I SA/Sz 688/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Kazimierz Maczewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Patrycja Joanna Suwaj,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 sierpnia 2016 r. sprawy ze skargi B. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 4 czerwca 2016 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w S. po rozpatrzeniu wniosku z 29 kwietnia 2016 r. B. K. o przywrócenie terminu do złożenia odwołania od decyzji Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r. nr [....] – odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Z uzasadnienia postanowienia oraz akt sprawy wynika, że Naczelnik Z. Urzędu Skarbowego w S. wskazaną wyżej decyzji z 20 listopada 2015 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności B. K., jako członka zarządu, za zaległości "B. M." Spółki z o.o. z siedzibą w S. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące: grudzień 2009 r. oraz od lutego do kwietnia, wrzesień i listopad 2010 r., w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości [...] zł oraz kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...] zł. Pismem z 11 lutego 2016 r. Podatnik odwołał się tej decyzji. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r. nr [....] stwierdził uchybienie terminowi do złożenia odwołania wskazując, że decyzja organu I instancji została skutecznie doręczona 27 listopada 2015 r. W dniu 4 maja 2016 r. Podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na postanowienie stwierdzające uchybienie terminowi do złożenia odwołania, a także zwrócił się do Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Do tego wniosku Podatnik dołączył egzemplarz odwołania z 11 lutego 2016 r. W uzasadnieniu wniosku Podatnik podniósł, że nie dochował terminu do złożenia odwołania z przyczyn od siebie niezawinionych, gdyż nie mieszkał pod adresem, na który była doręczana korespondencja w sprawie. Podatnik wskazał, że nie otrzymał on od swojego ojca A. K. (mieszkającego pod adresem, na który była doręczana korespondencja) omawianej decyzji organu I instancji. Ojciec Podatnika miał poważne problemy zdrowotne, w konsekwencji których zmarł w styczniu 2016 r. Odbierana przez niego korespondencja przekazywana była Podatnikowi nieregularnie, a części korespondencji wcale nie otrzymał. Okoliczności te, zdaniem Strony, czynią oczywistym brak doręczenia jej decyzji z dnia 20 listopada 2015 r. Odnosząc się do kwestii zachowania 7-dniowego terminu do złożenia wniosku o przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, Podatnik podniósł, że termin ten należy liczyć od 26 kwietnia 2016 r., tj. od momentu doręczenia mu postanowienia organu odwoławczego stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Do tego czasu Podatnik był uprawniony sądzić, że odwołanie zostało złożone w terminie - zwłaszcza, że organ I instancji wysłał mu ponownie omawianą decyzję, tym razem na właściwy adres. Uzasadniając zaskarżone postanowienie, organ odwoławczy powołując się na treść art. 162 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz.U.2015.613 ze zm.) – dalej o.p. - wyjaśnił, że w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. Podanie w tym zakresie należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, jednocześnie dopełniając czynności, dla której był określony termin - co w niniejszej sprawie oznacza jednoczesne wniesienie odwołania. Organ odwoławczy wskazał, że we wspomnianym wcześniej postanowieniu z dnia 25 kwietnia 2016 r. stwierdził uchybienie przez Podatnika terminowi do złożenia odwołania od decyzji z 20 listopada 2015 r., a tym samym kwestia nieskuteczności odwołania złożonego przez Podatnika została wówczas rozstrzygnięta. Jednocześnie organ nie zgodził się ze stanowiskiem Podatnika, iż to od daty doręczenia mu postanowienia z 25 kwietnia 2016 r. należy liczyć 7-dniowy termin do złożenia odwołania [powinno być: wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania], bowiem w postanowieniu z 25 kwietnia 2016 r. organ wyraźnie wskazał, że skuteczne doręczenie decyzji organu I instancji nastąpiło w dniu 27 listopada 2015 r. Mając powyższe okoliczności na uwadze organ odwoławczy stwierdził, że nie zaistniały przesłanki przywrócenia terminu (do złożenia odwołania) przewidziane w art. 162 o.p. Skarżący – reprezentowany przez adwokata - wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ww. postanowienie, domagając się jego uchylenia w całości oraz o zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów zastępstwa postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego wg norm przepisanych oraz opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. Ponadto wniósł o dopuszczenie dowodów z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy I SA/Sz 531/16, tj. odpisu z księgi wieczystej nr [...] , oświadczenia K. S., oświadczenia A.K. i orzeczenia o jego niepełnosprawności oraz akt administracyjnych sprawy nr [...] i [...] . Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: 1) art. 162 § 1 o.p. poprzez jego niezastosowanie, 2) art. 162 § 2 o.p. poprzez błędne uznanie, że Skarżący nie dochował przewidzianego w tym przepisie 7-dniowego terminu. W uzasadnieniu skargi Skarżący podniósł, że doręczenie mu decyzji z 20 listopada 2015 r. przez organ I instancji na prawidłowy adres zamieszkania w dniu 1 lutego 2016 r. w całości uzasadniało przyjęcie przez Podatnika, że to od tego terminu liczy się termin do złożenia odwołania, które z zachowaniem tego terminu nadano w placówce operatora pocztowego w dniu 12 lutego 2016 r. W konsekwencji w tamtym okresie nie istniały przyczyn uzasadniające złożenie wniosku o przywrócenie terminu. Postanowienie organu odwoławczego stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania zostało doręczone Skarżącemu w dniu 26 kwietnia 2016 r., w z związku z tym należy przyjąć, że do tego czasu Podatnik był uprawniony sądzić, że odwołanie zostało złożone w terminie. W ocenie Skarżącego, stwierdzenie zawarte w decyzji, zgodnie z którym "nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem wnioskującego, że to od daty doręczenia mu postanowienia (...) stwierdzającego uchybienie terminowi do złożenia odwołania należy liczyć 7 dniowy termin do złożenia odwołania" gdyż "organ wyraźnie wskazał, ze skuteczne doręczenie decyzji organu pierwszej instancji nastąpiło w dn. 27.11.2015 r." jest nielogiczne, bowiem Skarżący o stanowisku organu w przedmiocie prawidłowości doręczenia zastępczego dowiedział się dopiero w dniu otrzymania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Skarżący podniósł, że stwierdzenie prawidłowości doręczenia decyzji organu I instancji ma zasadnicze znaczenie dla oceny dopuszczalności wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, bowiem przywrócić można tylko termin, który rozpoczął swój bieg - którym w przypadku terminu do wniesieniu odwołania jest dzień doręczenia decyzji stronie. Tym samym dopiero stwierdzenie - w drodze postanowienia - przez organ podatkowy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, uprawniało Skarżącego do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W konsekwencji, nawet jeśli przyjąć, że do uchybienia terminowi do wniesienia odwołania doszło, winien on zostać przywrócony, a zaskarżone postanowienie narusza art. 162 § 1 i 2 o.p. W ocenie Skarżącego, w toku postępowania, a w szczególności w postępowaniu zakończonym decyzją organu I instancji z 20 listopada 2015 r., organ naruszył podstawowe zasady postępowania podatkowego (zasadę legalizmu, zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu, zasadę budzenia zaufania organów podatkowych oraz zasadę informowania). Skarżący nie miał najmniejszej możliwości przedstawienia swojego stanowiska, czy zapoznania się z materiałami prowadzonego postępowania, a w konsekwencji wykazania czy zachodzą okoliczności wyłączające lub ograniczające jego odpowiedzialność za zaległości spółki. Uprawnienie Skarżącego do udziału w postępowaniu nie zostało zatem w żaden sposób zapewnione, nadto odmowa przywrócenia terminu do wniesienia odwołania ugruntowuje ten niezgodny z zasadami postępowania podatkowego stan. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S. nie podzielił zasadności podniesionych w niej zarzutów i wniósł o oddalenie skargi. Jednocześnie, organ odwoławczy wyjaśnił, że wskazany przez Skarżącego niezrozumiały fragment uzasadnienia dotyczył daty od której należało liczyć termin do wniesienia odwołania, tj. od dnia 27 listopada 2015 r. Nadto wskazał, że Skarżący już w piśmie z dnia 19 stycznia 2016 r. został poinformowany, iż decyzja organu I instancji weszła do obrotu prawnego 27 listopada 2015 r. Doręczenia uwierzytelnionej kopii decyzji nie można natomiast utożsamiać z doręczeniem decyzji i od tego terminu liczyć ustawowy termin do wniesienia odwołania. W tej sytuacji organ nie podzielił stanowiska Skarżącego, zgodnie z którym dopiero od dnia doręczenia postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania należało liczyć 7-dniowy termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: W pierwszej kolejność Sąd wskazuje, że niniejsza sprawa – zgodnie z art. 119 § 3 oraz art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2016 r.718 ze zm.) – dalej: "p.p.s.a." – została rozpoznana w trybie uproszczonym wspólnie ze sprawą ze skargi Skarżącego na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w S. nr [...] z dnia 25 kwietnia 2016 r. w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania przez B. K. od decyzji Naczelnika Z. Urzędu Skarbowego w S. z [...] r. nr [...] , zarejestrowaną pod sygn. akt I SA/Sz 531/16. Sąd rozpatrując