I SA/Sz 490/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.), Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 października 2010 r. sprawy ze skargi E. L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. 1. oddala skargę, 2. przyznaje na rzecz adwokata [...] od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie kwotę [...] powiększoną o należny podatek od towarów i usług z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej. Zaskarżoną decyzją nr [...] z dnia [...], wydaną z powołaniem się na przepis art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 6 ust. 2, art. 9 ust 1, ust. 2 i ust. 3, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 22 ust. 1, art. 22a ust. 1, art. 22h ust. 1 pkt 2, art. 22g ust. 8, art. 22i ust. 1 i ust. 2, art. 23 ust. 1 pkt 43 i pkt 46, ust. 5 i ust. 7, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 1, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania z dnia 10 stycznia 2010 r. wniesionego przez Pana E. L., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] znak: [...], określającej E. L. i B. L. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie [...]zł. W zakresie stanu faktycznego ustalono, co następuje. E. i B. L. złożyli 25 lutego 2005 r. wspólne zeznanie małżonków o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2004, w którym wykazano : 1) w odniesieniu do B. L., prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie handlu , obróbki drewna i innych usług pod nazwą "L. B.A S": - przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej – [...] zł koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej [...] zł dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej [...] zł należna zaliczka od przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej [...] zł razem przychód [...] zł razem koszty uzyskania przychodów [...] zł -razem dochód [...] zł razem należna zaliczka [...] zł straty z lat ubiegłych [...] zł dochód po odliczeniach [...] zł, 2) w odniesieniu do E. L. zadeklarowano w wszystkich pozycjach kwotę 0 zł, 3) dochód małżonków po odliczeniach: dochód stanowiący podstawę obliczenia podatku [...] zł obliczony podatek [...] zł podatek po odliczeniach [...] zł należny podatek [...] zł suma wpłaconych zaliczek [...] zł nadpłata [...] zł Na skutek przeprowadzonej kontroli podatkowej, w związku z przekazaną przez E. L. informacją o nieprawidłowościach związanych z prowadzeniem w 2004 r. działalności gospodarczej przez B. L. (wystawianie fikcyjnych faktur) Naczelnik Urzędu Skarbowego oceniając zgromadzony w sprawie materiał dowodowy za 2004 r. stwierdził następujące nieprawidłowości świadczące o nierzetelności prowadzonej księgi: 1) zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę [...] zł poprzez zaksięgowanie rachunków nieodzwierciedlających rzeczywistych zdarzeń gospodarczych o numerach: [...] z dnia 3 lutego 2004 r., 2/2004 z dnia 31 sierpnia 2004 r. oraz [...] z dnia 29 października 2004 r. wystawionych przez Pana J. L. na rzecz "Z S." z siedzibą w O., B., dokumentujące transakcje zakupu drewna kominkowego, łupanego i usług transportowych; do kosztów uzyskania przychodów B. L. zaliczyła trzy ww. rachunki wpisując je do księgi przychodów i rozchodów, czym naruszono przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz § 12 ust. 1 i ust. 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, 2) zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę [...] zł poprzez zaksięgowanie zakupu oleju napędowego do samochodu osobowego napędzanego benzyną oraz zakupu prasy jako wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. 3) zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę [...] zł poprzez zaksięgowanie faktury zakupu oleju napędowego do wózka widłowego w kwocie brutto, przez co koszty zostały zawyżone o kwotę podatku od towarów i usług, 4) zawyżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę [...] zł poprzez zaksięgowanie kosztów eksploatacji samochodu osobowego, które nie były udokumentowane ewidencją przebiegu pojazdu, samochód nie był również ujawniony w przedłożonej do kontroli ewidencji środków trwałych, 5) zaniżenie kosztów uzyskania przychodu o kwotę [...] zł, poprzez błędnie ustaloną stawkę amortyzacyjną w odniesieniu do wózka widłowego używanego bardziej intensywnie w stosunku do warunków przeciętnych oraz błędnie ustaloną wartość miesięcznych odpisów amortyzacyjnych. W świetle powyższego organ pierwszej instancji określił decyzją z dnia [...] znak: [...], Państwu E. i B. L. wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...] zł. W złożonym odwołaniu od powyższej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego, E. L. wniósł o jej uchylenie w całości oraz o umorzenie postępowania podatkowego w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. W uzasadnieniu odwołania E. L. zarzucił, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób niedokładny z pominięciem istotnych okoliczności faktycznych, co - zdaniem strony - przejawiało się w przeprowadzeniu powierzchownej kontroli w przedsiębiorstwie należącym do B. L.. Ponadto E. L. zarzucił organowi podatkowemu stronniczość oraz niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego, a także zaznaczył, że nie miał żadnego wpływu na wystawianie jakichkolwiek faktur przez Panią B. L., czego dowodem są zeznania dzieci Państwa L. – G. L., J. L. i D. L. oraz innych świadków. Podatnik zarzucił również, iż organ pierwszej instancji zaniechał sprawdzenia rzetelności faktur, a w piśmie opatrzonym klauzulą tajemnicy skarbowej znak: [...] zobowiązał stronę do podpisania fałszywej korekty zeznania podatkowego za 2004 r. wystawionej przez B. L.. Odwołujący się wskazał, że mimo, iż podpisał ww. korektę, to złożył jednak oświadczenie, że są w niej zawarte błędne wyliczenia oraz, że uczynił to na odpowiedzialność Naczelnika Urzędu Skarbowego. E. L. wskazał, że prawidłowe wyliczenia B. L. zawarła w korekcie zeznania podatkowego za 2004 r. z dnia 29 kwietnia 2008 r., która została ponownie przesłana przez organ pierwszej instancji E. L. w celu uzupełnienia podpisu, co strona uczyniła z zaznaczeniem, iż zgadza się jedynie z matematyczną prawidłowością wyliczenia zawartego w korekcie. Jednocześnie składający odwołanie wskazał że Naczelnik Urzędu Skarbowego nie miał prawa wywierać na nim presji w celu uzyskania podpisu na korekcie. Ponadto E. L. powołał się na przepis art. 290 § 2 Ordynacji podatkowej, który -jak uznał Podatnik - nakłada na organy podatkowe obowiązek pouczenia podatnika o możliwości złożenia zastrzeżeń lub wyjaśnień oraz prawie do złożenia korekty deklaracji podatkowej, czego organ pierwszej instancji nie dopełnił. Strona wskazała, że pismem z dnia 5 września 2008 r. wystąpiła do organu podatkowego z wnioskiem o złożenie indywidualnego zeznania podatkowego za 2004 r., jednakże Naczelnik Urzędu Skarbowego powyższy wniosek rozpatrzyłnegatywnie. Reasumując, we wniesionym odwołaniu Pan E. L. nie zgodził się na wspólny sposób rozliczenia łącznie z małżonką i zwrócił się o umożliwienie Mu złożenia oddzielnej deklaracji podatkowej za 2004 r. Ponadto we wniesionym odwołaniu Pan E. L. zawarł skargę na działanie organu podatkowego rozpatrującego sprawę w pierwszej instancji podnosząc zarzuty: -naruszenia tajemnicy skarbowej podczas wysyłania korespondencji do Podatnika, -wymuszenia podpisów Podatnika na złożonych po kontroli korektach zeznań, -odmowy przyjęcia korekty zeznania podatkowego złożonej w sposób indywidualny. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymując w mocy zaskarżoną decyzję w wyniku rozpatrzenia sprawy, uznał prowadzoną w 2004 roku przez podatnika podatkową księgę przychodów i rozchodów w zakresie ewidencjonowania kosztów uzyskania przychodów za nierzetelną. Powołując się na przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej organ stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające zastosowanie tego przepisu, gdyż po wyłączeniu nieuznanych przez organ podatkowy kosztów - zapisy w księdze pozwalają na określenie prawidłowej podstawy opodatkowania. Organ odwoławczy na podstawie dokonanych ustaleń faktycznych oraz analizy materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie uznał za zasadne ustalenia organu pierwszej instancji i stwierdził, że w 2004 Pani B. L.: - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł poprzez zaksięgowanie 3 fałszywych rachunków zakupu drewna i usług transportowych; - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł poprzez zaksięgowanie kosztów eksploatacji samochodu osobowego bez ewidencji przebiegu pojazdu; - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł poprzez zaksięgowanie kosztu zakupu oleju napędowego w kwocie brutto warz z podatkiem od towarów i usług; - zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...]zł poprzez zaksięgowanie zakupu oleju napędowego do samochodu osobowego napędzanego benzyną oraz zakup prasy; - zaniżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę [...] zł poprzez błędne zaksięgowanie comiesięcznych odpisów amortyzacyjnych w nieprawidłowej kwocie. Uzasadniając rozstrzygniecie, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego organ stwierdził, że w toku postępowania kontrolnego i podatkowego dokonano wszelkich niezbędnych czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ przywołał przeprowadzone w sprawie dowody, t. j. dowód z przesłuchania tj.: Pana E. L. (k.: 77-81), Pana J. L. (k.: 72-76) i Pana A. L. (k.: 31-32), na okoliczność wystawiania kwestionowanych rachunków, ,przesłuchanie B. L. w charakterze strony (k.: 33 - 35). W toku postępowania wystąpiono do Sądu Rejonowego w Drawsku Pomorskim w kwestii udostępnienia faktur sprzedaży z 2004 r. wystawionych przez "Z S.". Strona, pomimo przebywania w zakładzie Karnym, miała zapewniony czynny udział w postępowaniu; na każdym etapie postępowania miała możliwość przedstawiania dowodów oraz kierowania wniosków do organu podatkowego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisu art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niezebranie i nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wydając rozstrzygniecie w sprawie oparł się na zebranym i w sposób wyczerpujący rozpatrzonym materiale dowodowym, zaznaczając, że organ podatkowy nie jest zobowiązany do nieograniczonego poszukiwania dowodów. Za nieuzasadniony uznano także zarzut naruszenia wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów, podkreślając, że w uzasadnieniu decyzji odniesiono się do całości zebranego materiału dowodowego, przy jednoczesnym uzasadnieniu, którym dowodom i dlaczego nie dano wiary, a które uwzględniono przy podjęciu rozstrzygnięcia. Odnosząc się natomiast do kwestii indywidualnego opodatkowania Pana E. L. organ drugiej instancji wyjaśnił, że na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy mają obowiązek złożyć zeznanie podatkowe w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Termin ten jest więc również terminem złożenia wniosku o wspólne opodatkowanie małżonków za dany rok podatkowy. W roku 2004 termin ten upłynął dnia 2 maja 2005 r. Powyższy wniosek w formie wspólnego zeznania podatkowego Państwo E. i B. L. złożyli w dniu 25 lutego 2005 r. Ponadto do dnia upływu terminu wyboru sposobu opodatkowania tj. daty likwidacji prowadzonej przez E. L. działalności gospodarczej Państwo L. spełnili wszystkie przesłanki uprawniające do skorzystania z możliwości wspólnego opodatkowania łącznych dochodów, a przede wszystkim złożyli prawnie skuteczny wniosek. Powyższy wniosek był oświadczeniem woli Państwa L. i termin do jego złożenia - bądź ewentualnego wycofania - przedawnieniu wraz z upływem