I SA/Sz 451/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Anna Sokołowska, Protokolant Łukasz Górny, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 października 2012 r. sprawy ze skargi A. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu postępowania decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2005 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w S. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego, 3. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. Zaskarżoną do Sądu decyzją z dnia [...] r., nr[...] , Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał mocy decyzję Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., nr [...] wydaną po wznowieniu postępowania, odmawiającą uchylenia dwóch decyzji ostatecznych Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. o nr [...] którymi określono A. M. zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień 2005 r. w kwocie [....] zł oraz za maj 2005 r. w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia decyzji organu odwoławczego wynika, że w 2005 r. A. M., w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pod nazwą P. P.-H.-U. M., dokonywał m.in. obrotu paliwami ciekłymi na podstawie udzielonej koncesji. Podatnik złożył w P. Urzędzie Skarbowym w S. deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za kwiecień i maj 2005 r., w których wykazał zobowiązanie podatkowe odpowiednio w kwotach – [...] zł i [...] zł. Mając na uwadze materiał dowodowy przesłany przez Naczelnika T. Urzędu Skarbowego w S. a dotyczący S. z o.o. T. będącej kontrahentem A. M., na podstawie upoważnienia z dnia 06.09.2010 r., nr [...] , wydanego przez Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. podjęto próby przeprowadzenia kontroli podatkowej i skontaktowania się z Podatnikiem (w miejscu jego zamieszkania, jak i telefonicznie). Okazały się one bezskuteczne. Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w S. w dniu [...] r. wydał postanowienie o wszczęciu wobec A. M. postępowania podatkowego w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2005 r. Postanowienie to organ I instancji wysłał na aktualny adres zamieszkania Podatnika, jednakże zostało zwrócone z adnotacją "adresat nieobecny". Pismem z dnia 21.10.2010 r. wezwano Stronę do przedłożenia: faktur VAT zakupu wystawionych przez S. z o.o. T. rejestrów zakupów za kwiecień i maj 2005 r. wraz z dokumentami źródłowymi zarejestrowanymi w tych rejestrach, faktur VAT potwierdzających sprzedaż paliwa zakupionego na podstawie faktur VAT wystawionych przez S. T. Wezwanie to zostało zwrócone z adnotacją "adresat nie zgłosił się po odbiór niniejszej przesyłki". Postanowieniem z [...] r. organ I instancji włączył do akt postępowania podatkowego prowadzonego wobec A. M. materiał dowodowy zgromadzony przez Naczelnika T. Urzędu Skarbowego w S. w postępowaniu kontrolnym i podatkowym dotyczącym S. z o.o. T. wraz z wydaną przez ten organ decyzją z dnia [....] r., nr [...] , w której dla faktur VAT wystawionych m.in. na rzecz A. M. zastosowano przepis art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm.) – zwanej dalej "ustawą o VAT". W wyniku analizy dokumentów zgromadzonych w toku postępowania organ I instancji stwierdził, że Podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w kwietniu 2005 r. w kwocie [....] zł i w maju 2005 r. w kwocie [...] zł - na podstawie siedmiu faktur VAT wystawionych przez S. z o.o. T., dokumentujących zakup oleju napędowego. Stwierdził również, że wskazana S. w kwietniu i maju 2005 r. nabywała paliwo wyłącznie od dwóch dostawców (w tym od jednego paliwo z przeznaczeniem do żeglugi), przy czym kontrahent, od którego S. kupowała olej napędowy, uczestniczył w nielegalnym procederze zmierzającym do wprowadzenia do obrotu paliwa pochodzącego z nielegalnego źródła, a przeprowadzone w postępowaniu czynności dowodowe wykazały, że faktury wystawiane przez tego kontrahenta na rzecz ww. S. nie odzwierciedlały rzeczywistych czynności. Kontrahent S. nie dysponował w kwietniu i maju 2005 r. żadnym olejem napędowym, a zatem nie mógł sprzedać ww. paliwa S.. Tym samym spółka T. nie mogła dokonać sprzedaży tego paliwa na rzecz innych odbiorców, w tym - A.M. Organ I instancji wystosował do Strony zawiadomienie z dnia 03.11.2010 r., o możliwości wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu prowadzonym w ww. sprawie. Korespondencja ta pozostała nieodebrana i zwrócona do nadawcy z adnotacją "adresat nieobecny". W tym stanie sprawy Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w S. wydał opisane na wstępie decyzje z dnia 01.12.2010 r., w których uwzględniając treść art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz § 14 ust. 2 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 97, poz. 970 ze zm.) - zwanego dalej "rozporządzeniem", pozbawił Stronę uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez S. z o.o. T. Decyzje doręczono Podatnikowi w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 17.12.2010 r., a z uwagi na niewniesienie przez Stronę odwołań, stały się one ostateczne z dniem 31.12.2010 r. Pismem z dnia 06.05.2011 r., Podatnik wystąpił z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego ww. ostatecznymi decyzjami Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S., jako podstawę swojego żądania wskazując art. 240 § 1 pkt 5 oraz art. 244 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 