I SA/Sz 616/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk Protokolant Joanna Zienkowicz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 marca 2005r. sprawy ze skargi J. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) oraz art. 26 ust. 1 pkt 6, ust. 7a pkt 3, pkt 7, pkt 12, pkt 14, ust. 7c, ust. 7d pkt 1, ust. 7g, art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176) Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...]. Nr [...] określającą Panu J. K. zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. w kwocie [..] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji ostatecznej wynika, że na skutek weryfikacji zeznania podatkowego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego wydał decyzję, w której zakwestionował dokonane przez Podatnika J. K. odliczenia z tytułu zakupu narzędzi technicznych, tj. pilarka, olej i mineralizator (filtr do wody) oraz na opłacenie przewodnika. Według organu podatkowego I instancji wydatek na zakup powyższych urządzeń oraz na opłacenie przewodnika nie mogą stanowić podstawy do dokonania odliczeń na cele rehabilitacyjne. W świetle bowiem art. 26 ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki na cele rehabilitacyjne uważa się takie, które zostały poniesione na zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Natomiast pilarka do obróbki drewna, olej oraz mineralizator są urządzeniami powszechnego użytku o ogólnodostępnym charakterze a nie tylko przeznaczonymi dla osób niepełnosprawnych. Również wydatki na opłacenie przewodnika nie podlegają odliczeniu, bowiem jak wskazał organ podatkowy wydatki tego rodzaju podlega odliczeniu w przypadku niewidomych I lub II grupy inwalidzkiej oraz w przypadku osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa. Podatnik natomiast nie przedstawił żadnych dokumentów, które potwierdzałyby, iż jest osobą niewidomą albo z niepełnosprawnością narządu ruchu. W ocenie organu podatkowego, sam fakt, że Podatnik posiada orzeczenie lekarskie o zaliczeniu do I grupy inwalidztwa ze względu na ogólny stan zdrowia nie jest wystarczający dla dokonania odliczenia . W odwołaniu wniesionym do Dyrektora Izby Skarbowej J. K. zarzucił organowi I instancji błędne uzasadnienie decyzji oraz błędną interpretację powołanych przepisów wskazując, że pilarka nie służy do obróbki drewna lecz do przygotowania przez cięcie drewna na opał w sezonie zimowym. Mineralizator zaś służy do celów zdrowotnych, oczyszczając pobieraną wodę do spożycia. Według Podatnika niesłusznie został pozbawiony odliczenia z tytułu wydatków na przewodnika. Wyjaśnił, że trzykrotnie był wzywany w celu wyjaśnienia tej kwestii i jako kombatant i inwalida poczuł się molestowany fizycznie i psychicznie. Utrzymując w mocy decyzję Pierwszego Urzędu Skarbowego, Dyrektor Izby Skarbowej , stwierdził w uzasadnieniu swojej decyzji, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych uprawniając podatnika będącego osobą niepełnosprawną, do odliczenia od dochodu wydatków na cele rehabilitacyjne, w art. 26 ust. 7 określa rodzaje wydatków na te cele oraz zasady i warunki odliczania od dochodu. Użyte w tym przepisie określenia - sprzęt, narzędzia techniczne i urządzenia - niezbędne w rehabilitacji wskazują, że ustawodawca zalicza do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia techniczne, mające cechy urządzeń i narzędzi niezbędnych w rehabilitacji osób niepełnosprawnych i ułatwiające tym osobom wykonywanie czynności życiowych. Chociaż pilarka, olej i mineralizator ułatwiają wykonywanie czynności życiowych, to jednak nie mają cech o charakterze indywidualnym, niezbędnym w rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Odnosząc się do wydatku na opłacenie przewodnika, organ odwoławczy wskazał na pkt 7 art. 26 ust. 7a ustawy, z którego wynika, że prawo do odliczenia tego rodzaju wydatku przysługuje osobom niewidomym I i II grupy inwalidztwa oraz osobom z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonym do I grupy inwalidztwa, w kwocie nieprzekraczającej w roku podatkowym [...] zł. Warunkiem tego rodzaju odliczenia, jak stwierdził organ odwoławczy, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek, m.in. orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach (ust. 7d pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Podatnik na mocy orzeczenia z dnia 6 lipca 