terminu do złożenia zeznania podatkowego, tj. 2 maja 2005 r. Podkreślono przy tym, że termin do złożenia oświadczenia o wyborze wspólnego opodatkowania ma charakter materialnoprawny i nie podlega przywróceniu. Konsekwencją powyższego jest trwałość wybranego sposobu opodatkowania małżonków za dany rok podatkowy, choćby sama wysokość należnego podatku została określona w innej wysokości niż zeznana z powodu ustalenia innej podstawy opodatkowania (dochodu i odliczeń od dochodu). Zatem skorzystanie przez małżonków z uprawnienia przewidzianego w art. 6 ust. 2 wskazanej ustawy wywołuje skutki, które może odwrócić tylko ich rozłączne opodatkowanie w drodze decyzji wydanej w trybie art. 45 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tylko z tej przyczyny, iż małżonkowie nie spełniali ustawowych warunków do łącznego opodatkowania. Natomiast w przedmiotowej sprawie powyższa przesłanka nie zaszła. W związku z powyższym zarzut E. L., że organ podatkowy powinien rozliczyć go indywidualnie lub poinformować o możliwości złożenia indywidualnej korekty zeznania podatkowego za 2004 r. jest nieuzasadniony. Odnosząc się do zarzutu zbyt długiego prowadzenia postępowania, tj. przez okres ok. 2,5 roku, organ odwoławczy wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie nie zostały naruszone żadne terminy ustawowe, a czas w jakim organ podatkowy prowadził przedmiotową sprawę i jakie w tym okresie podejmował czynności oraz jakie utrudnienia napotykał w trakcie prowadzonych czynności, był niezbędny w celu wszechstronnego rozpatrzenia sprawy. Kolejny zarzut podniesiony przez Pana E. L. to naruszenie tajemnicy skarbowej w momencie wysyłania Panu E. L. jako osadzonemu korespondencji za pośrednictwem Dyrektora Zakładu Karnego w Wierzchowie. Jak wynika z ustalonego stanu faktycznego Naczelnik Urzędu Skarbowego podjął działania zmierzające do wyeliminowania błędnego zeznania (korekta zeznania PIT-36 za 2004 r.) - brak podpisu, zwracając się do Dyrektora Zakładu Karnego w Wierzchowie w celu przedłożenia osadzonemu - E. L. zeznania do podpisu. Naczelnik Urzędu Skarbowego przyjął takie działanie w świetle posiadanej wiedzy, że Pan E. L. odbywa karę pozbawienia wolności i nie zastosuje się do wezwania organu podatkowego a także przepisów wykonawczych dotyczących służby więziennej i osadzonych w zakładach karnych oraz braku jasnych procedur w zakresie prowadzenia czynności sprawdzających czy podatkowych w stosunku do osadzonych odbywających kary pozbawienia wolności. Dyrektor Izby Skarbowej informuje, że organy podatkowe doręczają pisma skazanym podatnikom zgodnie z zasadami i procedurą zawartą w Ordynacji podatkowej, tj. pismo jest adresowane bezpośrednio do skazanego łub poprzez pismo przewodnie (ogólna prośba o przekazanie właściwej przesyłki skazanemu - bez podania treści czy zakresu właściwej przesyłki) do dyrektora zakładu karnego z prośbą o przekazanie drugiej przesyłki skazanemu (II koperta z potwierdzeniem odbioru). Zaznaczyć należy, że sposób doręczenia korekty zeznania do podpisu dla Pana E. L.a poprzez Dyrektora Zakładu Karnego w Wierzchowie miał charakter incydentalny. Za pozbawiony podstaw organ odwoławczy uważa zarzut przedstawiony w skardze dotyczący dwukrotnego wymuszenia podpisu na korekcie zeznania podatkowego od E. L. Podkreślono, że Naczelnik Urzędu Skarbowego zwracał się do Dyrektora Zakładu Karnego w Wierzchowie z prośbą o przedłożenie do podpisu E. L. korekt zeznania PIT - 36 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2004. Powyższe korekty zostały opatrzone podpisem E. L. i odesłane do organu podatkowego bez żadnej informacji, że osadzony nie wyraził chęci złożenia podpisu lub, że był do tego zmuszany. Jedynie w dniu 24 stycznia 2008 r. E. L. przesłał do Urzędu Skarbowego oświadczenie, z którego wynika, że podpisał pierwszą korektę zeznania, ponieważ o to wystąpiła Pani Naczelnik Urzędu