I SA/Sz 576/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 6 listopada 2012 r. sprawy ze skargi W. P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2012 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania odwoławczego dotyczącego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oddala skargę. Zaskarżonym do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie postanowieniem z dnia [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] r., nr [...], którym zawieszono postępowanie odwoławcze, prowadzone w związku ze złożonym w dniu [...] r. odwołaniem od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. z dnia [...] r. nr [...], ustalającej W. P. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie [...] zł, w formie ryczałtu od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. po przeprowadzeniu wobec W. P. postępowania w zakresie kontroli źródeł pochodzenia majątku oraz przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za lata [...], wydał opisaną na wstępie decyzję z dnia [...] r. Nie zgadzając się z powyższą decyzją, pismem z dnia [...] r., Strona wniosła odwołanie, w którym zarzuciła m.in., że w decyzji organu I instancji nieprawidłowo ustalono stan prawny dotyczący nieruchomości położonej w [...], a co za tym idzie bezpodstawnie przyjęto, że Podatniczka poniosła wydatek na zakup tej nieruchomości w łącznej wysokości [...] USD. Według Strony bowiem, z dokumentów - załączonych do prowadzonych za poszczególne lata spraw - jednoznacznie wynika, że wskazana nieruchomość została zakupiona ze środków będących własnością byłych małżonków - R. i S. P. (synowej i syna Podatniczki). W odwołaniu Strona wskazała również, że środki pieniężne na zakup nieruchomości położonej w [...] w [...] pochodzić miały z transakcji dotyczącej zbycia na rzecz C. B. nieruchomości położonej w [...], które następnie zostały przetransferowane do [...] z rachunku bankowego należącego do Spółki A. mającej swoją siedzibę w [...]; przy czym - zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego w [...] z siedzibą w [...] nr [...] - pieniądze na powyższy cel pochodzić miały zarazem z majątku wspólnego małżonków R. i S. P. Stosownie bowiem do argumentacji Podatniczki zawartej w pismach procesowych, powołany wyrok sądu, w którym ustanowiony został stan prawny ww. nieruchomości położonej w [...], stał się prawomocny, a zatem w świetle obowiązujących przepisów kodeksu postępowania cywilnego winien on być również uznawany na terytorium Polski i wiązać także organy polskiej administracji podatkowej. Ponadto Strona zarzuciła, że stan faktyczny prowadzonej sprawy nie został szczegółowo i wnikliwie wyjaśniony, albowiem jej wnioski dowodowe kierowane do organu I instancji w sprawie przesłuchania na powyższe okoliczności wskazywanych przez Podatniczkę świadków, których zeznania mogłyby przyczynić się w znacznym stopniu do wyjaśnienia i załatwienia przedmiotowych postępowań, spotykały się z odmową organu kontroli skarbowej. Jednocześnie Strona zwróciła się z żądaniem potwierdzenia autentyczności zgromadzonych w tym zakresie dowodów. Z uwagi na powołane ww. odwołaniu nowe okoliczności sprawy, a także w związku z wniesionymi wnioskami dowodowymi Strony, które wymagały wyjaśnienia przez organ I instancji, postanowieniami z dnia [...] r., nr [...], wydanymi na podstawie art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej zwanej "O.p.", Dyrektor Izby Skarbowej w S. zlecił Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej w G. przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w przedmiocie ustalonego Podatniczce decyzjami z dnia [...] r. podatku dochodowego od osób fizycznych za lata [...] od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. W ww. postanowieniach Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał, że postępowanie uzupełniające powinno obejmować swym zakresem wyjaśnienie następujących kwestii, związanych z: – nabyciem nieruchomości położonej w [...] na terenie [...], – nabyciem i zbyciem nieruchomości [...], położonej na terenie [...], – zawarciem umów pożyczek pomiędzy E. P. a Spółką B., – nabyciem i sprzedażą udziałów firmy Spółką C. przez W. i E. P., – nabyciem pojazdów mechanicznych przez W. i E. P., – świadczeniem pracy przez W. P. na rzecz [...] Spółki D. Wykonując zalecenia organu odwoławczego, w celu zrealizowania żądanych przez Stronę dowodów w trakcie prowadzonego postępowania uzupełniającego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. w dniach [...] r. i [...] r. wystąpił za pośrednictwem Izby Skarbowej w P. Biuro Wymiany Informacji Podatkowych w K. z wnioskami o udzielenie informacji w nich wskazanych - odpowiednio do organów podatkowych [...] i [...]