I SA/Sz 537/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Anna Sokołowska,, Sędzia WSA (del.) Patrycja Joanna Suwaj, , Protokolant Beata Radomska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2014 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie : zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2006 rok od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych p o s t a n a w i a 1. umorzyć postępowanie sądowe, 2. oddalić wniosek o zwrot kosztów postępowania sądowego. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej . ustalającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Wyrokiem z dnia 3 lipca 2013 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę na powyższą decyzję. Po wydaniu wyroku przez Sąd pierwszej instancji Dyrektor Izby decyzją wydaną w wyniku wznowienia postępowania uchylił dotychczasową swoją decyzję z dnia [...]oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej i umorzył postępowanie w sprawie. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 31 stycznia 2014 r. uchylił powyższy wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie, wskazując w uzasadnieniu, że za zasadny uznał zarzut naruszenia art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm., dalej u.p.d.o.f.) w brzmieniu obowiązującym w 2006 r. Przepis ten, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2006 r., został uznany wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. akt SK 18/09 (sentencję ogłoszono w dniu 27 sierpnia 2013 r. w Dz. U. poz. 985) za niezgodny z art. 2 w związku z art. 64 ust. 1 Konstytucji RP. Sąd drugiej instancji wskazał, że niekonstytucyjność przepisu tworzącego umocowanie do wydania decyzji w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów jest okolicznością, która przesądza o wadliwości (niezgodności z prawem) podjętego rozstrzygnięcia, a w konsekwencji - także wyroku Sądu pierwszej instancji oddalającego skargę. Dalej Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że w punkcie drugim sentencji przywołanego wyroku, Trybunał Konstytucyjny stwierdził niekonstytucyjność art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Sformułowanie uzasadnienia orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, zgodnie z którym z dniem opublikowania obejmującego je wyroku wykluczone jest kontynuowanie dotychczasowych lub wszczynanie nowych postępowań na podstawie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., stanowi tylko o jednej konsekwencji orzeczenia, o niezgodności z Konstytucją RP wymienionego przepisu prawa. Przepis ten - w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 1998 r. do dnia 31 grudnia 2006 r. - oceniony został jako niekonstytucyjny, a więc nie może zostać uznany za zgodną z prawem podstawę rozstrzygnięcia spraw podatkowych oraz podstawę ich kontroli przez sądy administracyjne, ponadto nie może stanowić podstawy prawnej wszczynania i kontynuowania postępowań podatkowych. Uchylając zaskarżony wyrok w całości i sprawę przekazując ją Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie do ponownego rozpoznania, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że zadaniem Sądu pierwszej instancji będzie wydanie stosownego orzeczenia uwzględniającego ostateczny wynik wznowionego postępowania podatkowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 161 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.), sąd wydaje postanowienie o umorzeniu postępowania: 1) jeżeli skarżący skutecznie cofnął skargę, 2) w razie śmierci strony, jeżeli przedmiot postępowania odnosi się wyłącznie do praw i obowiązków ściśle związanych z osobą zmarłego, chyba, że udział w sprawie zgłasza osoba, której interesu prawnego dotyczy wynik tego postępowania: 3) gdy postępowanie z innych przyczyn stało się bezprzedmiotowe. W realiach rozpoznawanej sprawy organ podatkowy drugiej instancji wydał po wznowieniu postępowania decyzję z dnia [...] r., którą uchylił w całości swoją dotychczasową decyzję oraz poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie. Skutkiem takiego rozstrzygnięcia jest wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji, która była zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Przestał istnieć zatem akt będący przedmiotem zaskarżenia, tym samym postępowanie sądowe dotyczące tego aktu stało się także bezprzedmiotowe. Mając na uwadze powyższe należało uznać, że spełniona została przesłanka umorzenia postępowania o jakiej mowa w art. 161 § 1 pkt 3 p.p.s.a. i umorzyć postępowania sądowe, o czym orzeczono w punkcie 1. Oddalając w punkcie 2 wniosek strony skarżącej o zasądzenie kosztów postępowania sądowego Sąd miał na uwadze, że ze względu na obowiązująca w postępowaniu administracyjnym zasadę ponoszenia przez strony kosztów postępowania związanych ze swym udziałem w sprawie, uwzględnienie tego żądania jest możliwe tylko w ściśle określonych w ustawie o postępowaniu przed sądami administracyjnymi przypadkach. Pierwszym takim przypadkiem jest uwzględnienie skargi – art. 200 p.p.s.a, drugim zaś umorzenie postępowania z przyczyny określonej w art. 54 § 3 p.p.s.a, czyli w przypadku uwzględnienia skargi przez organ podatkowy w trybie samokontroli – art. 201 p.p.s.a. Żadna z tych sytuacji nie miała miejsca w rozpoznawanej sprawie, organ podatkowy bowiem nie rozstrzygał w trybie art. 54 § 3 p.p.s.a, odnośnie zaskarżonego postanowienia, a wydał inne orzeczenie, którego treść implikuje bezprzedmiotowość postępowania sądowego. Sąd podziela wyrażany przez komentatorów pogląd, że poza sytuacjami wskazanymi w art. 201 p.p.s.a brak jest podstaw do zasądzenia zwrotu kosztów na rzecz skarżącego od organu, gdy z innych powodów postępowanie zostanie umorzone (por. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Komentarz pod redakcją Tadeusza Wosia, LexisNexis, wydanie 5). Dodatkowo jedynie wskazać należy, że stosownie do treści art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a. sąd z urzędu zwraca stronie cały uiszczony wpis od pisma cofniętego, jednakże skarżący skargi nie cofnął, zatem Sąd nie miał możliwości zastosowania tej regulacji