Skarbowego. Organ odwoławczy wskazał również, B. L. miała zapewniony czynny udział w postępowaniu, a odnosząc się do treści złożonego przez nią pisma stwierdził, że decyzja dotyczy postępowania podatkowego prowadzonego w sprawie określenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2004 r. To rok podatkowy 2004 objęty był zakresem kontroli jak i postępowania podatkowego, a w piśmie skierowanym do organu Strona powołuje się na wydarzenia mające miejsce w latach 2005, 2006 i 2007, który to okres nie był objęty zakresem przeprowadzonej kontroli podatkowej. Odnosząc się z kolei do kwestii wywarcia na podatniczce przymusu podczas wystawiania fałszywych rachunków, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że nie ma znaczenia czy podatnik w sposób zawiniony, czy niezawiniony dokonał rozliczenia kosztów uzyskania przychodów na podstawie tzw. "pustych faktur". Istotny jest jedynie fakt, że faktury te nie odzwierciedlają faktycznych transakcji, tzn., że ich wystawca nie był dostawcą usług w nich wymienionych. Nieważne są przyczyny tego stanu rzeczy. W skardze na wyżej opisaną decyzję E. L. wniósł o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz o umorzenie postępowania w stosunku do niego. W uzasadnieniu skargi wskazał, że odpowiedzialność za wystawienie trzech fikcyjnych faktur ponosi wyłącznie jego była żona B. L., która fałszując faktury zaniżyła dochód do opodatkowania na kwotę ponad [...] zł . Skarżący wskazał iż Działalność gospodarczą prowadził byłej żony prowadziło biuro rachunkowe wobec tego nie było żadnych przesłanek żeby nie ufać prawidłowości rozliczenia. Dalej skarżący wskazuje, iż rozliczył się z żoną za rok 2004 albowiem w owym okresie byli małżeństwem i wspólnie posiadali 6 dzieci a wspólne rozliczenie było korzystniejsze. Dalej skarżący wskazuje iż w związku z rozwodem dokonał analizy dokumentów i natrafił na fałszywe faktury dlatego też poinformował o nich Naczelnika Urzędu Skarbowego. Dalej skarżący wskazuje iż tylko i wyłącznie konsekwencje nierzetelnego rozliczenia powinna ponieść jego była żona a nie on. Skarżący podniósł po raz kolejny kwestię podpisania korekty zeznania podatkowego, które zostało dokonane, jak twierdzi skarżący, pod przymusem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem w świetle art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), stwierdzić należy, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej m.in. poprzez badanie legalności, czyli zgodności z prawem wydawanych aktów w tym decyzji administracyjnych. Z treści art. 145 § 1 p.p.s.a. wynika zaś, że sąd uchyla zaskarżoną decyzję, gdy stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy sąd stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.) i rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Rozpoznając skargę w tak zakreślonej kognicji, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdził, iż zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji nie naruszają przepisów prawa materialnego oraz postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W pierwszej kolejności należy ocenić zarzuty związane ze sposobem prowadzenia postępowania dowodowego i oceną materiału zebranego w sprawie. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały wszechstronnej i trafnej jego oceny, przy tym organy podatkowe właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego, a stan faktyczny i prawny sprawy ustalono zgodnie z wymogami zawartymi w ustawie Ordynacja podatkowa, a w szczególności w art. 122, 180, 187, 188 oraz 191 O.p. W ocenie Sądu organy podatkowe podjęły wszelkie, konieczne czynności wyjaśniające i dokonały ustaleń faktycznych w oparciu o liczne fakty istotne dla rozstrzygnięcia, tak zatem materiał dowodowy został zebrany i rozpatrzony w sposób wyczerpujący i wnikliwy. Jednocześnie zdaniem Sądu nie ma podstaw do przyjęcia, że zgromadzony w sprawie