80, poz. 60 ze zm.) - zwanej dalej "O.p.". Do wniosku załączył szereg dokumentów księgowych oraz rejestr rozmów telefonicznych, wykaz połączeń telefonicznych i pełnomocnictwo. We wniosku Podatnik zakwestionował prawidłowość działania organu podatkowego, który zawiadomienie o zamiarze przeprowadzenia kontroli podatkowej, upoważnienie do kontroli, postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego, a także całość korespondencji w jego toku oraz decyzje określające wysokość zobowiązań podatkowych kierował do Strony na adres: ul. [...] w S. i uznawał je za doręczone na podstawie art. 150 § 2 O.p. – co w konsekwencji spowodowało, że Strona bez własnej winy nie uczestniczyła w całości postępowania. Stwierdził również, że nie wniósł odwołań od ww. decyzji, gdyż nie posiadał wiedzy o toczącym się postępowaniu, a tym samym o wprowadzeniu tych decyzji do obrotu prawnego. Wskazując na przesłankę wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 5 O.p., Podatnik podniósł, że organ podatkowy prowadząc postępowanie bez jego udziału nie mógł zapoznać się z jakimikolwiek dowodami, którymi Strona dysponuje, ani też wiedzieć o nowych okolicznościach faktycznych, tj. zdarzeniach faktycznych, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu. W ocenie Podatnika, nowe istotne dowody, nieznane organowi to przedłożone wraz z wnioskiem: rejestr zakupu i sprzedaży VAT za kwiecień i maj 2005 r., wyciągi z rachunku bankowego Podatnika potwierdzające zapłatę przelewami za faktury VAT dokumentujące zakup paliwa, oryginały siedmiu faktur VAT wystawionych przez S. z o.o. T., trzy dowody WZ, siedem dowodów PZ, rejestry kart drogowych pojazdu D. nr rej. [...] za maj i czerwiec 2005 r., wydruki z tarczek tachografu ww. pojazdu dokumentujących przykładowe przejazdy w dniach 14 i 18.05.2005 r.; a także dowody z zeznań świadków: 1) W. P. - osoby, która w imieniu i na rzecz strony nawiązała współpracę handlową ze S. z o.o. T., na okoliczność potwierdzenia faktycznych dostaw paliwa, nawiązania tej współpracy oraz wskazania jak przebiegały dostawy od firmy T. na teren stacji paliw A. M. w T.; 2) A. L. na okoliczność potwierdzenia faktycznych dostaw paliwa od firmy T. na teren stacji paliw w T. oraz faktu przepompowania paliwa dostarczonego przez firmę T. do cysterny należącej do Strony położonej w B. gmina T. woj. l.; 3) L. B. na okoliczność przepompowywania paliwa dostarczonego przez firmę T. z cysterny którą dostarczono paliwo do T., do cysterny Strony, której kierowcą był świadek oraz przewozów do B.; 4) M. C. na okoliczność przyjmowania paliwa na stacji paliw Podatnika w B., przywożonego przez cysternę D nr rej. [...] kierowaną przez L. B; 5) M. lub A. N. - pracownika (pełnomocnika, przedstawiciela) S. z o.o. T., z którym najczęściej dokonywano transakcji zakupu paliwa oraz uzgadniano terminy dostaw; 6) T. F. - kierowcy, który dowoził paliwo ze S. z o.o. T. do stacji paliw Strony w T., na tę okoliczność; 7) W. P. - kierowcy, który dowoził paliwo ze S. z o.o. T. do stacji paliw Strony w T. Ponadto Podatnik zarzucił organowi I instancji naruszenie podstawowych zasad określonych w przepisach O.p., w tym odnośnie przyjęcia adresu właściwego do doręczeń (tj. adresu zamieszkania Strony zamiast adresu prowadzenia działalności gospodarczej) i uznawania fikcji doręczeń na podstawie art. 150 O.p. Zwrócił przy tym uwagę na rozmowy telefoniczne prowadzone przed wszczęciem kontroli podatkowej, z których wynika, że pracownik P. Urzędu Skarbowego w S. został powiadomiony o miejscu jego aktualnego pobytu (tj. w jednym z miejsc prowadzonej działalności - S.). Na potwierdzenie tego faktu dołączył do wniosku dowody w postaci bilingu rozmów telefonicznych oraz rejestru telefonów. Postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wznowił postępowanie w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2005 r. Następnie, po rozpoznaniu wniosku Strony, decyzją z dnia [...] r. nr[...] , odmówił uchylenia ww. ostatecznych decyzji, stwierdzając, że w sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 4 i pkt 5 O.p. Podatnik złożył odwołanie od ww. decyzji z dnia [...] r., zarzucając jej naruszenie przepisów: art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 art. 191, art. 240 § 1 pkt 5 O.p. oraz art. 123 § 1 w związku z art. 188 i art. 190 § 2 O.p. - przez wadliwe prowadzenie postępowania, a także naruszenie art. 92 ust. 1 ustawy o VAT i § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia - przez bezpodstawne ich zastosowanie w sprawie, z naruszeniem regulacji VI Dyrektywy VAT. W uzasadnieniu podniósł m.in., że organ I instancji odmówił przeprowadzenia szeregu wnioskowanych przez Stronę dowodów, a pozostałe dowody zgromadzone w sprawie potraktował instrumentalnie i ocenił wyjątkowo tendencyjnie. Podatnik zakwestionował także twierdzenie organu I instancji, że podjęto próby przeprowadzenia kontroli podatkowej i skontaktowania się z podatnikiem, które okazały się bezskuteczne. Wskazał przy tym na przebieg rozmowy z pracownikiem organu podatkowego, który stwierdził, że "w razie potrzeby skontaktuje się z Podatnikiem, nie wspominając o jakiejkolwiek kontroli podatkowej". Zarzucił również organowi I instancji niewyjaśnienie we wznowionym postępowaniu źródła pochodzenia oleju napędowego, którym miała dysponować spółka T. Niezrozumiałe dla Strony było, na jakiej podstawie organ zakwestionował fakt zrealizowania