. W złożonych wnioskach zwrócono uwagę na konieczność dokonania ustaleń w przedmiocie wyjaśnienia wszelkich okoliczności związanych ze zbyciem w [...] r. nieruchomości położonej w [...], oraz pozyskania dokumentów wskazujących, kto faktycznie w okresie [...] był właścicielem ww. domu, a także zebrania dowodów w kwestii nabycia nieruchomości położonej w [...] w [...], i wskazania źródła pochodzenia środków przeznaczonych na zakup tej nieruchomości, a co za tym idzie wysokości ewentualnych wydatków poniesionych (lub też nie) przez Podatniczkę na zakup tej nieruchomości w [...]. W powyższych wnioskach wskazano również, że informacje i dokumenty, o pozyskanie których wnioskuje organ kontroli skarbowej do władz podatkowych [...] i [...], pozwolą zweryfikować twierdzenie Strony o posiadaniu znacznego majątku w [...] r., jak również już w czasie przed okresem objętym kontrolą, tj. przed [...] r., i późniejszym finansowaniu z tego źródła wydatków poniesionych w latach [...]. Pismami z dnia [...] r. i [...] r. Izba Skarbowa w P. Biuro Wymiany Informacji Podatkowych w K. poinformowało, że wnioski Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. o udostępnienie informacji z zagranicy zostały przekazane do administracji podatkowej [...] (w dniu [...] r.) i do organów podatkowych [...] (w dniu [...] r.) oraz że procedura udzielania odpowiedzi przez zagraniczne władze podatkowe trwa od [...] do [...] miesięcy. W związku z powyższym - mając na względzie treść art. 201 § 1 pkt 6 O.p. - Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G., wraz z pismami z dnia [...] r. i [...] r., przekazał Dyrektorowi Izby Skarbowej w S. wnioski skierowane do organów administracji [...] i [...] wraz z załącznikami do wykorzystania służbowego. W konsekwencji tego stanu rzeczy, uznając, że rozstrzygnięcie prowadzonego postępowania kontrolnego uzależnione jest od uzyskania powyższych informacji od organów podatkowych [...] oraz [...], postanowieniami z dnia [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w S. zawiesił postępowania odwoławcze prowadzone w stosunku do W. P. w zakresie kontroli źródeł pochodzenia majątku oraz przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za lata [...], do czasu uzyskania ww. informacji od organów podatkowych [...] i [...]. W dniu [...] r. do Dyrektora Izby Skarbowej w S. wpłynęło zażalenie na postanowienie z dnia [...] r., nr [...], uzupełnione pismem procesowym Strony z dnia [...] r. Po rozpatrzeniu sprawy zainicjowanej zażaleniem Strony, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego oraz obowiązujących przepisów prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w S., postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], utrzymał w mocy ww. postanowienie z dnia [...] r., stwierdzając, że w przedmiotowej sprawie w toku postępowania kontrolnego zaistniała konieczność wystąpienia do władz podatkowych [...] oraz [...] z wnioskiem o udzielenie informacji dotyczących nabycia i zbycia nieruchomości w tych państwach, gdyż informacje te są niezbędne do ustalenia lub określenia zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach dochodu lub zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, w przedmiotowej sprawie spełniona została określona w art. 201 § 1 pkt 6 O.p. przesłanka zawieszenia z urzędu prowadzonego postępowania kontrolnego. Organ podatkowy, kierując wystąpienie do władz podatkowych [...] i [...] podjął, w ocenie organu odwoławczego, niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy a zatem zarzutu przewlekania postępowania, nie można uznać za słuszny. Organ odwoławczy wskazał także, że w ramach przedmiotowego postępowania prowadzonego w związku ze złożonym przez stronę zażaleniem na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. dotyczące zawieszenia postępowania odwoławczego - nie jest uprawniony do rozpatrzenia spraw objętych prowadzonymi wobec Podatniczki postępowaniami podatkowymi w zakresie źródeł pochodzenia majątku i poniesienia wydatków w latach [...] niemających pokrycia w opodatkowanych lub wolnych od podatkowania źródłach przychodów. Dokonana w powyższym zakresie ocena wykraczałaby bowiem poza przedmiot postępowania zażaleniowego (związanego z zasadnością dokonanego zawieszenia). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. Skarżąca wniosła o jego uchylenie. Zaskarżonemu aktowi Strona zarzuciła naruszenie wskazanych w treści skargi przepisów: art. 229 w związku z art. 127 i art. 120 O.p., art. 125 § 1 w związku z art. 139 § 1 i § 3 O.p., art. 6 ust. 1 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności (Dz. U. z 1993 r. nr 61, poz. 284) oraz art. 17 Europejskiego Kodeksu Dobrej Administracji. W uzasadnieniu, odnosząc się do zleconego przez organ odwoławczy dodatkowego postępowania, Strona zwróciła uwagę na bardzo szeroki zakres tego postępowania. Jej zdaniem, okoliczność ta dowodzi, że organ I instancji przeprowadził postępowanie w sposób wadliwy, bowiem nie zebrał i tym samym nie dysponował w momencie wydawania spornych decyzji dowodami, które uprawniałyby do ich wydania w takim kształcie, w jakim zostały wydane w dniu [...] r. W opinii Strony, powyższe oznacza, że organ odwoławczy złamał prawo, gdyż dyspozycje zawarte w art. 229 O.p. nie dają możliwości organowi odwoławczemu zlecić niczym nieograniczonych działań dowodowych, a dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie nie może swym zakresem obejmować całej sprawy, co nastąpiło wobec podjęcia przez Dyrektora Izby Skarbowej w S. rozstrzygnięcia w tym przedmiocie. Powołując się przy tym na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego (z dnia [...] r., sygn. akt [...]; z dnia [...] r., sygn. akt [...]), Strona wskazała, że takie działanie organu odwoławczego rażąco narusza zasadę dwuinstancyjności postępowania, o której mowa w art. 127 O.p., a w konsekwencji - także zasadę praworządności wyrażoną w art. 120 O.p. Skarżąca zarzuciła również, że w toku dodatkowego postępowania dowodowego organ I instancji nie przejawił żadnej inicjatywy i aktywności, prowadził to postępowanie opieszale i dopiero po upływie [...] miesiąca - wybierając najdłuższą i najbardziej skomplikowaną drogę - zwrócił się z wnioskami do administracji podatkowej [...] i [...]. Zdaniem Strony, jest to karygodna i niczym nieuzasadniona zwłoka, która stanowi rażące naruszenie zasady szybkości postępowania wyrażonej w art. 125 § 1 O.p. w związku z 139 § 1 i § 3 O.p. oraz art. 6 ust. 1 Europejskiej Konwencji o ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności oraz art. 17 Europejskiego Kodeksu Dobrej Administracji poprzez naruszenie zasady szybkości postępowania. Ponadto, jako najbardziej jaskrawy argument przemawiający za tym, że postanowienie o zawieszeniu postępowania było przedwczesne, Strona przywołała fakt przeprowadzenia w dniu [...] r., tj. po wydaniu postanowienia z dnia [...] r., czynności dowodowej w postaci przesłuchania świadka – R. P. W ocenie Strony, takie działanie organu było niedopuszczalne i świadczyło o braku racjonalnych podstaw do zawieszenia postępowania podatkowego w sprawie. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Na rozprawie w dniu 6 listopada 2012 r. pełnomocnik Skarżącej złożył treść swojego wystąpienia na piśmie, podtrzymując dotychczasowe argumenty wniesionej skargi. W szczególności pełnomocnik ponownie podniósł kwestię braku podstaw do podjęcia przez organ I instancji skomplikowanych, długotrwałych i kosztownych środków dowodowych w postaci wystąpienia z zapytaniami do administracji podatkowej [...] i [...]