materiał dowodowy został oceniony w sposób dowolny, z pogwałceniem zasady swobodności ocen, a organy podatkowe, zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 187 O.p., odnoszącą się do obowiązku wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego, wzięły pod uwagę wszystkie dowody i dokumenty zgromadzone w toku postępowania podatkowego. Odnosząc się do intencji skargi zmierzającej do podważenia faktu obciążenia Skarżącego odpowiedzialnością za nierzetelność rozliczeń podatkowych wynikających z działalności gospodarczej jego byłej żony za rok 2004 wskazać przede wszystkim należy, iż w dniu 25 lutego 2005r. małżonkowie Państwo E. i B. L. złożyli wspólne zeznanie PIT 36 łącznie z oświadczeniem o wspólnym opodatkowaniu. Fakt ten skarżący w skardze potwierdza. Natomiast okoliczność kwestionowania przez Podatnika podpisanych uprzednio korekt deklaracji stał się podstawą do wszczęcia postępowania w sprawie określenia prawidłowej kwoty zobowiązania za rok 2004. W ocenie Sądu rację ma organ podatkowy, że skorzystanie z uprawnienia przewidzianego art. 6 ust. 2 u.p.d.o.f. (w brzmieniu obowiązującym w 2004 r.), wywołuje, co podnosi orzecznictwo sądowe, skutki, które może odwrócić tylko ich rozłączne opodatkowanie w drodze decyzji wydanej w trybie art. 45 ust. 6 tej ustawy, i to tylko z tej przyczyny, iż nie spełniali oni przepisanych warunków do łącznego opodatkowania. Konsekwencją skorzystania ze skutecznie przysługującego prawa do wspólnego opodatkowania jest trwałość łącznego opodatkowania małżonków za dany rok podatkowy, choćby sama wysokość należnego od małżonków podatku została określona w innej wysokości niż zeznania z powodu ustalenia innej podstawy opodatkowania (por. wyrok NSA Ośrodek Zamiejscowy w Gdańsku z dnia 24 czerwca 1998r., I SA/Gd 620/96, ONSA 1999/1/37; także por. S. Babiarz [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek. Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2007, s. 522 i n.). Warto zaznaczyć, że podnoszone przez Skarżącego okoliczności to znaczy konflikt z byłą małżonką, rozwód, które wystąpiły już po upływie roku za który zostało złożone wspólne zeznanie nie mogą niwelować skutku w postaci złożenia oświadczenia o wyborze wspólnego opodatkowania. Termin do złożenia wniosku o uprzywilejowane opodatkowanie na podstawie art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uregulowany w art. 45 ust. 1 tej ustawy ze względu na skutki prawne, jakie wywiera w zakresie stosunku materialnoprawnego, łączącego podatnika ze Skarbem Państwa jest terminem prawa materialnego. Wyznacza on datę, do której może być ukształtowane prawo do opodatkowania połowy dochodów w podwójnej wysokości. Charakteru tego terminu nie zmienia możliwość złożenia korekty zeznania podatkowego, które jest odrębną instytucją prawa podatkowego, w sposób konkretny uregulowaną i która nie jest tożsama z przywróceniem, odroczeniem czy też z przedłużeniem terminu do ponownego ukształtowania stosunku materialnoprawnego . Wywody skarżącego zmierzające do wyeliminowania jego odpowiedzialności podatkowej są pozbawione podstawy prawnej. Konsekwencją skutecznego złożenia wspólnej deklaracji podatkowej jest solidarna odpowiedzialności za długi podatkowe. Utrzymuje się ona także po rozwodzie. Solidarność ta, zgodnie z jej istotą, wyznacza pełny zakres odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe małżonków, której na niekorzyść wierzyciela wyłączyć nie można. Podkreślić należy, iż organy obu instancji w decyzjach podatkowych w sposób wyczerpujący uzasadniły i wskazały fakty, które uznały za udowodnione, dowodów, którym dano wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności (na podstawie art. 210 § 4 O.p.). Dlatego też Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z powyższych względów Sąd działając na podstawię art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji wyroku .