faktycznych dostaw oleju napędowego przez firmę T. na rzecz A. M., skoro nie kwestionował fizycznego otrzymania paliwa w ilościach określonych w spornych fakturach, przywozu tego paliwa przez kierowców zatrudnionych przez firmę T., przepompowywania paliwa, dokumentów WZ i PZ potwierdzających przyjęcie i wydanie paliwa, rejestru z kart drogowych i wydruków z tarczek tachografu pojazdu marki D. Ponadto, w ocenie Podatnika, nowe okoliczności faktyczne i dowody, o które wnioskował, są istotne, gdyż organ w żaden sposób nie wyjaśnił do jakich podmiotów trafiał olej napędowy pochodzący z niewiadomego źródła. Skoro S. z o.o. T. posiadała taki olej napędowy i wprowadzała go do obrotu to jest bardzo prawdopodobne, że taki olej był właśnie sprzedawany Podatnikowi na podstawie zakwestionowanych faktur. Natomiast Podatnik, nabywając olej napędowy od firmy T., stał się ofiarą systemu tzw. "karuzeli podatkowej" - nieświadomie uczestniczył w tym oszustwie podatkowym, a zatem nie może być pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego. Stanowisko takie znajduje zaś potwierdzenie zarówno w orzecznictwie ETS-u, jak i sądów administracyjnych. Pismem z 12.03.2012 r. Strona wniosła o zawieszenie postępowania odwoławczego oraz o przesłuchanie A. M. w charakterze Strony, a także świadków i oskarżonych oraz podejrzanych w sprawach karnych - z udziałem pełnomocnika Podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej w S. po rozpatrzeniu odwołania i zapoznaniu się z całością materiału zgromadzonego w sprawie, nie znalazł podstaw do uchylenia decyzji organu I instancji z dnia [...] r. Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy w pierwszej kolejności odniósł się do kwestii prawidłowości kierowania wszelkich pism do Podatnika na adres: ul. [....] w S. (zamiast na adres prowadzonej działalności) i zasadności uznawania, że doręczenie korespondencji następowało w trybie art. 150 § 2 O.p. – nie podzielając w tym zakresie zarzutów odwołania. Organ odwoławczy przywołał treść przepisów art. 148-150 O.p. i wskazał, że w rozpatrywanej sprawie niewątpliwe jest, że adres, na który kierowano wszelką korespondencję, jest adresem zamieszkania Strony i został podany w zgłoszeniu rejestracyjnym na formularzu NIP-1, w którym nie wskazano innego adresu do korespondencji. Z akt sprawy wynika, że A. M. prowadził działalność gospodarczą w pięciu różnych miejscach. Bezsporne jest również, że Podatnik nie złożył do Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. żadnego pisma, oświadczenia, w którym wyraziłby wolę otrzymywania korespondencji na adres inny niż adres zamieszkania. Organ wskazał też na fakt, że organ I instancji (po doręczeniu zawiadomienia o zamiarze wszczęcia kontroli podatkowej z dnia 11.08.2010 r. w trybie art. 150 O.p.) wnioskiem z 09.09.2010 r. wystąpił do Urzędu Miasta S. o udostępnienie danych adresowych A. M. i uzyskał potwierdzenie, że Podatnik jest zameldowany na pobyt stały w S. przy ul. [...] Wobec powyższego organ odwoławczy uznał, że skoro Podatnik nie przebywał w miejscu zamieszkania i nie podał adresu do korespondencji, a prowadził działalność pod kilkoma adresami, nie określając przy tym jednego jako adresu do korespondencji będącego "miejscem pracy" w rozumieniu art. 148 § 1 O.p. - poniósł tego negatywne konsekwencje i nie może przerzucać odpowiedzialności na organ I instancji za zaniedbanie, którego się dopuścił. Ponadto organ stwierdził, że załączone do wniosku o wznowienie postępowania bilingi nie są dowodem na poinformowanie Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S o wskazaniu S. jako miejsca doręczania korespondencji, a załączona przez Podatnika kartka z rejestru rozmów telefonicznych świadczy o próbie skontaktowania się z podatnikiem w związku z nieodbieraniem korespondencji. Organ odwoławczy nie dopatrzył się również braku staranności przy zastępczym doręczeniu przesyłek. W tej sytuacji uznał, że wszczęcie postępowania podatkowego wobec A. M. w sprawie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2005 r. nastąpiło w dniu 20.10.2010 r., zaś skuteczne doręczenie decyzji wymiarowych – [...] r. Okoliczność, że Podatnik nie wniósł od nich odwołania spowodowała zaś, że stały się one w dniu 31.12.2010 r. ostateczne. Następnie, badając kwestię, czy w sprawie zaistniały przesłanki wznowienia postępowania, na które wskazała Strona, organ odwoławczy stwierdził, że zgłoszenie przesłanki, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p., tj. że Podatnik nie z własnej winy nie brał udziału w postępowaniu, nastąpiło z uchybieniem miesięcznemu terminowi określonemu w art. 241 § 2 pkt 1 O.p. Z akt sprawy wynika bowiem, że Podatnik powziął wiadomość o decyzjach z 01.12.2010 r. w dniu 04.01.2011 r. – tj. w dniu, w którym jego pełnomocnik przedłożył organowi podatkowemu pełnomocnictwo udzielone mu przez A. M. do reprezentowania w sprawach podatkowych i został zapoznany z materiałem dowodowym zebranym w toku postępowania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług za kwiecień i maj 2005 r. Wniosek o wznowienie postępowania został zaś złożony zaś dopiero w piśmie z dnia 06.05.2011 r. Organ wskazał przy tym, że gdyby nawet Strona dochowała terminu określonego w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., to w przedmiotowej sprawie przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 nie zaistniała, ponieważ w świetle wyżej przedstawionych argumentów