I SA/Sz 548/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.) Sędziowie: Sędzia NSA Marian Jaździński Sędzia WSA Alicja Polańska Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 lutego 2007 r. sprawy ze skargi "M" Spółki z o.o. z siedzibą w N. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za [...] oraz ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego o d d a l a skargę- Dyrektor Izby Skarbowej w S. decyzją z dnia [...] częściowo uwzględnił odwołanie i uchyliwszy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z [...] określił zobowiązanie podatkowe "M" Spółki z o.o. w N. w podatku od towarów i usług za [...] w kwocie [...] zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie w tym podatku w kwocie [...] zł. W wyniku kontroli skarbowej zakwestionowano fakturę VAT nr [...] z [...], w której Spółka wykazała sprzedaż wyposażenia na rzecz Spółki z o.o. "A" w kwocie [...] zł, którą błędnie potraktowała jako zwolnioną od podatku na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z 8 I 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) podczas gdy sprzedaż ta podlegała opodatkowaniu wg stawki 22%, co doprowadziło do zaniżenia podatku należnego o [...] zł. Organ odwoławczy obniżył w/w kwotę zaniżenia do [...] zł. Ponadto zakwestionowano odliczenie podatku naliczonego w kwocie [...] zł wynikającego z faktury nr [...] z [...] wystawionej przez Spółkę z o.o. "A" dokumentującej sprzedaż na rzecz "M" grawerki [...], rok produkcji [...] nr fabryczny [...] wartości netto [...] zł. Grawerka ta była przedmiotem transakcji kupna sprzedaży pomiędzy kilkoma podmiotami gospodarczymi. W dniu [...] grawerkę tą kupiła "C" SA w K. od Towarzystwa Inwestycyjnego "M" S.A. w K. za kwotę [...] zł plus [...] zł VAT. Odbiór grawerki dokumentuje protokół z [...]. Następnie "C" S.A. sprzedała grawerkę Spółce z o.o. "A" w S. wystawiając w dniu [...] fakturę VAT nr [...] na [...] zł plus [...] zł VAT. Transakcję powyższą zrealizowano na podstawie zamówienia opatrzonego datą [...] złożonego przez prezesa zarządu "A" A. U. Odbiór grawerki dokumentuje protokół z [...] przekazania jej J. C. dyrektorowi d/s produkcji Odlewni Metali w S. działającemu w imieniu "A". Grawerka została przetransportowana z K. wprost do Odlewni Metali w S. w [...] na koszt Moto – Handel "P" Spółka z o.o. w S. i tam pozostała. Spółka "A" sprzedała grawerkę Spółce "M", co dokumentuje faktura VAT nr [...] z [...] na kwotę netto [...] zł plus VAT [...] zł i poprzedzająca ją umowa z dnia [...]. Zapłata nastąpiła w formie kompensaty wzajemnych należności. Spółka "M" sprzedała przedmiotową grawerkę "E" S.A. w S., co dokumentuje faktura VAT nr [...] z [...] na kwotę netto [...] zł plus podatek VAT [...] zł i poprzedzająca ją umowa sprzedaży z [...]. Rozliczenie płatności nastąpiło w formie kompensaty wzajemnych należności. Następnie "E" SA w S. sprzedała grawerkę F.M.S. "P" S.A. w S., co dokumentuje faktura nr [...] z [...] na kwotę netto [...] zł, plus VAT [...] zł rozliczona w formie kompensaty wzajemnych należności. Z kolei FMS "P" SA w S. na podstawie umowy z [...] wydzierżawiła omawianą grawerkę Odlewni Metali w S., gdzie została ona przewieziona bezpośrednio z K. i nie była przemieszczana do poszczególnych uczestników w/w transakcji. Stwierdzono, że pomiędzy firmami dokonującymi obrotu fakturami dotyczącymi sprzedaży i zakupu grawerki występowały powiązania personalne i kapitałowe sprzyjające zawieraniu transakcji na papierze bez zamiaru przeniesienia własności maszyny. W ocenie organów skarbowych powyższe umowy zawarte zostały dla pozoru, ich rzeczywistym celem było nierealne zwiększenie ceny rynkowej grawerki z kwoty netto [...] zł (zakup od firmy "C") do kwoty netto [...] zł (zakup przez FMS "P") co w konsekwencji prowadziło do zwiększenia kwoty bezpośredniego zwrotu podatku VAT. Zgodnie z art. 83 § 1 kc umowa zawarta dla pozoru jest nieważna. Natomiast w myśl § 50 ust. 4 pkt 5 lit. c rozporządzenia M.F. z 22 XII 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 109 poz. 1245 ze zm.) faktury potwierdzające czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 kc nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Z tych względów wyłączono z rozliczenia podatkowego Spółki "M" fakturę nr [...] z [...] i zawarty w niej podatek naliczony w kwocie [...] zł jako dokumentującą czynność pozorną, a więc nieważną w świetle art. 83 § 1 k.c. W skardze wniesionej do WSA Spółka "M" domaga się uchylenia zaskarżonej decyzji zarzucając, że wydana została z naruszeniem art. 121 § 1, art. 123 § 1, art. 181 oraz art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącej niedopuszczalne było korzystanie z materiałów dowodowych zebranych w postępowaniach dotyczących innych podatników tj. wobec "E" S.A. , F.M.S. "P" S.A. i Odlewni Metali w S. Otwarty katalog środków dowodowych przewidziany w art. 181 Ordynacji podatkowej ogranicza się do postępowań w przepisie tym wymienionych, nie jest więc – zdaniem skarżącej – dopuszczalne korzystanie z materiałów dowodowych zgromadzonych w innym postępowaniu. W szczególności niedopuszczalne było korzystanie z zeznań i wyjaśnień P. N., A. U., S. H. oraz J. C. przesłuchanych poza postępowaniem podatkowym w niniejszej sprawie, bez udziału strony, która mogłaby za