. Jego zdaniem, celem wyjaśnienia sprawy nieruchomości wystarczającym byłoby posłużenie się przez organ przedstawionymi przez Stronę kopiami wyroków sądów [...] i [...] oraz odpowiedników polskich ksiąg wieczystych. Dokumenty te organ mógł zweryfikować w dwojaki sposób: po pierwsze - sięgając do jawnych, opublikowanych w Internecie odpowiedników polskich ksiąg wieczystych w [...] i [...]; po drugie - zwracając się do Strony o to, aby to ona zdobyła uwierzytelnione odpisy wyroków sądów [...] i [...], które wyjaśniłyby to, co i tak powinno być jasne. Pełnomocnik ponownie podniósł także kwestie przesłuchania - już po wydaniu postanowienia o zawieszeniu postępowania - R. P. oraz wskazał, że przesłuchanie to przeprowadzono niezgodnie z art. 190 § 1 i § 2 O.p., a w jego toku przesłuchujący odmówił zadania świadkowi tych pytań, które opracował dla [...] administracji podatkowej, aby mogła je zadać w trakcie przesłuchania rzeczonego świadka w [...]. Dyrektor Izby Skarbowej w S., w odpowiedzi na zaprezentowany na rozprawie pogląd pełnomocnika Strony, podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko. Organ odwoławczy wskazał m.in. na konieczność uzyskania stosownych informacji od zagranicach administracji z uwagi na brak pewności, czy wyrok Sądu Okręgowego w [...] nr [...] był prawomocny, bowiem po jego wydaniu toczyły się dalsze postępowania sądowe dotyczące m.in. nieruchomości w [...]. Wskazał także, że pomimo iż dane ksiąg wieczystych w [...] są jawne, to nie odzwierciedlają zupełnego odpisu tych ksiąg, wprowadzanych zmian, a jedynie ostatnie zapisy. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Skarga jest niezasadna, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza przepisów prawa. Przedmiotem sporu jest kwestia, czy w niniejszej sprawie zachodziły określone w art. 201 § 1 pkt 6 O.p. przesłanki zawieszenia postępowania odwoławczego z urzędu. W tym miejscu skazać należy, że wszczęcie postępowania podatkowego, co do zasady, powinno zakończyć się wydaniem rozstrzygnięcia kończącego to postępowanie. Jednak w toku postępowania mogą pojawić się przeszkody, które uniemożliwiają dalszy prawidłowy jego bieg. Jeżeli okoliczności faktyczne lub prawne mają charakter przejściowy, zachodzi konieczność zawieszenia postępowania podatkowego. Przepis art. 201 § 1 O.p. zawiera obligatoryjne przesłanki zawieszenia postępowania i w razie zaistnienia jednej z nich - organ podatkowy wydaje z urzędu postanowienie o zawieszeniu postępowania niezależnie od tego, na jakim etapie ono się znajduje. Zgodnie z przepisem art. 201 § 1 pkt 6 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie wystąpienia, na podstawie ratyfikowanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do organów innego państwa o udzielenie informacji niezbędnych do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Przepis ten jest skorelowany z przepisami działu VIIª O.p. dotyczącymi wymiany informacji podatkowych z innymi krajami. Ponieważ zawieszenie postępowania jest wyjątkiem od zasady szybkości oraz ciągłości postępowania podatkowego może mieć ono miejsce tylko w przypadkach wyraźnie określonych w przepisach. Zawieszenie na podstawie przesłanki wymienionej w art. 201 § 1 pkt 6 O.p. następuje więc tylko wówczas, gdy informacje, o których udostępnienie wystąpił organ są niezbędne dla ustalenie lub określenia wysokości zobowiązania. Jeżeli ta przesłanka jest spełniona zawieszenie postępowania jest zgodne z prawem. W rozpoznawanej sprawie organ kontroli skarbowej prowadził postępowanie kontrolne w stosunku do Skarżącej w zakresie kontroli źródeł pochodzenia majątku oraz przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za lata [...], zakończone wydaniem decyzji z dnia [...] r. ustalającej Skarżącej podatek dochodowy od osób fizycznych za 2005 r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie [...] zł. Na skutek wniesionego odwołania, w którym powołano nowe okoliczności oraz zawarto wnioski dowodowe prawidłowo Dyrektor Izby Skarbowej w S. zlecił organowi I instancji przeprowadzenie dodatkowego postępowania w celu uzupełnienia dowodów i materiałów, obejmującego, m.in. wystąpienie do organów podatkowych [...] i [...] o udzielenie informacji związanych z nabyciem i zbyciem nieruchomości położonych w tych państwach. W wyniku realizacji zaleceń organu odwoławczego w trakcie prowadzonego postępowania uzupełniającego Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. wystąpił z wnioskami o udzielenie informacji z zagranicy (pismo z dnia [...] r. oraz pismo z dnia [...] r.). Wskazać także należy, że w stanie prawnym na dzień wystąpienia Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w G. do [...] i [...] administracji podatkowej, moc obowiązującą posiadały odpowiednio postanowienia umowy z dnia 7 maja 1991 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Australią w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1992 r. nr 41, poz. 177 ze zm.) oraz umowy zawartej w dniu 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. nr 31, poz. 178), na przepisach których oparto przedmiotowe wnioski o udzielenie informacji z zagranicy. Wobec powyższego Sąd zgodził się ze stanowiskiem organu podatkowego, że ww. informacje są niezbędne do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego w postępowaniu prowadzonym wobec Skarżącej - na podstawie art. 20 ust. 3 i art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) - w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2005 r. Jeszcze raz podkreślić należy, że zawieszenie postępowania podatkowego następuje tylko wówczas, gdy informacje, o których udostępnienie do organów innego państwa występuje organ podatkowy, są niezbędne do ustalenia lub określenia wysokości zobowiązania podatkowego (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 stycznia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 1842/07). Podejmowane zatem przez organ I instancji czynności (w trakcie zleconego postępowania uzupełniającego), w związku z którymi doszło do zawieszenia przedmiotowego postępowania, zmierzają w konsekwencji do ustalenia w pełni stanu faktycznego prowadzonych postępowań, co do posiadanych przez Skarżącą dochodów i zasobów majątkowych w czasie przed okresem objętym kontrolą, tj. przed [...] r., stanowiących źródło finansowania wydatków poniesionych przez nią w latach [...], m.in. w następstwie nabycia nieruchomości położonej w [...], jak też uprzedniego nabycia nieruchomości położonej w [...] oraz okoliczności dotyczących udzielonej pożyczki synowi Skarżącej S. P. (a przy tym - co istotne ustalenia, czy przedmiotowa pożyczka rzeczywiście miała miejsce). Podkreślić również należy, że podjęcie stosownych rozstrzygnięć w kwestii ewentualnego poniesienia (bądź też nieponiesienia) wydatków przez W. P. na nabycie nieruchomości położonej [...] w [...] oraz nabycie i zbycie nieruchomości położonej w [...] w [...] (w okresie od [...] r. do [...] r.), z uwagi na położenie przedmiotowych nieruchomości, niewątpliwie uzależnione jest od uzyskania stosownych informacji od organów podatkowych [...] i [...]. Na marginesie jedynie wskazać należy, że - wbrew opinii Skarżącej, wyrażonej w skardze i piśmie procesowym z dnia [...] r. - do wyjaśnienia powyższych kwestii organ I instancji nie mógł wybrać wskazywanego przez nią (cyt.) "wariantu prostszego i szybszego". Nie było bowiem oczywistym, czy wyrok Sądu Okręgowego w [...] - [...] z siedzibą w [...] był prawomocny, z uwagi na to, że po wydaniu ww. wyroku w [...] i [...] toczyły się dalsze postępowania sądowe, w tym również dotyczące prawa do nieruchomości w [...]. Ponadto Strona w toku postępowania odwoławczego, pomimo stosownego wezwania w tym zakresie, nie przedłożyła uwierzytelnionych odpisów wyroków sądów [...] i [...]