nie można mówić o braku winy podatnika. Organ odwoławczy nie stwierdził także, aby w sprawie zaistniała przesłanka wskazana w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., tj. by wyszły na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Ustosunkowując się do wskazanych przez Podatnika dowodów, organ stwierdził, że rejestry zakupów i sprzedaży oraz faktury VAT potwierdzają jedynie, że odliczył on podatek naliczony wynikający z przedstawionych siedmiu faktur VAT. Powyższe zostało zaś stwierdzone już w decyzjach z dnia [....] r., a zatem fakt ujęcia przedmiotowych faktur w rejestrze zakupu za kwiecień i maj 2005 r. oraz rozliczenie podatku naliczonego z nich wynikającego, był znany organowi podatkowemu. Jednocześnie organ odwoławczy stwierdził, że w zgromadzonym na etapie zwykłego postępowania podatkowego materiale istniały wiarygodne dowody (m.in. wyciągi z protokołów przesłuchań świadków bądź podejrzanych, przeprowadzonych przez organy policji i prokuratury, decyzja Naczelnika T. Urzędu Skarbowego w S. z 19.03.2010 r.) potwierdzające, że Spółka z o.o. T. nie kupowała żadnego oleju napędowego, nie mogła więc sprzedać go firmie P.P.H.U. M. A. M.. Udowodniono, że Spółka z o.o. T. była jedynie wystawcą faktur, a nie była dostawcą towaru, wynikającego z ich treści. Uznano więc, że transakcje udokumentowane siedmioma wystawionymi przez tę S. fakturami VAT nie odzwierciedlały rzeczywistych czynności. Z tego względu pozbawiono Podatnika prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur VAT. W ocenie organu, bez wpływu na kształt obowiązku podatkowego pozostaje przy tym podnoszona w odwołaniu okoliczność, że Podatnik nieświadomie uczestniczył w oszustwie podatkowym. Odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, jako świadczenia publicznoprawne, nie jest bowiem w żadnej mierze oparta na zasadzie winy, a podatnik prowadzący działalność gospodarczą ponosi ryzyko wynikające z prowadzenia interesów z podmiotami nierzetelnymi. Organ odwoławczy jako prawidłowe ocenił także wykorzystanie przez organ I instancji materiału dowodowego zgromadzonego w postępowaniu kontrolnym i podatkowym prowadzonym przez Naczelnika T. Urzędu Skarbowego w S. wobec S. T., a włączonego do akt postępowania podatkowego wszczętego wobec A. M. - postanowieniem z dnia [...] r. Zdaniem organu, skoro transakcje wykazane w zakwestionowanych fakturach były przedmiotem analizy organu I instancji, to nie mają charakteru nowych okoliczności w stosunku do uprzednio prowadzonego postępowania dowodowego. Z kolei, załączone do wniosku o wznowienie postępowania wyciągi z rachunku bankowego podatnika, dowody WZ i PZ, rejestry kart drogowych pojazdu D nr rej. [...] za maj i czerwiec 2005 r., wydruki z tarczek tachografu ww. pojazdu jakkolwiek są nowe, istniały w dniu wydania decyzji i nie były znane organowi podatkowemu w momencie wydania decyzji, to jednak - według organu odwoławczego - nie są one istotne, ponieważ nie wpływają na zmianę rozstrzygnięcia zawartego w decyzjach z dnia [....] r. Odnosząc się do dowodów z zeznań świadków, na które Podatnik powołał się zarówno we wniosku o wznowienie postępowania, jak i w odwołaniu, organ II instancji wyjaśnił, że w aktach sprawy znajdują się już wyciągi z protokołów przesłuchań T. F.: z 09.02.2007 r. (sporządzony przez policję) oraz z 27.06.2007 r. (sporządzony przez prokuraturę) i W. P. z 13.02.2007 r. oraz z 30.08.2007 r. (sporządzone przez policję), a zarzuty podnoszone w tym zakresie przez Stronę świadczą o dokonywaniu przez nią oceny prowadzenia postępowania dowodowego w postępowaniu zwykłym, co nie może stanowić przedmiotu postępowania wznowieniowego. Organ wyjaśnił przy tym, że wniosku Podatnika o przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków: W. P., A. L., L. B., M. C., pana N., T. F. i W. P. nie można uznać za nowy dowód w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a postępowanie wznowieniowe nie może być poświęcone powtórnemu merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy. W świetle powyższego, organ odwoławczy za niezasadny uznał zarzut niepodjęcia wszystkich niezbędnych działań, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, stwierdzając, że prowadzenie postępowania wyjaśniającego oznaczałoby rozpatrywanie meritum sprawy. Z tych samych powodów organ nie uwzględnił zarzutu: niepodjęcia przez organ I instancji inicjatywy przesłuchania świadków i przesłuchania A. M. w charakterze strony oraz odmowy przeprowadzenia dowodów z przesłuchań świadków, o które Podatnik wnosił we wniosku wznowieniowym i w piśmie z dnia 07.12.2011r. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że zarzut niewyjaśnienia we wznowionym postępowaniu źródła pochodzenia oleju napędowego, którym miała dysponować Spółka z o.o. T. oraz brak wyjaśnienia kwestii, w jaki sposób spółka ta wchodziła w posiadanie oleju dotyczy ustalenia stanu faktycznego w postępowaniu kontrolnym i podatkowym przeprowadzonym wobec tej S.. Za niezasadny organ uznał również zarzut niewyjaśnienia do jakich podmiotów (osób) trafiał olej napędowy pochodzący z niewiadomego źródła, ponieważ w decyzji Naczelnika T. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [....] r. (ss. 9 i 10) znajduje się zestawienie faktur VAT wystawionych przez S. T., dokumentujących dostawy paliwa na rzecz różnych odbiorców, w tym A. M.. Organ wskazał przy tym, że zakres ustaleń faktycznych niezbędnych do zastosowania § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia zamyka się w chwili ustalenia, iż faktura VAT nie dokumentuje rzeczywistej czynności. Wobec powyższego organ stwierdził, że wbrew twierdzeniu Podatnika, wskazane przez niego nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie były istotne dla sprawy, bowiem nie wpływają one na zmianę rozstrzygnięcia zawartego w decyzjach ostatecznych z dnia [....] r. W świetle analizy akt sprawy oraz działań i ustaleń dokonanych przez organ I instancji, organ odwoławczy za niezasadne uznał zarzuty Strony co do podjęcia rozstrzygnięcia tylko w oparciu o część dowodów oraz naruszenia art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Nie zgodził się również ze stanowiskiem Podatnika w kwestii naruszenia zasad ogólnych postępowania zawartych w przepisach art. 120, art. 121 i art. 122 O.p. Organ odwoławczy wyjaśnił także, że zarzut Podatnika dotyczący bezpodstawnego zastosowania przepisu art. 92 ust. 1 ustawy o VAT i § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia odnosi się do decyzji ostatecznych z dnia [....] r. Ponadto organ stwierdził, że w badanej sprawie nie zachodzi również żadna z przesłanek wznowienia postępowania wymienionych w pozostałych, niewskazanych przez Stronę, punktach art. 240 § 1 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. A. M. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w S. oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania w wysokości [....] zł, w tym wpisu sądowego w wysokości [....] zł oraz kosztów zastępstwa procesowego w wysokości [...] zł. Zaskarżonemu aktowi A. M. zarzucił naruszenie przepisów: 1) art. 247 § 1 pkt 3 O.p. przez jego niezastosowanie, tj. niewydanie z urzędu decyzji stwierdzającej w całości nieważność decyzji organu I instancji z dnia [...] r., mimo że decyzje te wydane zostały z rażącym naruszeniem prawa; 2) art. 121 § 1 O.p. przez prowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych, w szczególności przez: a) odmowę przesłuchania świadków zawnioskowanych przez stronę, b) odmowę przesłuchania w charakterze strony A. M., c) nieprzesłuchanie innych świadków, których organ powinien przesłuchać w niniejszym postępowaniu i powoływanie się na zeznania złożone w innym postępowaniu (pracowników S. T.); 3) art. 122 O.p. przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, w szczególności z powodów wymienionych powyżej w pkt. 2; 4) art. 123 O.p. przez jego niezastosowanie, tj. niezapewnienie Stronie czynnego udziału w postępowaniu, w szczególności brak możliwości zadawania pytań osobom przesłuchiwanym w postępowaniu karnym z uwagi na fakt, że Skarżący nie był w tych postępowaniach stroną a złożony przez Skarżącego wniosek o ponowne przesłuchanie tych świadków nie został przez organ podatkowy uwzględniony; 5) art. 124 O.p. przez niedokładne wyjaśnienie zasadności przesłanek, które legły u podstaw wydania orzeczenia administracyjnego; 6) art. 150 i art. 146 § 1 w zw. z art. 121 O.p. przez niewłaściwą interpretację i zastosowanie oraz przyjęcie, że zainicjowanie postępowania (kontrolnego i podatkowego) nie musi być skutecznie doręczone stronie; 7) art. 187 O.p. przez niewyczerpujące zebranie i rozpatrzenie materiału dowodowego oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu niezbędnego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz błędne (niewłaściwe) przeprowadzenie postępowania dowodowego, co w konsekwencji powoduje brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, a także przez tendencyjną i nieobiektywną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, w szczególności przez przyjęcie, że spółka T. nie realizowała dostaw paliwa na rzecz Skarżącego; 8) art. 180 i art. 181 O.p. przez brak przeprowadzenia dowodów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu niezbędnego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz błędne (niewłaściwe) przeprowadzenie postępowania dowodowego, co w konsekwencji powoduje brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący; 9) art. 188 O.p. przez nieuwzględnienie wniosków dowodowych Strony, mimo iż przedmiotem dowodu miały być okoliczności mające znaczenie dla sprawy oraz zaniechanie przeprowadzenia dowodu niezbędnego do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy oraz błędne (niewłaściwe) przeprowadzenie postępowania dowodowego, co w konsekwencji powoduje brak zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący; 10) art. 191 O.p. przez dowolną, a nie swobodną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego; 11) art. 192 O.p. przez uznanie okoliczności faktycznych za udowodnione, pomimo iż strona nie miała możliwości wypowiedzenia się co do przeprowadzonego dowodu; 12) art. 199a O.p. przez niewystąpienie do sądu powszechnego z wnioskiem o ustalenie stosunku prawnego w sytuacji, gdy ustalenie to miało istotne dla rozstrzygnięcia sprawy znaczenie; 13) art. 210 § 4 O.p. przez niewłaściwe uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji obu instancji, uniemożliwiające kontrolę instancyjną orzeczenia; 14) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. przez zaniechanie zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez organy ścigania karnego co do przestępstwa pozostającego w związku z postępowaniem administracyjnym; 15) art. 201 § 3 O.p. przez nierozstrzygnięcie wniosku o zawieszenie postępowania co do okoliczności podanych wyżej pod