I SA/Sz 520/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka,, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 października 2009 r. sprawy ze skargi E. T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za 2003 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w S z dnia [...] . utrzymująca w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego w S z[...] . określająca zobowiązanie podatkowe [...] w podatku od towarów i usług za [...] . w kwotach wyższych od wykazanych w deklaracjach[...] W/w decyzje wydane zostały po ponownym rozpoznaniu spraw, po uchyleniu wcześniej wydanych decyzji, wyrokami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S z dnia [...] . sygn. akt I SA/Sz [...] i I SA/Sz[...] Podstawą weryfikacji rozliczenia podatkowego było m.in. zakwestionowanie odliczenia podatku naliczonego wynikającego z 8-miu faktur zakupu usług wystawionych przez [...] z C prowadzącego firmę [....] oraz 6-ciu faktur zakupu usług wystawionych przez [...] z G W wyniku czynności sprawdzających ustalono, że [...] nigdy nie zawierał żadnych umów ani nie wykonywał usług na rzecz[...] , nie jest wystawcą zakwestionowanych faktur, nie figurują one w prowadzonej przez niego ewidencji sprzedaży, jak również nie posiada ich kopii. Pierwszy Urząd Skarbowy w C w drodze pomocy prawnej przesłuchał [...] w charakterze świadka. W czynności tej [...] nie uczestniczyła mimo prawidłowego zawiadomienia.[...] , poza zanegowaniem świadczenia usług oraz wystawienia zakwestionowanych faktur, okazał własną ewidencję sprzedaży oraz kopie deklaracji[...] , jak również wskazał, że pieczątki widniejące na przedłożonych przez podatniczkę fakturach, umowach i protokołach odbioru robót nie były przez niego używane, podpisy nie są jego, a ponadto podany adres nie jest adresem prowadzenia działalności jego firmy w[...] . W tych okolicznościach organ podatkowy I instancji stwierdził, że zakwestionowane faktury nie uprawniały podatniczki do odliczenia podatku naliczonego, gdyż dotyczyły czynności które nie zostały dokonane i na podstawie § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. w sprawie wykonania Sygn. akt I SA/Sz [...] niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27 poz. 268 ze zm.) wyłączył je z rozliczenia. Odnośnie 6-ciu faktur, w których jako wystawca figuruje [....] z G ustalono, iż osoba o takim nazwisku nie figuruje w bazie Urzędu Skarbowego w G ani w krajowej bazie danych, nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, podany NIP [...] nie został wygenerowany przez żaden urząd skarbowy w kraju, jak również nie figuruje w kartotece ewidencji Miasta i Gminy G. W świetle powyższego organ uznał, że w/w faktury, wystawione przez podmiot nieistniejący, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego i na podstawie § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia [...] wyłączył je z rozliczenia. W odwołaniu od decyzji I instancji podatniczka zarzuciła naruszenie art. 122, art. 180 i art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zebrania pełnego materiału dowodowego i dokonanie ustaleń niezgodnych z rzeczywistością oraz naruszenie art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) poprzez odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakwestionowanych faktur. W uzasadnieniu odwołania podatniczka podniosła, że mimo przesłuchania świadka [...] organ nie ustalił czy usługi zostały wykonane i od kogo pochodzą faktury. Jej zdaniem, w związku ze złożonym doniesieniem do Prokuratury, organ powinien był zawiesić postępowanie podatkowe na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej naruszono art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT odmawiając jej prawa odliczenia podatku naliczonego za usługi które zostały wykonane. Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej w S podzielił dokonane ustalenia oraz ocenę prawną tego organu podkreślając, że podstawowym dokumentem odzwierciedlającym dokonanie rzeczywistych transakcji sprzedaży (nabycia) towarów i usług, będącym jednocześnie podstawą do odliczenia podatku naliczonego, jest prawidłowo sporządzona faktura spełniająca wymagania określone w art. 32 ust. 1 ustawy o VAT. Szczegółowe zasady wystawiania faktur oraz dane, jakie powinny zawierać określał § 48 ust. 1-3 Sygn. akt I SA/Sz 520/09 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. wydanego na podstawie upoważnienia ustawowego z art. 32 ust. 5 ustawy o VAT. Z powołanych przepisów wynika jednoznacznie, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko na podstawie prawidłowo