. W ślad za organem odwoławczym nadmienić także należy, że jakkolwiek dane odnośnie ksiąg wieczystych, zarówno w [...], jak i w Polsce są jawne, to nie odzwierciedlają zupełnego odpisu tych ksiąg, lecz uwidaczniają jedynie ostatnie zapisy w nich dokonywane (odpis niezupełny), co w konsekwencji powoduje, że poprzednio dokonane w nich zmiany wymagają już wglądu do akt "papierowych" księgi. Podkreślenia wymaga również, że przed organami administracji podatkowej honorowane są dokumenty poświadczone urzędowo, a internetowy system ksiąg wieczystych służy jedynie do cele informacyjnych. W tej sytuacji nie ulega wątpliwości, że w związku z zakwestionowaniem przez Stronę treści decyzji z dnia [...] r. oraz zaistnieniem okoliczności, skutkujących wystąpieniem przez organ z zapytaniami do organów państwa obcych w celu uzyskania informacji niezbędnych do ich zweryfikowania, zaistniała sprawie przesłanka zawieszenia postępowania odwoławczego do czasu uzyskania stosownych odpowiedzi. Tym samym uznać należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w S., zgodnie z art. 201 § 1 pkt 6 O.p., był nie tylko uprawniony, ale miał obowiązek zawiesić postępowanie odwoławcze w rozpoznawanej sprawie. Bez wpływu na powyższe stanowisko pozostaje przy tym podnoszona przez Skarżącą okoliczność, że po wydaniu postanowienia z dnia [...] r. - w dniu [...] r. organ I instancji przesłuchał w charakterze świadka R. P. Prawidłowość podjęcia postanowienia o zawieszeniu postępowania oceniana jest bowiem wyłącznie w świetle przesłanek, o których mowa w art. 201 § 1 pkt 6 O.p. Natomiast to, czy przeprowadzenie takiej czynności w toku zawieszonego postępowania odpowiadało przepisom O.p. i było skuteczne, podlegać będzie ocenie w podjętym postępowaniu odwoławczym. Niezasadny też jest zarzut przedłużenia postępowania, a przez to naruszenia art. 125 O.p. Wprawdzie zgodnie z tym przepisem organy podatkowe powinny działać w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia, ale - jak słusznie zauważył organ odwoławczy - szybkość postępowania nie może być realizowane kosztem wnikliwości mającej na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy (art. 122 O.p.). Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów skargi zamieszczonych w jej uzasadnieniu, a dotyczących naruszenia przez organ zasady dwuinstancyjności postępowania określonej w art. 127 O.p., rażącego naruszenia zasady szybkości prowadzonego postępowania podatkowego wyrażoną w art. 125 § 1 w związku z art. 120 O.p. oraz zasad wyrażonych w art. 17 Europejskiego Kodeksu Dobrej Administracji, oraz art. 6 ust. 1 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności, Sąd uznał je za bezzasadne. Wskazać przede wszystkim należy, że zarzuty Skarżącej dotyczą głównie postępowania uzupełniającego prowadzonego przez organ I instancji oraz postępowania odwoławczego, natomiast przedmiotem niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego jest kwestia zasadności zawieszenia postępowania odwoławczego. Zarzuty Skarżącej będą mogły zostać rozpoznane w ewentualnej skardze do sądu administracyjnego od decyzji organu odwoławczego wydanej po rozpoznaniu odwołania. Ponadto nadmienić należy, że Dyrektor Izby Skarbowej w S. odniósł się do tych zarzutów w piśmie z dnia [...] r., informując pełnomocnika Skarżącej, że ocena zarzutów dotyczących naruszenia przepisów, m.in. art. 120 O.p. poprzez niewłaściwe działanie organów podatkowych i ich pracowników (zawartych już uprzednio w skardze Strony z dnia [...] r. wniesionej w trakcie postępowania odwoławczego i ponowionych pismem z dnia [...] r.) podlega w dalszym postępowaniu rygorom przepisów O.p. i może zostać dokonana dopiero w treści rozstrzygnięcia ostatecznego - kończącego postępowanie odwoławcze, do którego ma zastosowanie przepis art. 210 O.p. Odnosząc się zaś do zarzutu Strony w kwestii naruszenia zasady wyrażonej w art. 6 ust. 1 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności - wskazać za organem należy, że spod działania powyższego art. 6 wyłączone są m.in. sprawy, w których zobowiązanie wynika z przepisów podatkowych, wykraczają one bowiem poza granice praw i obowiązków cywilnych, niezależnie od nieuchronnych dla podatnika skutków finansowych. Wymierzenie kary za naruszenie przepisów podatkowych, w tym również "domiar" podatkowy, powoduje, że do postępowania w tym zakresie stosuje się art. 6, ale tylko wtedy gdy w grę wchodzi oskarżenie w sprawie karnej w rozumieniu tego przepisu. Uznając w tych okolicznościach, że zarzuty skargi nie mają uzasadnionych podstaw, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzeczono o oddaleniu skargi.