pkt. 14 postanowieniem w trakcie postępowania podatkowego i uniemożliwienie Stronie kontroli instancyjnej takiego rozstrzygnięcia w toku postępowania administracyjnego, pomimo że na postanowienie w sprawie zawieszenia postępowania służy zażalenie, które powinno być rozpoznane w toku postępowania, a nie po jego zakończeniu; 16) art. 216 O.p. poprzez jego niezastosowanie i brak skutecznego włączenia do postępowania materiału zgromadzonego w innym postępowaniu; 17) art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przez przyjęcie, że nowe okoliczności faktyczne i dowody wskazane przez Podatnika we wniosku o wznowienie postępowania nie są "istotne"; 18) art. 240 § 1 pkt 4 w zw. z art. 121 O.p. poprzez ich niezastosowanie, mimo że Strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu podatkowym, co stanowiło podstawę do wznowienia postępowania podatkowego; 19) art. 92 ust. 1 ustawy o VAT i § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a) rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym do 31 maja 2005 r.) przez zastosowanie tych przepisów z naruszeniem prawa wspólnotowego, tj. VI Dyrektywy VAT. W uzasadnieniu Skarżący, częściowo powielając swoje stanowisko zawarte we wniosku o wznowienie postępowania oraz w odwołaniu, przedstawił argumenty na poparcie stawianych zarzutów. W szczególności zaakcentował on okoliczność, że zarówno doręczenie postanowienia o wszczęciu postępowania podatkowego, jak i dalszej korespondencji, organ I instancji oparł na fikcji prawnej doręczenia określonej w art. 150 O.p.; że w dniu wydania decyzji w aktach sprawy nie znajdowały się żadne dokumenty, które rzekomo świadczyłyby o nielegalnym procederze handlu paliwami; że organ I instancji, po wydaniu postanowienia w sprawie wznowienia postępowania, dołączył dokumenty i materiały zgromadzone przez Naczelnika T. Urzędu Skarbowego w S. w sprawie przeciwko S. z o.o. T., a pominął przeprowadzenie dowodów, o które Skarżący wnosił zarówno we wniosku, jak i w piśmie z dnia 07.12.2011 r. stanowiącym zastrzeżenia do zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Zarzucił także, że należało zawiesić postępowanie podatkowe na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. do czasu zakończenia postępowań karnych w sprawach, z których dokumenty stanowiły podstawę rozstrzygnięć organów podatkowych, przy czym organy te odniosły się do wniosku Strony o zawieszenie postępowania po wydaniu ostatecznej decyzji w sprawie, zmuszając ją do złożenia zażalenia na to postanowienie poza zakończonym już postępowaniem podatkowym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. u z n a ł, co następuje: Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 80, poz. 60 ze zm.) - dalej "O.p.", w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli: - strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu (pkt 4); - wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję (pkt 5). We wniosku z dnia 06.05.2011 r. o wznowienie postępowania zakończonego ostatecznymi decyzjami Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. o nr I[...] którymi określono A. M. zobowiązania z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień oraz za maj 2005 r., Skarżący wskazał na przesłankę wznowienia określoną w cytowanym art. 240 § 1 pkt 5 O.p. W uzasadnieniu wniosku Skarżący zakwestionował prawidłowość działania organu podatkowego I instancji, wskazując, że całość korespondencji do Podatnika, w tym również ww. decyzje z dnia [...] r., organ ten kierował na niewłaściwy adres, tj. na wskazany w zgłoszeniu rejestracyjnym adres zamieszkania Podatnika, a nie na adres jednego z miejsc prowadzenia działalności gospodarczej, wskazany telefonicznie pracownicy organu podatkowego – co w konsekwencji spowodowało, że Skarżący bez własnej winy nie uczestniczył w postępowaniu. W związku z tym – zdaniem Skarżącego – organ podatkowy prowadząc postępowanie bez jego udziału nie mógł zapoznać się z jakimikolwiek dowodami, którymi on dysponował, organ nie mógł też wiedzieć o nowych okolicznościach faktycznych, tj. zdarzeniach faktycznych, które miały miejsce przed wydaniem decyzji ostatecznej, a ujawnione zostały po jej wydaniu. W ocenie Skarżącego, nowe istotne dowody, nieznane organowi, to przedłożone wraz z wnioskiem: rejestr zakupu i sprzedaży VAT za kwiecień i maj 2005 r., wyciągi z rachunku bankowego Podatnika potwierdzające zapłatę przelewami za faktury VAT dokumentujące zakup paliwa, oryginały siedmiu faktur VAT wystawionych przez S. z o.o. T., trzy dowody WZ, siedem dowodów PZ, rejestry kart drogowych pojazdu D nr rej. [...] za maj i czerwiec 2005 r., wydruki z tarczek tachografu ww. pojazdu dokumentujących przykładowe przejazdy w dniach 14 i 18.05.2005 r.; a także dowody z zeznań 7 świadków, którzy mieliby potwierdzić fakt nabywania od S. T. przedmiotowego paliwa. Wobec takiego uzasadnienia wniosku o wznowienie postępowania, zasadnie organy obu instancji odniosły się na wstępie do wystąpienia przesłanki wznowienia, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. W ocenie Sądu, organy te prawidłowo stwierdziły, że przesłanka taka nie wystąpiła w sprawie. Uznać bowiem należy, że kierowanie korespondencji do Skarżącego na adres wskazany przez niego w zgłoszeniu rejestracyjnym jako miejsce zamieszkania było zgodne z art. 148 § 1 O.p. W myśl tego przepisu, pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy. Za niezasadne