wystawionych faktur dokumentujących czynności rzeczywiście dokonane. W sprawie wykazano w sposób przekonywający, że usługi wymienione w 8-miu zakwestionowanych fakturach w rzeczywistości nie zostały wykonane, co uzasadniało wyłączenie ich z rozliczenia podatkowego na podstawie § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a powołanego rozporządzenia. Również za zasadne organ odwoławczy uznał wyłączenie z rozliczenia podatkowego 6-ciu faktur, na których jako wystawca figuruje[...] , wykazano bowiem, że był to podmiot nieistniejący (§ 48 ust. 4 pkt 1 lit.a). Organ odwoławczy podkreślił, że związanie uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego z rzeczywiście dokonanym obrotem wynika wprost z art. 19 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W omawianych przypadkach nie było rzeczywistego obrotu, tym samym zasadnie odmówiono podatniczce prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w zakwestionowanych fakturach. W ocenie organu odwoławczego nie było podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego, gdyż zawiadomienie złożone do Prokuratury nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S podatniczka domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucając, że wydana została z naruszeniem, przepisów: - art. 122 w zw. z art. 187 Ordynacji podatkowej poprzez bezpodstawne przyjęcie, że nie doszło do zawarcia jakichkolwiek umów pomiędzy skarżącą a [...] oraz[....] , podczas gdy w rzeczywistości w [...] roku doszło do ich wykonania, - art. 272 i art. 272a Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie ustalenia stanu faktycznego w zakresie niezbędnym do stwierdzenia zgodności z przedstawionymi dokumentami i zeznaniami świadków, Sygn. akt I SA/Sz 520/09 - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wydanie decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w sytuacji braku ustosunkowania się skarżącej do zebranego w sprawie materiału dowodowego (wezwanie pismem z dnia[...] .) i tym samym braku wiedzy odnośnie całego materiału dowodowego sprawy, - art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie ustalenia rzeczywistej treści czynności prawnej pomiędzy [...] a [...] oraz [...] w zakresie ustalenia rzeczywistych stosunków gospodarczych jakie istniały między ww. podmiotami w [...] roku. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Nie zachodzi zarzucane naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w toku postępowanie organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Jak wynika z akt sprawy organ podatkowy podjął wszelkie niezbędne działania, w tym wynikające z wytycznych zawartych w wyrokach [...] z[...] . sygn. akt I SA/Sz 617/07 i I SA/Sz 630/07, i – opierając się na wynikach czynności sprawdzających wykonanych przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w C– ustalił, że czynności ujęte w 8-miu zakwestionowanych fakturach, na których jako wystawca figuruje[...] , w rzeczywistości nie były dokonane. Z zeznań [...] wynika jednoznacznie, że nigdy nie zawierał ze skarżącą żadnych umów, nie wykonywał na jej rzecz żadnych usług jak również nie wystawiał przedstawionych przez nią faktur. Ocena tych zeznań jako wiarygodnych nie budzi zastrzeżeń i nie narusza art. 191 Ordynacji podatkowej, bowiem dokonana została w sposób niewadliwy z uwzględnieniem całokształtu materiału dowodowego, w tym ewidencji sprzedaży oraz deklaracji [...][....] , co szczegółowo omówiono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Sygn. akt I SA/Sz 520/09 Skarżąca, mimo prawidłowego zawiadomienia, nie uczestniczyła w przesłuchaniu [...] , choć wcześniej domagała się swego uczestnictwa w tej czynności i twierdziła, że "konfrontacja" jest konieczna dla wyjaśnienia sprawy. Skarżąca nie naprowadziła żadnych dowodów na uzasadnienie swojego (gołosłownego) twierdzenia, że zakwestionowane usługi były dokonane, jak również nie podważyła ustaleń dokonanych przez organy podatkowe. Obowiązek dokładnego wyjaśnienia sprawy obciążający organy podatkowe nie oznacza, że podatnik nie ma obowiązku współdziałania w wyjaśnianiu sprawy, zwłaszcza w sytuacji – jak w rozpatrywanej sprawie – gdy zagrażają mu ujemne skutki podatkowe. Zarzut naruszenia art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej jest więc bezzasadny. W odniesieniu do zakwestionowanych 5-ciu faktur, na których jako wystawca figuruje[...] , ustalenie, że był to podmiot nieistniejący, znajduje potwierdzenie w informacjach uzyskanych od Urzędu Skarbowego w G jak i danych z rejestru podatników. Skarga nie podważa tych ustaleń ani