niniejszą sprawę, wziął zatem pod uwagę – stosownie do wniosku Skarżącego – akta sprawy I SA/Sz 531/16. Jednocześnie, wskazać należy, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 16 sierpnia 2016 r. oddalił skargę Skarżącego wniesioną w sprawie I SA/Sz 531/16, uznając, że Dyrektor Izby Skarbowej w S. zasadnie stwierdził, iż odwołanie od decyzji z 20 listopada 2015 r. wniesione przez Skarżącego 12 lutego 2016 r. zostało złożone po upływie terminu do jego wniesienia. W niniejszej sprawie sporna jest kwestia zasadności odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji orzekającej o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego, jako członka zarządu, za zaległości B. M. S. z o.o. z siedzibą w S. Zdaniem Skarżącego, do chwili doręczenia mu postanowienia z dnia 25 kwietnia 2016 r. stwierdzającego uchybienie terminowi do złożenia odwołania nie miał podstaw do uznania, że uchybił temu terminowi w szczególności, że organ doręczył mu decyzję na prawidłowy adres zamieszkania w dniu 1 lutego 2016 r. Natomiast zdaniem organu odwoławczego, złożony 4 maja 2016 r. wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, został złożony po upływie 7-dniowego terminu do jego wniesienia, który należy liczyć od dnia ustania przyczyny uzasadniającej uchybienie terminowi do dokonania czynności, co do której strona wnosi o przywrócenie terminu. Na wstępie należy wskazać, że w sprawie znajdują zastosowanie następujące, niżej przywołane, uregulowania ustawy Ordynacja podatkowa (o.p.). Zgodnie z art. 162 o.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1). Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne (§ 3). Z treści przywołanych przepisów wynika, że dla przywrócenia terminu konieczne jest łączne spełnienie czterech przesłanek: (1) uchybienie terminowi, (2) złożenie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, (3) uprawdopodobnienie braku winy wnioskującego w uchybieniu terminowi oraz (4) dokonanie czynności, dla której termin jest przewidziany. Warunkiem rozpoznania wniosku o przywrócenie uchybionego terminu jest zatem w pierwszej kolejności stwierdzenie, że doszło do jego uchybienia. Tym samym konieczne jest ustalenie, że termin któremu uchybiono rozpoczął swój bieg, tzn. prawidłowo doręczono stronom decyzję postanowienie lub inny akt, z doręczeniem którego przepis prawa wiąże termin i jego bieg. Prawidłowe doręczenie decyzji ma zatem istotne znaczenie dla określenia terminu do wniesienia odwołania. W rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy postanowieniem z dnia 25 kwietnia 2016 r. stwierdził uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Organ odwoławczy uznał, że Skarżący nieprawidłowo liczy termin do wniesienia odwołania od decyzji z 20 listopada 2015 r. Organ nie uznał bowiem za zasadne twierdzeń Strony o nieprawidłowym doręczeniu decyzji – w trybie art. 149 o.p. – w dniu 27 listopada 2015 r. na ustalony zgodnie z przepisami ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U.2012.1314 ze zm.) – dalej: "u.z.e." - adres zamieszkania Skarżącego do rąk jego ojca i prawidłowym doręczeniu decyzji dopiero 1 lutego 2016 r. na aktualny adres zamieszkania Skarżącego. Jak wskazano powyżej, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Skarżącego na to postanowienie, podzielając stanowisko organu odwoławczego, że do skutecznego i prawidłowego doręczenia decyzji z dnia 20 listopada 2015 r., doszło 27 listopada 2015 r. Powyższe stanowisko podziela również sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, bowiem organ podatkowy w sposób prawidłowy – kierując się informacjami przekazanymi przez Naczelnika Urzędu Skarbowego K.-P. oraz Urząd Miejski w K. - ustalił aktualny adres zamieszkania Skarżącego, który uznał za właściwy do doręczeń w prowadzonym postępowaniu. Mając powyższe okoliczności na uwadze, stwierdzić należy że termin do wniesienia odwołania rozpoczął bieg z dniem 28 listopada 2015 r. i upłynął w dniu 11 grudnia 2015 r. W tak przedstawionym stanie sprawy, w istocie sporna jest kwestia daty, od której należało liczyć termin o którym mowa w art. 162 § 2 o.p. do złożenia wniosku o przywrócenie terminu. Odnosząc się do stanowiska przedstawionego w skardze, zgodnie z którym Skarżący dopiero w dniu doręczenia postanowienia stwierdzającego uchybienie do wniesienia odwołania, dowiedział się że uchybił temu terminowi, a więc dopiero po jego doręczeniu zasadne było złożenie wniosku o przywrócenie terminu, wyjaśnić należy, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania jest okolicznością obiektywną i w razie jej stwierdzenia organ odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozpatrzenia odwołania, lecz ma obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi. Innymi słowy, z powyższego postanowienia strona postępowania dowiaduje się, że