należy więc uznać doręczanie Skarżącemu korespondencji w miejscu prowadzonej działalności gospodarczej, zwłaszcza przy uwzględnieniu faktu, że w zgłoszeniu rejestracyjnym wskazał kilka takich miejsc (pod różnymi adresami). W zgłoszeniu nie wskazał też adresu dla korespondencji. Powoływanie się na fakt, iż w rozmowie telefonicznej z pracownicą urzędu podatkowego – która uprzednio dwukrotnie próbowała skontaktować się z Podatnikiem w sprawie rozliczenia VAT za kwiecień i maj 2005 r. – wskazał jej adres dla doręczeń w jednym z miejsc prowadzenia działalności (w S.), nie może być uznane za skuteczne wskazanie adresu dla korespondencji. Takie telefoniczne wskazanie adresu powodowałoby niepewność co do stanu sprawy podatkowej, a więc także sytuacji prawnej podatnika (strony postępowania), bowiem w razie wysłania korespondencji na tak wskazany adres, podatnik mógłby skutecznie zarzucić organowi naruszenie ww. art. 148 § 1 O.p. Dla uniknięcia takiej sytuacji, w tym dla realizowania zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie stron, organ powinien ściśle przepisów O.p. o doręczaniu pism. Uznać w związku z tym należy, że zmiana danych (w tym w szczególności adresu zamieszkania) zawartych w zgłoszeniu rejestracyjnym powinna nastąpić w tej samej formie (pisemnej). Ponadto w rozpoznawanej sprawie Skarżący wiedząc o tym, że organ podatkowy wyjaśnia kwestię rozliczenia VAT za kwiecień i maj 2005 r., powinien we własnym interesie dołożyć staranności, aby uniknąć skutku określonego w art. 150 O.p., tzn. przyjęcia fikcji prawnej doręczenia pisma, mimo jego nieodebrania przez adresata. Dołożenie takiej, wymaganej od przedsiębiorcy, dbałości o własne interesy, umożliwiłoby Skarżącemu branie udziału w postępowaniu kontrolnym i podatkowym. Nie można więc uznać, że Skarżący "bez własnej winy" nie brał udziału w postępowaniu, a więc że została spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Niezależnie od powyższego wskazać należy, że składając wniosek o wznowienie postępowania Podatnik (reprezentowany przez pełnomocnika) przyjął, że ww. decyzje organu I instancji z 1 grudnia 2010 r. stały się ostateczne, a więc że zostały skutecznie doręczone – co zaprzecza argumentacji zawartej we wniosku, o nieskutecznym doręczaniu korespondencji dla Podatnika. Ponadto stwierdzić w tej kwestii należy, że prawidłowo w zaskarżonej decyzji wskazano również, że Strona uchybiła miesięcznemu terminowi do złożenia wniosku, określonemu w art. 241 § 2 pkt 1 O.p., zgodnie z którym, wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji. Jak wynika z akt sprawy, pełnomocnik Skarżącego dowiedział się o wydaniu przedmiotowych decyzji podatkowych w dniu 4 stycznia 2012 r., natomiast wniosek o wznowienie postępowania złożony został dopiero w maju 2012 r. Z tych powodów Sąd nie uwzględnił zarzutów skargi odnoszących się do naruszenia przepisów postępowania – które to zarzuty miałyby wskazywać na istnienie przesłanki określonej w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Odnosząc się do przesłanki wznowienia postępowania wymienionej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., uznać należy, że prawidłowo w zaskarżonej decyzji stwierdzono, iż dowody (dokumenty) załączone do wniosku istniały w dacie wydania decyzji ostatecznych i nie były one znane organowi podatkowemu – potwierdza ten fakt także pismo organu z dnia 21.10.2010 r., którym wezwano Podatnika do przedłożenia: faktur VAT zakupu wystawionych przez S. z o.o. T., rejestrów zakupów za kwiecień i maj 2005 r. wraz z dokumentami źródłowymi zarejestrowanymi w tych rejestrach, faktur VAT potwierdzających sprzedaż paliwa zakupionego na podstawie faktur VAT wystawionych przez S. T.. Wezwanie to nie zostało odebrane przez Podatnika, w związku z tym organ podatkowy nie dysponował takimi dowodami. Pomimo tego, że były to "nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję", w zaskarżonej decyzji organ odwoławczy uznał, że dowody te nie mają istotnego znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, zatem nie została spełniona przesłanka z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Organ uznał bowiem, że fakty wynikające z tych dowodów nie były kwestionowane przez organ podatkowy w ostatecznych decyzjach. Nie kwestionowano bowiem tego, że Skarżący nabywał paliwo od S. T. i za nie zapłacił – zakwestionowano natomiast prawo Podatnika do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawionych przez tę S., uznając, że nie była ona właścicielem paliwa (bo takiego paliwa nie nabyła), a zatem faktury przez nią wystawione nie dokumentują rzeczywistych czynności. Uwzględniając treść wniosku o wznowienie postępowania, takie stanowisko organu odwoławczego należałoby w istocie uznać za prawidłowe, zauważyć jednak należy, że w odwołaniu Podatnik wskazał także na brak świadomości uczestniczenia w oszustwie podatkowym – powołując się przy tym na orzecznictwo ETS-u, jak i sądów administracyjnych. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy stwierdził w związku z tym, że podniesiona okoliczność, iż Podatnik nieświadomie uczestniczył w oszustwie podatkowym pozostaje bez wpływu na kształt obowiązku podatkowego, bowiem odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe, jako świadczenia publicznoprawne, nie jest w żadnej mierze oparta na zasadzie winy, a podatnik prowadzący działalność gospodarczą ponosi ryzyko wynikające z prowadzenia interesów z podmiotami nierzetelnymi. W ocenie Sądu, kwestia świadomości Podatnika co do uczestniczenia w oszustwie podatkowym, bądź możliwość przewidywania takiej okoliczności, ma istotne znaczenie dla oceny prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w kwestionowanych przez organ podatkowy fakturach. Pogląd taki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w tym w wyrokach z 6 lipca 2006 r. w sprawach C-439/04 i C-340/04 oraz z 21.06.2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11. W wyrokach tych podkreślono, że podatnika można pozbawić prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji gdy wiedział on, że uczestniczył w oszustwie podatkowym albo gdy powinien wiedzieć, że uczestniczy w takim oszustwie. Wynika z tego, że to organ podatkowy, kwestionujący prawo do odliczenia, zobowiązany jest wykazać, iż podatnik w konkretnych okolicznościach faktycznych powinien wiedzieć, że transakcja (transakcje) nie spełnia pewnych standardów handlowych właściwych dla tego typu zdarzeń. W związku z tym należało uznać, że dokonana przez organ odwoławczy ocena zarzutu braku świadomości uczestniczenia przez Podatnika w oszustwie podatkowym nie jest prawidłowa. Z tego powodu nie jest więc zasadne stwierdzenie, iż w sprawie nie wystąpiła nowa okoliczność mająca istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, istniejąca w chwili wydawania decyzji, lecz nieznana organowi podatkowemu. Ze zrozumiałych powodów organ podatkowy w przedmiotowych decyzjach ostatecznych nie badał omawianej kwestii, bowiem Podatnik nie brał udziału w postępowaniu, a więc i nie wskazywał na brak świadomości uczestniczenia w oszustwie podatkowym. Skoro jednak istnienie takiej świadomości Podatnika (lub możliwości przewidywania oszustwa) w okresie nabywania towaru wskazanego w kwestionowanych fakturach stanowi istotną przesłankę do pozbawienia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego, uznać należy, że kwestia taka ma istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej. W tym kontekście (istnienia lub braku ww. świadomości albo powinności przewidywania uczestniczenia w oszustwie podatkowym) organ powinien też ocenić przedstawione przez Skarżącego nowe dowody. Odnosząc się przy tym do dowodów z zeznań świadków i strony, na które Podatnik powołał się zarówno we wniosku o wznowienie postępowania, jak i w odwołaniu – żądając przeprowadzenia takich dowodów - stwierdzić należy, że zasadnie organ II instancji uznał, iż nie są to nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Przeprowadzenie takich dowodów (lub niektórych z nich) może się jednak okazać celowe dla wykazania istnienia omawianej świadomości Podatnika (albo jej braku). Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi stwierdzić należy, że w zdecydowanym zakresie odnoszą się one do prawidłowości prowadzenia postępowania podatkowego (zwyczajnego) zakończonego przedmiotowymi decyzjami ostatecznymi, zatem przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji, stwierdzającej brak przesłanek do wznowienia postępowania podatkowego nie mogły być one uwzględnione. Na takim etapie postępowania wznowieniowego nie dokonuje się bowiem merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy (art. 243 § 2 O.p.). W zaskarżonej decyzji nie naruszono więc wskazywanych w skardze przepisów postępowania – za wyjątkiem art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zauważyć ponadto należy – co podkreślał organ odwoławczy - że w postępowaniu podatkowym (zwyczajnym) nie kwestionowano tego, że Skarżący nabywał paliwo od S. T. i za nie zapłacił, zakwestionowano natomiast z ww. powodów prawo Podatnika do odliczenia podatku naliczonego w fakturach wystawionych przez tę S.. To właśnie ta ostatnia kwestia jest sporna pomiędzy stronami, a dla jej rozstrzygnięcia niezbędne jest wyjaśnienie, czy Skarżący miał świadomość uczestniczenia w oszustwie podatkowym albo na podstawie towarzyszących przedmiotowym transakcjom powinien przewidzieć taką ewentualność. Mając powyższe ustalenia na względzie Sąd uznał, że stanowisko organu odwoławczego wyrażone w zaskarżonej decyzji, iż nie wystąpiła w sprawie "nowa okoliczność istotna dla sprawy" – oparte na stwierdzeniu, że kwestia braku świadomości Podatnika co do uczestniczenia w oszustwie podatkowym nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy - stanowi naruszenie przepisów postępowania (art. 240 § 1 pkt 5 O.p.) w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W ponownym rozpoznaniu sprawy – przy uwzględnieniu przedstawionej oceny prawnej – należy więc wyjaśnić kwestię świadomości Skarżącego w ww. zakresie. Dla wyjaśnienia tej kwestii celowe może się okazać przeprowadzenie dowodów z dokumentów lub zeznań osób wskazywanych przez Skarżącego (albo z niektórych tych źródeł dowodowych) lub innych dowodów. Uznając zatem, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa opisanym wyżej, Sąd uchylił tę decyzję na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270). O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 ww. ustawy i w zw. z § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153) oraz w zw. z § 2 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie wysokości oraz szczegółowych zasad pobierania wpisu w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 221, poz. 2193 ze zm.). O niewykonywaniu zaskarżonej decyzji orzeczono na podstawie art. 152 ww. ustawy.