I SA/Sz 598/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant starszy sekretarz sądowy Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 30 lipca 2015 r. sprawy ze skarg J.P. - na postanowienie Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 2 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za lata 2000 – 2002, - na decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia 2 kwietnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za lata 2000 – 2002 oddala skargi. J P (zwana dalej: "stroną", "skarżącą") w piśmie z dnia 30 grudnia 2014 r. (wpływ do organu w dniu 5 stycznia 2015 r.) złożyła wniosek o wznowienie postępowań kontrolnych i uchylenie ostatecznych decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Szczecinie (zwanego dalej: "Dyrektorem UKS") z dnia 16 sierpnia 2006 r. o numerach [...] [...]. W uzasadnieniu wniosku wskazała, że ww. decyzjami, wydanymi na podstawie art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), zwanej dalej: "u.p.d.o.f.", organ ustalił zobowiązanie podatkowe z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za lata 2000 – 2002. Jako podstawę wznowienia postępowania w sprawach zakończonych ww. decyzjami ostatecznymi strona podała przepis art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), zwanej dalej: "O.p.", wskazując jako przesłankę wznowienia postępowania wydanie decyzji na podstawie przepisu art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., o którego niezgodności z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej orzekł Trybunał Konstytucyjny (zwany dalej: "TK") w wyroku z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. SK 18/09. Wraz z ww. wnioskiem strona złożyła wniosek o przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowań kontrolnych i uchylenie ostatecznych decyzji. Uzasadniając swój wniosek, wskazała, że dopiero w dniu 29 grudnia 2014 r. podczas pobytu w Polsce u swojej znajomej (będącej notariuszem) dowiedziała się, że TK w wyroku z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. SK 18/09 orzekł o niezgodności z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 Konstytucji przepisu art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. Z uwagi na upływ miesięcznego terminu na złożenia wniosku o wznowienie postępowania podatkowego, o jakim mowa w art. 241 § 2 pkt 2 O.p., podatniczka złożyła wniosek o przywrócenie tego terminu. Wyjaśniła również, że w Polsce bywa rzadko (ostatni raz była na początku czerwca 2013 r.), gdyż od wielu lat przebywa w Niemczech, gdzie mieszka i pracuje. Z powodu braku kontaktu ze znajomymi mieszkającymi w Polsce nie wiedziała wcześniej o ww. wyroku TK z dnia 18 lipca 2013 r. Ponadto dodała, że nie ma żadnej wiedzy prawniczej ani doświadczenia w tym zakresie, gdyż ma wykształcenie średnie ogólne. Dyrektor UKS postanowieniem z dnia 9 lutego 2015 r. nr [...] odmówił przywrócenia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania w sprawach zakończonych decyzjami ostatecznymi z dnia 16 sierpnia 2006 r. znak [...][...]. W ocenie organu, strona nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania, bowiem strona nie może powoływać się na nieznajomość prawa w celu usprawiedliwienia swojego zaniechania polegającego na uchybieniu terminu. Dyrektor UKS decyzją z dnia 9 lutego 2015 r. nr [...] odmówił wznowienia postępowania na podstawie art. 243 § 3 O.p. z uwagi na uchybienie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Strona wniosła zażalenie na postanowienie Dyrektora UKS z dnia 9 lutego 2015r., podnosząc, że organ przed wydaniem zaskarżonego postanowienia nie ocenił braku winy w dotrzymaniu terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Zdaniem strony, brak wiedzy o zmianie stanu prawnego w świetle przedstawionych argumentów nie jest przejawem zaniedbania i stanowi pozytywną przesłankę pozwalającą na przywrócenie terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Strona wniosła również pismo zatytułowane "odwołanie od decyzji z dnia 9.02.2015 r., znak: [...] wydanej przez Dyrektora UKS w sprawie odmowy wznowienia postępowania", które organ potraktował jako wniosek o ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu pisma strona zarzuciła, że decyzja Dyrektora UKS z dnia 9 lutego 2015 r., odmawiająca wznowienia postępowania związana jest z wydaniem przez Dyrektora UKS postanowienia z dnia 9 lutego 2015 r. o odmowie przywrócenia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Zdaniem strony, decyzja o odmowie wznowienia postępowania