złożone odwołanie nie spełnia wymogu o którym mowa w art. 223 § 2 o.p. Nie jest jednak regułą, że dopiero doręczenie powyższego postanowienia rozpoczyna bieg terminu o którym mowa w art. 162 § 2 o.p. Podstawą instytucji przywrócenia terminu jest założenie, że strona nie może ponosić negatywnych konsekwencji wystąpienia bez jej woli obiektywnych okoliczności i zdarzeń, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie. Zgodnie z art. 162 § 2 o.p., podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania (tej obiektywnej) przyczyny uchybienia terminowi. Uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, może być związane - tak jak w niniejszej sprawie – z brakiem wiedzy o wydaniu decyzji. W takim przypadku konieczne jest ustalenie konkretnego terminu (daty) kiedy strona miała co najmniej obiektywną możliwość dowiedzenia się o wydaniu decyzji, której nie zaskarżyła w terminie. Podkreślić bowiem należy, że termin do złożenia wniosku o przywrócenie terminu ma charakter terminu nieprzywracalnego. (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 238/14). Jak wynika z akt sprawy, w piśmie z 19 stycznia 2016 r., doręczonego Skarżącemu 1 lutego 2016 r., organ I instancji wyjaśnił, że doręcza mu jedynie uwierzytelnioną kserokopię decyzji z 20 listopada 2015 r., która została prawidłowo doręczona – w trybie art. 149 o.p. - w dniu 27 listopada 2015 r. oraz podał podstawę prawną swojego stanowiska. Tym samym 1 lutego 2016 r. upadła przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania, związana z brakiem wiedzy o wydaniu i doręczeniu decyzji. Jednocześnie nie można zgodzić się z argumentacją, że przyczyna uchybienia terminowi do wniesienia odwołania trwała, aż do momentu doręczenia postanowienia z dnia 25 kwietnia 2016 r. stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania. Co prawda, Skarżący w pierwotnie złożonym odwołaniu z 12 lutego 2016 r. kwestionował prawidłowość doręczenia decyzji w dniu 27 listopada 2015 r. oraz podtrzymywał, że prawidłowe doręczenie miało miejsce dopiero 1 lutego 2016 r. na jego aktualny adres, jednak powyższą argumentację należy uznać jedynie za polemikę ze stanowiskiem organu. Treść pisma z dnia 19 stycznia 2016 r. była bowiem jasna i czytelna dla średnio wykształconego człowieka, który niekoniecznie musi znać specjalistyczną terminologię prawniczą. Skarżący od dnia 1 lutego 2016 r. nie mógł mieć zatem wątpliwości, co do doręczenia i wejścia do obrotu prawnego decyzji w dniu 27 listopada 2015 r. W tych okolicznościach nie ma podstaw do uznania, że dopiero w dniu 26 kwietnia 2016 r. wraz z doręczeniem postanowienia stwierdzającego uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, Skarżący dowiedział się, że jego odwołanie złożone 12 lutego 2016 r. zostało złożone po upływie terminu. Mając powyższe okoliczności na uwadze, Sąd w składzie orzekającym w sprawie uznał, że wniosek Skarżącego o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania został złożony z uchybieniem 7-dniowemu terminowi o którym mowa w art. 162 § 2 o.p., a zatem organ odwoławczy zasadnie stwierdził brak podstaw do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, a w szczególności zasad postępowania podatkowego, wskazać należy że z treści uzasadnienia skargi wynika, że dotyczą one postępowania przed organem I instancji w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zobowiązania B. M. Sp. z o.o., a zatem nie podlegają one ocenie w tej sprawie w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, ponieważ postępowanie zmierzające do orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki kapitałowej pozostaje poza granicami tej sprawy, rozumianej w kontekście art. 134 § 1 p.p.s.a. Wskazane sprawy są ze sobą w związku chronologicznym -i podmiotowym, jednakże w takim przypadku nie zachodzi tożsamość przedmiotowa spornego stosunku administracyjnoprawnego wynikającego z zaskarżonego postanowienia oraz stosunku administracyjno-prawnego wynikającego z wymiarowej decyzji podatkowej. Dodatkowo należy, że wskazywany przez Skarżącego obowiązek umożliwienia stronie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów (art. 200 § 1 o.p.) ma zastosowanie przed wydaniem decyzji - a nie jak w niniejszej sprawie, postanowienia. Dostrzegając wprawdzie, że uzasadnienie zaskarżonego postanowienia nie zawiera szerszej, wnikliwej argumentacji, Sąd uznał jednak, iż takie uchybienie przepisom procesowym (art. 217 § 2 w zw. z art. 219 i w zw. z art. 210 § 4 o.p.) nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. Nie znajdując zatem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie narusza prawo w stopniu nakazującym jego uchylenie, Sąd – na podstawie art. 151 p.p.s.a. – skargę oddalił, a zgodnie z art. 119 pkt 3 tej ustawy orzekł na posiedzeniu niejawnym, w postępowaniu uproszczonym.