I SA/Sz 688/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska, Sędziowie Sędzia WSA Joanna Wojciechowska,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak (spr.), Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 lutego 2012 r. sprawy ze skargi J. W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 8 czerwca 2011 r. nr [...] w przedmiocie odmowy rozłożenia na raty zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń, luty i kwiecień 2004 r. wraz z odsetkami oddala skargę. Zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. decyzją z dnia [...] r. Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S., po rozpatrzeniu odwołania J.W., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] o Nr [...] , odmawiającą J. W. rozłożenia na raty zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2004. w kwocie [...] za luty 2004 r. w kwocie [...] zł, za kwiecień 2004 r. w kwocie [...] wraz z odsetkami za zwłokę. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. decyzją z dnia [...] r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności J. W., jako członka zarządu za zaległości V. Spółka z o.o. w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń 2004 r., luty 2004 r. i kwiecień 2004 r. wraz z odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnym. Decyzję tę, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w S., decyzją ostateczną z dnia [...] r., znak: [...] utrzymał w mocy, na którą strona złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. Skarga ta została oddalona wyrokiem z dnia 6 października 2010 r., sygn.. akt I SA/Sz 352/10, który następnie strona zaskarżyła do .Naczelnego Sądu Administracyjnego i postępowanie ze skargi kasacyjnej jest w toku. W uzasadnieniu ww. zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w S. wskazał także, że w wyniku postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. wobec J.W. wyegzekwowano część należności w łącznej kwocie [...] zł, zaspokajając część należności głównej i część odsetek za zwłokę. Dalej w uzasadnieniu tej decyzji organ odwoławczy wskazał, że pismami z dnia 18 stycznia 2011 r., 31 stycznia 2011 r., 4 lutego 2011 r. i 24 lutego 2011 r. J.W. zwrócił się do Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. o rozłożenie na 45 rat spłaty zobowiązań podatkowych, za które orzeczona została solidarna jego odpowiedzialność, umorzenie odsetek za zwłokę oraz umorzenie opłaty prolongacyjnej (w przypadku przyznania wnioskowanego układu ratalnego), powołując się na trudną sytuację materialno-bytową, uniemożliwiającą jednorazowe uregulowanie zobowiązania, wskazując przy tym, że ma na utrzymaniu chorą, niepracującą żonę oraz dwójkę uczących się dzieci. Wszczęta egzekucja, zajęcie rachunku bankowego w toku postępowania egzekucyjnego, pozbawiło stronę możliwości realizacji zleceń w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i doprowadziło do jej zawieszenia z końcem 2010 r. Wskazano także na okoliczność podjęcia z dniem 1 stycznia 2011 r. pracy w S. w G. w upadłości układowej za wynagrodzeniem w wysokości [...] zł brutto. W trakcie postępowania, w wykonaniu wezwania organu z dnia 8 lutego 2011 r., strona doprecyzowała swój wniosek wskazując, że wnosi o udzielenie ulgi niestanowiącej pomocy publicznej. Uzupełniła także dane w zakresie aktualnej sytuacji materialnej i rodzinnej o informacje dotyczące posiadanego majątku w postaci własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego o pow. [...] m kw. położonego w S. przy ul. B.. Innego majątku nieruchomego, zgromadzonych zasobów pieniężnych wnioskodawca nie wykazał. Za 2010 r. wnioskodawca zadeklarował dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] J.W. przedstawił także wykaz stałych kosztów utrzymania gospodarstwa domowego, w którym pozostaje niepracująca żona i dwójka uczących się dzieci, w tym wydatki na: czynsz –[...] zł, gaz ok. [...] zł, energia elektryczna ok. [...] zł, media (internet, TV, telefon) [...] zł, a także wydatki na kształcenie dzieci, ich ubezpieczenie i dojazdy do szkół wynoszące miesięcznie łącznie [...] zł. Wskazano także na dodatkowe koszty ponoszone przez J.W. w związku z podjęciem pracy poza miejscem zamieszkania wynoszące łącznie [...] zł, obejmujące wydatki na wynajem mieszkania ([...] zł), czynsz ([...] zł), opłaty za media (energia elektryczna, woda, ogrzewanie, telefon, Internet –[...] zł). Łączna wysokość wszystkich ponoszonych miesięcznie wydatków stanowi kwotę [...] zł. Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku poinformował również o chorobie małżonki, o stałym pogarszaniu się jej stanu zdrowia wobec niepodjęcia leczenia z uwagi na trudną sytuacją finansową oraz podał, że koszty takiego leczenia to kwota ok. [...] zł miesięcznie. J.W. wskazał także na posiadanie zaległości w płatnościach, których stan na dzień 18 stycznia 2011 r. wynosił [...] zł, a obejmujących: czynsz, energię elektryczną, usługi telekomunikacyjne, dokształcanie córki, usługi księgowe, opłaty bankowe. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego Naczelnik P. Urzędu Skarbowego w S. wydał w dniu [...] r. trzy decyzje, w tym o Nr[...] , odmawiającą J.W. rozłożenia na raty zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług za styczeń 2004 r., luty 2004 r. i kwiecień 2004 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Organ I instancji, na podstawie dokonanych ustaleń dotyczących sytuacji majątkowej i rodzinnej J.W. oraz okoliczności związanych z powstaniem zaległości podatkowej (orzeczona odpowiedzialność członka zarządu spółki), uznał, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego uzasadniające zastosowanie wnioskowanej ulgi. W odwołaniu od powyższej decyzji J.W. podniósł, że decyzja organu I instancji została podjęta w oparciu o okoliczności istniejące wcześniej aniżeli istniejące w dacie orzekania. Wskazał, że zawarty w zaskarżonej decyzji opis sytuacji finansowej strony w latach 2008-2009 uwzględnia wyłącznie wysokość uzyskanego wówczas dochodu ze świadczonych usług doradztwa w zakresie budownictwa, wykonywanych głównie na rzecz odbiorców zagranicznych, który to dochód był zawyżony z uwagi na nieujęcie w kosztach działalności wydatków, stanowiących koszt pozyskania zleceń oraz ich realizacji (m.in. wydatków na pobyt za granicą). Skarżący wyjaśnił także, że w 2010 r. wobec nastania kryzysu ekonomicznego nastąpił spadek wartości realizowanych zleceń. Uzyskane w maju 2010 r. płatności za usługi w kwocie [...] zł były niezbędne do zapłaty zobowiązań podatkowych, wobec ZUS, do sfinansowania bieżących wydatków bytowych oraz pozyskiwania nowych zleceń. Strona podniosła ponadto, że wszczęte do jej majątku postępowanie egzekucyjne (tytuły wykonawcze [...] z [...] r.) spowodowało utratę środków przeznaczonych na utrzymanie rodziny, utratę możliwości bieżącego regulowania stałych opłat bytowych i w konsekwencji wpłynęło też na decyzję o zawieszeniu działalności gospodarczej. Zdaniem skarżącego, ocena jego sytuacji finansowej przez organ I instancji jest krzywdząca, zauważając jednocześnie, że ta sama sytuacja stanowiła podstawę wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie. (postanowienie z dnia 3 sierpnia 2010 r., sygn. akt I Sa/Sz 352/10). W ocenie skarżącego z faktu zawieszenia działalności gospodarczej wynika ważny interes publiczny (likwidacja miejsc pracy). W odwołaniu J.W. wskazał także na fakt podjęcia pracy od 10 stycznia 2011 r. poza stałym miejscem zamieszkania, jako okoliczności powodującej znaczny wzrost wydatków związanych z utrzymaniem rodziny (m.in. wydatki na wynajem mieszkania). Nadmienił także o kradzieży w lutym 2011 r. samochodu małżonki stanowiącego zabezpieczenie bytu rodziny. Ponadto, zdaniem J.W. za udzieleniem ulgi przemawia to, że za przedmiotowe zobowiązanie podatkowe odpowiada jako osoba trzecia, a jako podatnik nigdy nie wnioskował o udzielenie jakichkolwiek ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. Wskazał także, że zapłata tak wysokiego zobowiązania będzie skutkować brakiem możliwości wykonywania pracy zarobkowej poza S., co pozbawi rodzinę środków utrzymania, ale też zagrozi życiu nieuleczalnie chorej małżonki z uwagi na brak środków na jej leczenie. W uzupełnieniu odwołania J.W. poinformował pismem z dnia 13 maja 2011 r. o pogorszeniu się sytuacji finansowej spowodowanym tym, że obecny pracodawca – S. w G. , będąca od 7 kwietnia 2011 r. w stanie upadłości likwidacyjnej, zalega z wypłatą wynagrodzenia za marzec i kwiecień 2011 r. (odpowiednio w kwotach [...] i [...] zł), a ewentualna wypłata zaległego wynagrodzenia z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych ograniczona byłaby do wysokości [...] zł, tj. do wysokości przeciętnego wynagrodzenia w I kwartale 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w S., w wyniku rozpatrzenia odwołania utrzymał w mocy decyzję organu I instancji, nie stwierdzając błędów i naruszeń prawa, które powinny skutkować uchyleniem decyzji z dnia [...] r. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał na wynikające z art. 67a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zwanej dalej "Ordynacja podatkową", przesłanki przyznania ulgi podatkowej (ważny interes podatnika lub interes publiczny) w postaci rozłożenia na raty zaległości podatkowej oraz stosowanie ww. regulacji do należności przypadających m.in. od osób trzecich, co do których orzeczono ich odpowiedzialność podatkową (art. 67c § 2 Ordynacji podatkowej). Następnie, organ II instancji stwierdził, że dokonana ocena ustalonego stanu faktycznego sprawy nie pozwala na uwzględnienie wniosku o udzielenie ulgi w spłacie zobowiązań, bowiem nie zostały spełnione przesłanki z art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. ważny interes podatnika lub interes publiczny, zwracając przy tym uwagę na uznaniowy charakter decyzji w przedmiocie ulg podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej w S., w wyniku analizy materiału dowodowego sprawy, wskazał, że dostrzega trudne położenie ekonomiczne i rodzinne zobowiązanego, złożoność tej sytuacji wobec choroby małżonki oraz konieczność zabezpieczenia wydatków stałych na utrzymanie rodziny, ale także i fakt posiadania przez stronę zaległości w płatnościach (m.in. w czynszu) jak i zaleganie pracodawcy wobec strony z wypłatą wynagrodzenia za marzec i kwiecień 2011 r., uznając jednocześnie, że opisana sytuacja sama w sobie nie może być tożsama z przesłanką ważnego interesu podatnika. Wskazał, że nie można zrównywać trudnej sytuacji podatnika z ważnym interesem, zawsze bowiem – w ocenie organu – ulga w spłacie zobowiązania podatkowego leży w interesie wnioskodawcy. W rezultacie każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji spełniałby przesłankę przyznania ulgi. Zdaniem organu II instancji, ważne jest wykazanie nadzwyczajności tej sytuacji, w której podatnik znalazł się niezależnie od swojego postępowania. Dalej organ odwoławczy wskazał, że dług podatkowy J.W. jest wynikiem decyzji orzekającej o solidarnej jego odpowiedzialności jako członka zarządu Spółki V., wyciągając z tego wniosek, że zaległość powstała w sposób zależny od działania zobowiązanego jako ówczesnego członka zarządu. Konsekwencją nieuregulowania przez stronę w terminie zobowiązania – jak argumentował organ – było wszczęcie postępowania egzekucyjnego, które z kolei według strony przyczyniło się do zawieszenia działalności gospodarczej i drastycznego pogorszenia się sytuacji materialnej zobowiązanego i jego rodziny. Dyrektor Izby Skarbowej w S., przechodząc następnie do oceny zdolności finansowej wnioskodawcy co do wywiązania się z zaproponowanego przez J.W. a układu ratalnego, stwierdził, że materiał dowodowy wskazuje na obecną niemożność przez stronę spłaty rat w wysokości [...] zł. W ocenie organu odwoławczego, fakt zalegania pracodawcy z wypłatą wynagrodzenia, przy jednocześnie zawieszonej działalności gospodarczej, powoduje, że brak jest możliwości zidentyfikowania źródeł finansowania wnioskowanych rat. Organ odwoławczy zauważył też, że zobowiązany nie posiada majątku (poza prawem spółdzielczym własnościowym do lokalu mieszkalnego), mogącego stanowić ewentualne źródło kapitału niezbędnego do pokrycia rat. Organ II instancji uznał, że wypłata zaległego wynagrodzenia ograniczonego do kwoty [...] zł z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w zestawieniu z kosztami utrzymania rodziny wyklucza także realizację zadeklarowanej przez stronę raty w wysokości [...] zł. W tym kontekście organ zwrócił uwagę na wysokość wydatków stałych związanych z utrzymaniem gospodarstwa domowego oraz powiększenie się zaległości z tego tytułu (m.in. czynszowych), a także na niezbędne dodatkowe koszty bytowe związane z utrzymaniem zobowiązanego w G. . Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w S., na ocenę aktualnej sytuacji ekonomicznej strony i przyznanie ulgi w postaci układu ratalnego nie może mieć wpływu podana przez stronę nieskonkretyzowana (choć nienegowana) okoliczność wznowienia działalności gospodarczej w przypadku utraty pracy w obecnym miejscu zatrudnienia. Ustosunkowując się zaś do argumentu odwołującego, dotyczącego wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. z dnia 7 lipca 2007 r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie. oraz w nawiązaniu do wstrzymania wykonania ww. decyzji również przez Naczelny Sąd Administracyjny, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że instytucja wstrzymania wykonania i przyznanie ulgi podatkowej nie są tożsame, podobnie jak nie są tożsame przesłanki i cel zastosowania obu konstrukcji. W ocenie organu nieuprawniony jest wywód, że wstrzymanie wykonania decyzji na etapie postępowania sądowego przesądza o istnieniu w sprawie ustawowych przesłanek do przyznania ulgi w spłacie zaległego zobowiązania podatkowego, w toku postępowania podatkowego prowadzonego w trybie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto organ stwierdził, że orzeczenia w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji zostały podjęte w odmiennym od obecnego stanie faktycznym sprawy w zakresie sytuacji ekonomicznej zobowiązanego, gdyż z dniem 10 stycznia 2011 r. strona podjęła pracę w S. w G. w upadłości układowej (aktualnie w upadłości likwidacyjnej) na stanowisku dyrektora ds. handlowych z wynagrodzeniem brutto [...] zł, przy czym aktualnie pracodawca zalega z wypłatą wynagrodzenia za marzec i kwiecień 2011 r., co strona wykazała organowi zaświadczeniem ww. S. z dnia [...] W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w S. na ww. decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S. z dnia [...] J.W. wniósł o jej uchylenie jak też poprzedzającej ją decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., jako nieuwzględniających okoliczności jego obecnego położenia finansowego. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, a także art. 67a § 1 pkt 1 i 3 Ordynacji podatkowej polegające na dowolnej, przekraczającej granice uznania administracyjnego interpretacji ww. przepisu. W uzasadnieniu skargi, analogicznie jak w odwołaniu, skarżący ponownie wskazał na swoją trudną sytuację ekonomiczną, brak środków finansowych oraz oszczędności, utrzymywanie czteroosobowej rodziny, niepracującą żonę i jej chorobę, która wymaga ponoszenia kosztów leczenia zachowawczego w wysokości ok. 500 zł wraz kosztami dojazdów do specjalistycznych ośrodków w kraju, dwójkę uczących się dzieci oraz fakt zatrudnienia u pracodawcy, będącego w upadłości układowej i zalegającego z wypłatą wynagrodzenia, oceniając powyższe okoliczności jako nadzwyczajne i niezależne od jego postępowania. Zdaniem skarżącego dokonana przez organy podatkowe ocena wystąpienia przesłanki ważnego interesu odnosi się do zdarzeń wcześniejszych. Skarżący wskazał również na skutki prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego od 2010 r. oraz powołał się na wstrzymanie wykonania decyzji z dnia [...] r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie.. Ponadto wskazał, że trudna sytuacja ekonomiczna, zagrożenie utraty zatrudnienia w G., zagrożenie utraty życia przez nieuleczalnie chorą żonę, uniemożliwia uregulowanie zaległości w kwocie [...] zł. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, który nie dopatrzył się zasadności uwzględnienia wniosku o raty i wystąpienia przesłanek z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Nie zgodził się również z oceną, że ważny interes publiczny jest zależny od sposobu powstania zaległości podatkowych. Skarżący uważa, że wykazane przez niego okoliczności zasługują na dokonanie przez organy oceny sprawy w kontekście szkodliwości społecznej, etyki oraz ewentualnych efektów ekonomicznych, w tym również dla Skarbu Państwa. Na poparcie swojego stanowiska skarżący powołał wybrane orzeczenia sądów administracyjnych. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w S. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. uznał, co następuje: Skarga jest niezasadna. Kontrola legalności, przeprowadzona zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) wykazała, że zaskarżona decyzja odpowiada wymogom prawa. W postępowaniu organów I i II instancji nie stwierdzono uchybień, które powodowałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji. W myśl art. 67 a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek podatnika może, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwlokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a. Wydawane w takich sprawach decyzje mają charakter uznaniowy, co oznacza, że organ może, ale nie musi umorzyć zaległości podatkowe lub odsetki za zwłokę. Nie oznacza to jednak, że organ może dowolnie rozstrzygać sprawy według swobodnego uznania. Przy podejmowaniu decyzji organ podatkowy zobowiązany jest rozważyć kryteria umorzenia w kontekście okoliczności faktycznych i argumentów konkretnej sprawy, kierując się przesłankami wskazanymi w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, a mianowicie "ważnym interesem podatnika" lub "interesem publicznym". Podkreślić jednak należy, że nawet ustalenie przez organ podatkowy występowania przyczyn uzasadniających udzielenie ulgi, nie zobowiązuje organu do wydania decyzji zgodnej z żądaniem strony, gdyż przyjęta konstrukcja przepisu art. 67a §1 Ordynacji podatkowej pozostawia do uznania organu podatkowego zastosowanie ulgi i ocenę, czy w danej sprawie istnieją lub nie istnieją szczególne okoliczności uzasadniające stosowanie ulgi. A zatem, uznaniowość decyzji administracyjnej nie oznacza dowolności rozstrzygnięć, gdyż jak już wspomniano wyżej, wydanie decyzji w takich sprawach musi być poprzedzone rzetelnym wyjaśnieniem okoliczności sprawy, analizą zebranego materiału w kontekście przesłanek rozłożenia na raty i odzwierciedleniem tych procesów w wydanej decyzji. W literaturze i orzecznictwie sądowym wskazuje się, że uznanie administracyjne wyraża się nie w swobodzie oceny istnienia przesłanek do przyznania ulgi w danym stanie faktycznym, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet w sytuacji ich istnienia. Przepisy prawa podatkowego nie definiują terminów "ważny interes podatnika" i "interes społeczny". W orzecznictwie podatkowym przyjęto, że ważny interes podatnika wymaga ustalenia jego sytuacji, w tym majątkowej, skutków ekonomicznych realizacji ciążących na nim zobowiązań, w tym skutków mających wpływ na utrzymanie rodziny oraz jego możliwości zarobkowych. Natomiast przez interes publiczny rozumie się dyrektywę postępowania nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa takich, jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność aparatu państwowego, realizację zobowiązań podatkowych (por. wyrok NSA z 21 marca 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 577/00, i wyrok NSA z 12 lutego 2003 r., sygn. akt III SA 1838/01, wszystkie orzeczenie publikowane w internetowej bazie orzeczeń NSA: www.nsa.gov.pl). Sąd dokonując kontroli legalności decyzji wydanej w trybie art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, bada zatem, czy w procesie dochodzenia do rozstrzygnięcia, organy podatkowe uwzględniły i rozważyły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać na ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Sąd w ramach sprawowanej kontroli winien również rozważyć, czy organy w ramach uznania administracyjnego nie naruszyły zasady swobodnej oceny dowodów. Sądową kontrolą nie jest natomiast w takiej sytuacji objęte rozstrzygnięcie, będące wynikiem dokonania przez organ wyboru. Sądy administracyjne zostały powołane do kontroli działalności administracji publicznej, nie są one więc uprawnione do badania merytorycznej zasadności (celowości) decyzji uznaniowej. A zatem, kontrola sądowa zaskarżonych decyzji obejmuje jedynie badanie poprawności postępowania dowodowo -wyjaśniającego organów I i II instancji i wynikających z niego wniosków. Na gruncie niniejszej sprawy, kontroli sądu podlegała zaskarżona decyzja utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji, odmawiającą rozłożenia