pomocą pytań i oświadczeń doprowadzić do innego ukształtowania stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, nie ma bowiem uzasadnionych podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Zgodnie z art. 122 Ordynacji podatkowej organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Konkretyzacją tej zasady dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej jest art. 187 § 1 zobowiązujący organy podatkowe do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Art. 180 § 1 stanowi z kolei, że jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Przykładowe wyliczenie środków dowodowych zawiera art. 181, zgodnie z którymi dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być w szczególności księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych, materiały i informacje zebrane w wyniku oględzin informacje podatkowe oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej, z zastrzeżeniem art. 284 a § 3, art. 284 b § 3 i art. 288 § 2 oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe (stan prawny z 2003r.). Z przytoczonego przepisu wynika, że w postępowaniu podatkowym wobec konkretnego podatnika mogą być wykorzystane dowody przeprowadzone w innych postępowaniach, także wobec innych podatników (podmiotów) ale tylko w zakresie "innych dokumentów zgromadzonych w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej (...) oraz materiałów zgromadzonych w toku postępowania karnego (...). Natomiast dowód z przesłuchania świadków w innym postępowaniu powinien być ponowiony. Z akt sprawy wynika, że organ kontroli skarbowej postanowieniem z dnia [...] (k. [...] akt administracyjnych) włączył jako dowody do postępowania prowadzonego wobec "M" cały szereg szczegółowo wymienionych dokumentów, zgromadzonych w postępowaniach kontrolnych przeprowadzonych u podmiotów biorących udział w łańcuszku obrotu grawerką t.j. w "C" S.A. w K., H.A.S. "A" Spółka z o.o. w S., "E" S.A. w S, F.M.S. "P" S.A. w S., Odlewni Metali w S. i w Moto – Handel "P" Spółka z o.o. w S. Postanowieniem tym zaliczono również w poczet dowodów zeznania w charakterze świadków P. N. – głównego księgowego "E" S..A. i J. C. – dyrektora ds. produkcji Odlewni Metali w S., a ponadto złożone w piśmie z [...] wyjaśnienie A. U. jako prezesa zarządu H.A.S. "A" oraz wyjaśnienia pisemne z [...] i [...] S. H. jako prezesa "E" S.A. Jako nieprawidłowe w świetle art. 181 Ordynacji podatkowej należy uznać zaliczenie w poczet dowodów zeznań obu w/w świadków bez ponowienia ich przesłuchania w postępowaniu prowadzonym wobec skarżącej. Jednakże nie jest to naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Świadkowie ci zeznali bowiem, że grawerka została przewieziona z K bezpośrednio do Odlewni Metali w S. i tam pozostała oraz że nie była używana, naprawiana ani modernizowana przez firmy uczestniczące w obrocie. Okoliczności te nie wymagały dowodu z zeznań świadków, bowiem fakt, że grawerka została przewieziona z K. bezpośrednio do Odlewni Metali w S. wynikał z faktur za transport, zaś żadna z firm uczestniczących w obrocie nie dysponowała dowodami przemieszczania grawerki do poszczególnych jej nabywców jak również nie dysponowała dowodami jej ulepszenia. Nieuzasadnione jest twierdzenie skargi, że zeznania w/w świadków w dużej mierze były podstawą ustaleń faktycznych, ani też że gdyby osoby te były przesłuchane w niniejszym postępowaniu, to strona mogłaby za pomocą pytań doprowadzić do ukształtowania innego stanu faktycznego. Skarżąca nie podaje nawet jaki stan faktyczny mógłby zostać ustalony w wyniku ponowienia przesłuchania w/w świadków, nie wiadomo więc czy chodzi o okoliczności mogące mieć znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dokonane w sprawie ustalenia faktyczne znajdują potwierdzenie w dokumentacji księgowej, nie wymagały więc dowodu z zeznań świadków. Skarżąca została zapoznana z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, miała możliwość wypowiedzenia się co do zgromadzonych dowodów i materiałów oraz zgłoszenia żądań, lecz nie zgłosiła żadnych zastrzeżeń ani uwag jak również nie zgłosiła wniosków dowodowych na istotne, jej zdaniem, okoliczności. Również w skardze nie zawarła żadnych zastrzeżeń co do ustalonego stanu faktycznego. Zatem zarzuty dotyczące naruszenia wskazanych przepisów postępowania należało ocenić jako nieuzasadnione w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Również merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy nie budzi zastrzeżeń co do zgodności z prawem. W świetle dokonanych ustaleń organy podatkowe miały uzasadnione podstawy do zakwestionowania przedmiotowej faktury jako dokumentującej czynność pozorną (art. 83 § 1 kc). Tym samym faktura ta nie mogła stanowić podstawy do odliczenia naliczonego w niej podatku, co potwierdza § 50 ust. 4 pkt 5 lit. c powołanego rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów. Niedopuszczalność takiego odliczenia wynika wprost z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem przepis ten przewiduje uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego od rzeczywistego nabycia towarów i usług, a nie od nabycia pozornego. Reasumując zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a nieuzasadniona skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 p.p.s.a.