pozostaje w bezpośrednim związku z postanowieniem o odmowie przywrócenia terminu, a złożenie zażalenia na postanowienie w sprawie przywrócenia terminu do złożenia wniosku jest zagadnieniem wstępnym w stosunku do wniosku o wznowienie postępowania. W związku z powyższym strona podtrzymała zarzuty dotyczące bezpodstawności odmowy przywrócenia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania przedstawione w zażaleniu z dnia 16 lutego 2015 r. oraz odmowy wznowienia postępowania z uwagi na wyrok TK z dnia 18 lipca 2013 r. Postanowieniem z dnia 2 kwietnia 2015 r. znak [...] Dyrektor UKS utrzymał w mocy własne postanowienie z dnia 9 lutego 2015 r. Organ przeanalizował treść art. 162 § 1 i § 2 O.p. Zdaniem organu, o braku winy można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Przeszkoda ta musi mieć charakter zewnętrzny i obiektywny. Organ uznał, że nieznajomość prawa, na którą powołała się strona należy do przesłanek negatywnych, których istnienie czyni przywrócenie terminu niedopuszczalnym Decyzją z dnia 2 kwietnia 2015 r. znak [...] Dyrektor UKS utrzymał w mocy własną decyzję z dnia 9 lutego 2015 r., odmawiającą wznowienia postępowania. Organ wskazał, że nie wystąpiły przesłanki do wznowienia postępowania w sprawach zakończonych ww. decyzjami ostatecznymi w trybie art. 240 § 1 pkt 8 O.p. Odnosząc się zaś do twierdzenia strony, że zażalenie na postanowienie w sprawie przywrócenia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania jest zagadnieniem wstępnym w stosunku do wniosku o wznowienie postępowania, wskazał, że nie zgadza się ze stanowiskiem strony. Następnie wyjaśnił, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., zażalenie na postanowienie w sprawie odmowy przywrócenia terminu do złożenia wniosku o wznowienie postępowania nie wyłoniło się w toku postępowania podatkowego. Organ podał, że strona nie zachowała terminu z art. 241 § 2 pkt 2 O.p. Organ wskazał, że stosownie do art. 190 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej orzeczenie TK wchodzi w życie z dniem ogłoszenia w Dzienniku Ustaw z dniem 27 sierpnia 2013 r. (Dz. U. z 2013 r., poz. 985). Wobec powyższego termin na złożenie wniosku o wznowienie postępowania upłynął z dniem 27 września 2013 r. (w decyzji wskazano 27.08.2013 r., uznano to za omyłkę pisarską). Strona złożyła skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na postanowienie Dyrektora UKS z dnia 2 kwietnia 2015 r. oraz na decyzję Dyrektora UKS z dnia 2 kwietnia 2015 r. i wniosła o ich uchylenie. Skarżąca zarzuciła organowi, że w zaskarżonym postanowieniu naruszył art. 162 § 1 w zw. z art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. Skarżąca zarzuciła organowi, że w zaskarżonej decyzji naruszył art.240 § 1 pkt 8 w zw. z art. 162 § 1 i art. 121 § 1, art. 187 § 1 i art. 192 O.p. W uzasadnieniu skarg skarżąca przytoczyła argumenty, które podnosiła już w toku obu postępowań. W odpowiedziach na skargi Dyrektor UKS wniósł o ich oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowiska zajęte w obu sprawach. Na rozprawie w dniu 30 lipca 2015 r. Sąd postanowił - na podstawie art. 111 § 2 p.p.s.a. – połączyć sprawy o sygn. akt I SA /Sz 598/15 i I SA /Sz 599/15 do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia oraz prowadzić sprawę dalej pod sygn. akt I SA/Sz 598/15. Sąd wskazał, co następuje: Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 O.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Stosownie do art. 241 § 2 pkt 2 O.p., wznowienie z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia TK. Zgodnie z art. 243 § 1 O.p., w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji (§ 3). W niniejszej sprawie zostały wydane decyzje ostateczne w oparciu o przepis, którego niezgodność z Konstytucją orzekł TK w wyroku z dnia 18 lipca 2013 r., sygn. SK 18/09. Wyrok wszedł w życie w dniu jego ogłoszenia w Dzienniku Ustaw, tj. 27 sierpnia 2013 r. Tym samym termin do złożenia wniosek o wznowienie postępowania upłynął w dniu 27 września 2013 r. Skarżąca złożyła wniosek o wznowienie postępowania w dniu 5 stycznia 2015 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do złożenia ww. wniosku. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony zgodnie z art. 165 § 3 O.p., jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Dla przywrócenia terminu konieczne jest kumulatywne spełnienie czterech przesłanek, a mianowicie: 1) uchybienie terminowi, 2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w określonym terminie, 3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz 4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. Skarżąca spełniła trzy przesłanki, tj. uchybiła terminowi do złożenia wniosku o wznowienie postępowania, gdyż złożyła go w dniu 5 stycznia 2015 r.; złożyła wniosek o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni, od dnia kiedy dowiedziała się o wydaniu ww. wyroku TK (licząc od dnia 29 grudnia 2014 r.); wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu złożyła wniosek o wznowienie postępowania. Skarżąca nie spełniła przesłanki uprawdopodobnienia braku winy w uchybieniu terminowi. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia (wyrok NSA z dnia 18 sierpnia 2000 r., III SA 1716/99, LEX nr 45409). Taką przeszkodą może być siła wyższa, np. powódź, odcięcie od świata na skutek ataku ostrej zimy oraz niektóre zdarzenia losowe, np. przerwy w komunikacji, poważny wypadek samochodowy, związany z hospitalizowaniem w ostatnich dniach upływu terminu itp. Jakiekolwiek niedbalstwo zainteresowanego w zasadzie dyskwalifikuje możliwość przywrócenia terminu. Zauważyć należy, że uprawdopodobniając brak winy w uchybieniu terminu, osoba zainteresowana musi wskazywać na takie okoliczności, które spowodowały uchybienie terminu, dotyczące jednak tylko tego okresu, w którym miała być dokonana czynność procesowa. Warunek braku zawinienia w uchybieniu terminowi, jako konieczną przesłankę do ewentualnego przywrócenia terminu, należy oceniać w kategoriach zachowania przez zainteresowanego reguł starannego działania. Zdaniem Sądu, organ prawidłowo ocenił, że okoliczności, na które powoływała się skarżąca nie mogły być uznane za niezawinione w rozumieniu art. 162 § 1 O.p. Okoliczność braku wiedzy skarżącej na temat możliwości złożenia takiego wniosku w związku z wydanym wyrokiem TK, nie mieści się w pojęciu braku winy z ww. przepisu. Wskazać należy, że żaden przepis nie nakłada na organy podatkowe obowiązku rozsyłania do podatników informacji o możliwości złożenia wniosku o wznowienie postępowania po korzystnym dla podatników orzeczeniu TK . Orzeczenia TK są publikowane w Dzienniku Ustaw (art. 190 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej). Zgodnie z ustawą z dnia 20 lipca 2000 r. o ogłaszaniu aktów normatywnych i niektórych innych aktów prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 197, poz. 1172, ze zm.), Dziennik Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej (Dziennik Ustaw) wydaje Prezes Rady Ministrów przy pomocy Rządowego Centrum Legislacji. Od 1 stycznia 2012 r. Dziennik Ustaw wydawany jest w formie elektronicznej, z zachowaniem kolejności pozycji w danym roku kalendarzowym. W Dzienniku Ustaw ogłaszane są akty normatywne i inne akty prawne. Dniem ogłoszenia aktu jest dzień jego ogłoszenia w postaci elektronicznej na stronie internetowej organu wydającego Dziennik Ustaw. Dzień ogłoszenia aktu w postaci elektronicznej umieszczony jest w obrębie nagłówka strony. Dziennik Ustaw dostępny jest pod http://dziennikustaw.gov.pl/. Dostęp do Dziennika Ustaw jest wolny od opłat. Wskazać należy, że skoro wyrok Trybunału Konstytucyjnego został prawidłowo opublikowany w Dzienniku Ustaw, to było to wystarczające działanie organów Państwa do zapewnienia jego obywatelom możliwości prawnych wzruszenia decyzji opartych na zakwestionowanym przez Trybunał Konstytucyjny przepisie. Ponadto orzeczenia TK są dostępne na stronie internetowej TK pod adresem http://trybunal.gov.pl/. Dostęp do tej strony jest również wolny od opłat. Podkreślić należy, że w momencie publikacji w Dzienniku Ustaw ww. wyrok TK stał się elementem obowiązującego w Polsce prawa, co oznacza, że skarżąca nie może powoływać się na nieznajomość prawa, uzasadniającą przywrócenie do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Okoliczności związane z przebywaniem zagranicą i podjęcie tam pracy, rzadkie pobyty w Polsce, brak kontaktu ze znajomymi również nie mogły być uznane za niezawinione w rozumieniu art. 162 § 1 O.p. Okoliczności te nie były zaistniałą, obiektywną przeszkodą nie do przezwyciężenia w kontekście ww. przepisu. Sąd uznał zaskarżone postanowienie za prawidłowe, zaś zarzuty skargi za niezasadne. Wobec złożenia przez skarżącą wniosku o wznowienie postępowania na podstawie art. art. 240 § 1 pkt 8 O.p. z uchybieniem terminu, wynikającego z art. 241 § 2 pkt 2 O.p., Sąd uznał zaskarżoną decyzję za prawidłową, zaś zarzuty skargi za niezasadne. Wobec powyższego, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oddalił skargi.