na raty zaległości z tytułu podatku od towarów i usług. Przeprowadzona w takim zakresie kontrola legalności zaskarżonej decyzji, wbrew zarzutom skargi, nie wykazała naruszenia art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, a postępowanie w obu instancjach przeprowadzono z zachowaniem zasad wynikających z art.121,122, 180 i 187 Ordynacji podatkowej. W aktach sprawy znajdują się dokumenty świadczące o wszechstronnym zbadaniu przez organy podatkowe sytuacji skarżącego. Organy wskazały bowiem, że dostrzegają trudne położenie ekonomiczne i rodzinne zobowiązanego, złożoność tej sytuacji wobec choroby małżonki oraz konieczność zabezpieczenia wydatków stałych na utrzymanie rodziny, jednakże wskazały także na okoliczności, w świetle których brak podstaw do uznania, że skarżący ma możliwość wywiązania się z wnioskowanego rozłożenia na raty ciążących na stronie zaległości podatkowych, a mianowicie, uwzględniły fakt posiadania zaległości w płatnościach bieżących (m.in. czynszu) jak i zaleganie pracodawcy wobec skarżącego z wypłatą wynagrodzenia za marzec i kwiecień 2011 r., a nadto fakt podjęcia pracy od 10 stycznia 2011 r. poza stałym miejscem zamieszkania, powodującej znaczny wzrost wydatków związanych z utrzymaniem rodziny (m.in. wydatki na wynajem mieszkania). Dyrektor Izby Skarbowej w S., oceniając zdolność finansową skarżącego co do wywiązania się z zaproponowanego przez niego układu ratalnego, logicznie ocenił zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, wskazał bowiem na skuteczną w części egzekucję prowadzoną w stosunku do skarżącego przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. oraz na aktualną w dacie wydania zaskarżonej decyzji niemożność spłaty rat w wysokości [...] zł miesięcznie, wnioskowaną przez stronę skarżącą. Trafnie wskazał organ odwoławczy, że fakt zalegania pracodawcy z wypłatą wynagrodzenia - co udokumentowała strona skarżąca zaświadczeniem S. w G. z dnia [...] r., z którego nadto wynika, że Stocznia ta jest w upadłości likwidacyjnej - przy jednocześnie zawieszonej działalności gospodarczej - skutkuje brakiem możliwości zidentyfikowania źródeł finansowania wnioskowanych rat. Organ odwoławczy słusznie również zauważył, że skarżący nie posiada majątku (poza prawem spółdzielczym własnościowym do lokalu mieszkalnego), który mógłby stanowić ewentualne źródło kapitału niezbędnego do pokrycia rat. Jak wynika również z akt sprawy, w lutym 2011 r. doszło do kradzieży samochodu małżonki. Organ II instancji właściwie też uznał, że wypłata zaległego wynagrodzenia ograniczonego do kwoty 3 466,33 zł z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w zestawieniu z kosztami utrzymania rodziny wyklucza także realizację zadeklarowanej przez stronę raty w wysokości [...] zł. W świetle takich okoliczności trafnie również organ zwrócił uwagę na wysokość wydatków stałych związanych z utrzymaniem gospodarstwa domowego oraz powiększenie się zaległości z tego tytułu (m.in. czynszowych), a także na niezbędne dodatkowe koszty bytowe związane z utrzymaniem strony w G. . Przyznać również należy rację organowi, że na ocenę aktualnej sytuacji ekonomicznej strony i przyznanie ulgi w postaci ratalnej spłaty zaległości podatkowej nie może mieć wpływu wskazana przez stronę nieskonkretyzowana bliżej okoliczność wznowienia działalności gospodarczej w przypadku utraty pracy w obecnym miejscu zatrudnienia. Okoliczność bowiem, że strona skarżąca sama liczy się z utratą pracy, i wskazuje na ewentualną możliwość w takiej sytuacji uzyskiwania świadczenia pieniężnego z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych w wysokości ponad połowę niższej od wynagrodzenia wynikającego z aktualnej umowy o pracę, podczas gdy wnioskuje o rozłożenie zaległości podatkowej na raty, świadczy jedynie, że organ szczegółowo zbadał powyższe okoliczności w dacie wydania zaskarżonej decyzji, i zdaniem Sądu, wszystkie wyżej przedstawione okoliczności prawidłowo ocenił, nie naruszając prawa. Podkreślić przy tym należy, że w przypadku zaistnienia poprawy sytuacji finansowej strony skarżącej, w tym z punktu widzenia jej stabilności, zachodzi wówczas podstawa do ponowienia wniosku o rozłożenie na raty, co jednak zawsze wymaga udokumentowania co do realności spłaty proponowanych warunków spłaty w układzie ratalnym. Nie wystarczą gołosłowne twierdzenia strony, te bowiem by uzyskać ulgę podatkową zawsze muszą mieć oparcie w materiale dowodowym sprawy, stanowiącym podstawę merytorycznego rozstrzygnięcia w stosunku do treści żądania strony. W odniesieniu zaś do argumentu skarżącego w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji Naczelnika P. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie. oraz w nawiązaniu do wstrzymania wykonania ww. decyzji również przez Naczelny Sąd Administracyjny, organ prawidłowo również wskazał, że instytucje prawne wstrzymania wykonania decyzji i przyznania ulgi podatkowej nie są tożsame, podobnie jak nie są tożsame przesłanki i cel zastosowania obu instytucji. Nadto, organ trafnie zauważył, że orzeczenia w przedmiocie wstrzymania wykonania decyzji zostały podjęte w stanie faktycznym sprawy odmiennym od stanu występującego w dacie wydania zaskarżonej decyzji co do sytuacji ekonomicznej strony skarżącej, gdyż od 10 stycznia 2011 r. skarżący podjął zatrudnienie w S. w G. , przy czym wskazać należy, że od 7 kwietnia 2011 r. S. ta jest w stanie upadłości likwidacyjnej. Odnosząc się zaś do okoliczności podnoszonej niejednokrotnie przez skarżącego co do wysokich kosztów leczenia żony, dodatkowo należy zauważyć, że mimo dwukrotnego wezwania strony skarżącej przez organ do wykazania m. in. tej okoliczności, strona poprzestała jedynie na gołosłownym twierdzeniu w tym zakresie, informując tylko organ, że koszty leczenia wynoszą ok. [...] zł, przy czym na rozprawie w dniu 1 lutego 2012 r. J.W. oświadczył, że koszty leczenia żony zaczął ponosić na przełomie roku 2011/2012. Jest to zatem nowa okoliczność, która zaistniała po dacie wydania zaskarżonej decyzji, i w związku z tym może być przedmiotem nowego wniosku o rozłożenie na raty, o ile strona ją wykaże w zakresie wymiaru ponoszonych kosztów, wykazując jednocześnie realność spłaty proponowanych rat. Sąd podziela zatem stanowisko organu, że skarżący nie wykazał realnych możliwości spłaty wnioskowanych rat w kwocie [...] zł miesięcznie Wskazać przy tym należy, że interes podatnika w rozumieniu art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej winien być ważny w sensie obiektywnym i nie może być on rozpatrywany jedynie z własnego subiektywnego odczucia strony, jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie. Kierując się zatem zasadą prawdy obiektywnej, w ocenie Sądu, organy wydały rozstrzygnięcia w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy, który w sposób wyczerpujący został przez organy oceniony. Jak bowiem wynika z akt sprawy, organy położyły szczególny nacisk na zbadanie sytuacji rodzinnej i majątkowej skarżącego, który jednak nie wykazał swojej tezy, że jego sytuacja ekonomiczna pozwala na rozłożenie zaległości podatkowej w systemie ratalnym, co było istotą tej sprawy. Rozłożenie zaległości podatkowej na raty jest instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, co oznacza, że niedopuszczalne jest czynić z niej środka prowadzącego generalnie do zwolnienia z zapłaty podatku. Dokonana przez organy ocena opiera się zatem na przyjętej w orzecznictwie wykładni przepisów i nie można jej zarzucić przekroczenia granic uznania administracyjnego. Z tych względów uznać należy, że organy podatkowe właściwie w konsekwencji wykluczyły w niniejszej sprawie, w aspekcie sytuacji ekonomicznej skarżącego, występowanie ważnego interesu podatnika i uznały, że sytuacja skarżącego, jako że stanowi konsekwencje jego działań w ramach zarządzania Spółką V. , nie stanowi przesłanki do skorzystania z art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Podkreślić jednocześnie należy, że nawet jeśli wystąpiłaby sytuacja wskazująca na istnienie ważnego interesu podatnika, to podjęcie decyzji o zastosowaniu ulgi ustawodawca pozostawił organowi w ramach uznania administracyjnego. W związku z tym, że Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów, które powodowałoby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji, skargę należało stosownie do art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) oddalić.