nie wskazuje jakie dowody powinny być w tym zakresie przeprowadzone. Zatem zarzut niewyjaśnieni okoliczności związanych z tym kontrahentem również należy uznać za bezzasadny (art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej). Dokonane ustalenia znajdują potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym, wobec czego Sąd uznaje je za własne. Odnosząc się do twierdzenia skarżącej, że nie miała podstaw aby podejrzewać, że jej kontrahenci nie są tymi, za których się podają, i że nie sprawdzała faktur ani numerów NIP, za trafne należy uznać stanowisko organów podatkowych, że w interesie skarżącej było właśnie sprawdzenie wiarygodności kontrahentów, bowiem podejmując działalność gospodarczą obciążało ją ryzyko wyboru (nieuczciwego) kontrahenta i odpowiedzialność, która nie może być przerzucona na budżet państwa. Art. 32 a ust. 1 ustawy o VAT stwarzał możliwość uzyskania niezbędnych danych o kontrahencie, lecz skarżąca z możliwości tej nie skorzystała. Nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 272 i 272 a Ordynacji podatkowej, gdyż czynności sprawdzające wykonane zostały zgodnie z powołanym art. 272, co Sygn. akt I SA/Sz 520/09 zostało szczegółowo przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz wynika z materiałów zgromadzonych w tym postępowaniu, natomiast art. 272 a nie miał w sprawie zastosowania. Zarzut dotyczący niezachowania siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego określonego w art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej (a nie art. 191), nie stanowi dostatecznej podstawy do uwzględnienia skargi. Pełnomocnik skarżącej została zawiadomiona o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym w dniu[...] . i w tym samym dniu zapoznała się z aktami sprawy. Decyzja zapadła w dniu[...] . Niezachowanie 7-dniowego terminu, o którym mowa w art. 123 § 1 i art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej jest oczywiste, jednakże skarżąca nie wskazuje jakiej treści wypowiedź chciała przedstawić organowi odwoławczemu, ani że mogło to mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z treści skargi nie wynika, by – poza dotychczasowymi wypowiedziami – skarżąca przedstawiała inne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności, tym samym nie było podstaw z art. 145 § 1 pkt 1 lit. b lub c ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi do uchylenia z tej przyczyny zaskarżonej decyzji. Również nie został naruszony art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. Przepis ten przewiduje wystąpienie przez organ podatkowy do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wynikają wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe. Sytuacja taka w sprawie nie występowała, bowiem na tle zgromadzonych dowodów organy podatkowe nie powzięły tego rodzaju wątpliwości i trafnie uznały, że zakwestionowane transakcje w rzeczywistości nie miały miejsca. O wątpliwościach co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa można mówić tylko wówczas, jeżeli w sprawie zostały zgromadzone dowody, które te wątpliwości nasuwają. Sytuacja taka w sprawie nie występowała. Ponadto – trzeba to wyraźnie podkreślić – art. 199 a § 3 Ordynacji podatkowej dotyczy tylko ustalenia istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego (umowy) lub prawa, nie stanowi natomiast podstawy do dokonywania ustaleń faktycznych – jak w rozpatrywanej sprawie – czy umowa (jeżeli istniała) została wykonana czy nie. Sygn. akt I SA/Sz 520/09 W tym zakresie organu podatkowe samodzielnie dokonują ustaleń stanu faktycznego jak również samodzielnie dokonują oceny prawnej. Na marginesie należy wskazać, że skarżąca miała możliwość samodzielnego wystąpienia do sądu powszechnego w trybie art. 189 kpc o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, lecz z możliwości tej nie skorzystała. Reasumując, w świetle prawidłowo ustalonego stanu faktycznego organy podatkowe zasadnie i zgodnie z § 48 ust. 4 pkt 5 lit. a oraz § 48 ust. 4 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002r. wyłączyły z rozliczenia podatku VAT zakwestionowane faktury dotyczące czynności niedokonanych oraz wystawione przez nieistniejący podmiot. Uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług, o którym mowa w art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, przysługuje od rzeczywiście dokonanych czynności prawidłowo udokumentowanych. W okolicznościach rozpatrywanej sprawy pozbawienie skarżącej tego uprawnienia było więc uzasadnione. Nieuzasadniona skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.