1994r. Obwodowej Komisji Lekarskiej do Spraw Inwalidztwa i Zatrudnienia Nr 15, został zaliczony do I grupy i inwalidztwa ale z ogólnego stanu zdrowia. Organ odwoławczy podkreślił, że fakt, iż Podatnik jest osobą niepełnosprawną ruchowo i wymaga stałej opieki osoby drugiej, nie może być potwierdzony dla celów podatkowych zaświadczeniem lekarskim, lecz musi wynikać z orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające, do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach. Nadto organ odwoławczy podkreślił, że podstawową regułą prawa podatkowego jest zasada powszechności opodatkowania. Normy wprowadzające ulgi, zwolnienia i odliczenia mają charakter odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania i konsekwencją tego jest wyjątkowy ich charakter. Dlatego w sprawach podatkowych wymagana jest wnikliwa, wszechstronna i pogłębiona ocena charakteru wydatków poniesionych przez podatnika i odliczonych przy rozliczeniu podatku. Kontrola ta polega na sprawdzeniu dokumentów podatnika, potwierdzających prawo do korzystania z ulgi. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący J. K. domagał się uchylenia w całości decyzji ostatecznej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, podtrzymując pogląd wyrażony wcześniej w odwołaniu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z jej treścią obowiązującą w 2003r. (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176), w art. 26 ust. 1 pkt 6 przewidywała, że od dochodu tego roku podatkowego, podatnik mógł odliczyć wydatki na cele rehabilitacyjne, ponoszone przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną. Za wydatki na te cele, zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy, uważa się między innymi zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. W świetle powyższego ustawowego zapisu ogólnie określony sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne muszą się cechować pewnymi indywidualnymi cechami związanymi z rodzajem niepełnosprawności. Dla dokonania odliczenia nie jest zatem warunkiem wystarczającym aby określone urządzenie, narzędzia lub określony sprzęt ułatwiały wykonywanie czynności życiowych osobie niepełnosprawnej lecz muszą ułatwiać wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Należy zatem zgodzić się ze stanowiskiem organów podatkowych, że pilarka, olej oraz mineralizator takich indywidualnych cech stosowanych do niepełnosprawności skarżącego nie mają. Zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki na cele rehabilitacyjne uważa się opłacenie przewodników osób niewidomych I i II grupy inwalidztwa oraz osób z niepełnosprawnością narządu ruchu zaliczonych do I grupy inwalidztwa. W świetle powyższego przepisu warunkiem uzyskania przez osobę niepełnosprawną prawa do dokonania odliczenia od dochodu wydatku na opłacenie przewodnika jest, aby osoba ta posiadała dokument - orzeczenie lekarskie zaliczające go do I grupy z powodu niepełnosprawności narządu ruchu. Skarżący, jak wynika to z orzeczenia Obwodowej Komisji Lekarskiej do Spraw Inwalidztwa i Zatrudnienia Nr 15 (wypis z treści orzeczenia z dnia 6 lipca 1994r.) został zaliczony do pierwszej grupy inwalidów z ogólnego stanu zdrowia) Jak wynika dalej z uzasadnienia tego orzeczenia stan zdrowia badanego nie zezwala na samoobsługę - wymaga stałej opieki osoby drugiej. Treść przytoczona powyżej jest uzasadnieniem do podjętego przez Komisję orzeczenia o zaliczeniu skarżącego do pierwszej grupy inwalidów z ogólnego stanu zdrowia. Zgodzić się zatem należy ze stanowiskiem organów podatkowych, że nie uzasadnienie orzeczenia lekarskiego stanowi o możliwości dokonania odliczenia podatkowego lecz samo zaliczenie do określonej grupy inwalidzkiej. Wprawdzie w art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca wyjaśnił, że ilekroć w ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do I grupy inwalidztwa, to należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów orzeczono: a) całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji, b) znaczny stopień upośledzenia. Powyższe rozumienie inwalidztwa I grupy, zdaniem Sądu, nie może być stosowane z pominięciem treści art. 26 ust. 7a pkt 7 ustawy, w którym wyraźnie zaznaczono, że chodzi o inwalidztwo I grupy z powodu niepełnosprawności narządu ruchu. Uznając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.