym wyżej kierunku. Mając na uwadze powyższe, Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm.).O kosztach orzeczono zgodnie z art. 200 tejże ustawy.