I SA/Sz 703/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 29 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia podatku od towarów i usług oddala skargę. Decyzją z dnia [...] r., Nr [...], wydaną z powołaniem się na przepisy art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5, art. 29 ust, 1, art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 1 pkt 2, art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. "a" i pkt 4 lit. "a" ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" i pkt 4 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej orzekł o utrzymaniu w mocy decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w S. z dnia [...] r. określającej M. S. w podatku od towarów i usług: - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do rozliczenia w następnym okresie rozliczeniowym w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł; - za [...] r. - zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia tej decyzji wynika, że M. S., prowadzący działalność gospodarczą w ramach Firmy Poligraficzno-Wydawniczej "P." złożył w roku [...] w Urzędzie Skarbowym deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 deklarując za poszczególne miesiące tego roku określonej wysokości zobowiązanie podatkowe lub nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do prze-niesienia na następny okres rozliczeniowy. Na podstawie postanowienia o wszczęciu postępowania kontrolnego z dnia [...] r. oraz upoważnienia do przeprowadzenia kontroli podatkowej z tejże samej daty, pracownicy Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadzili u w/w podatnika kontrolę w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania podatku od towarów i usług za rok [...]. W ramach tej kontroli dokonano szczegółowej analizy przedłożonych przez podatnika dowodów źródłowych, tj. faktur VAT, rejestrów sprzedaży i zakupów VAT, umów cywilnoprawnych. W celu ustalenia stanu faktycznego związanego z dokonanymi zakupami dokonano kontroli sprawdzających u kontrahentów podatnika, a mianowicie: - w S. R. P., W. – [...], (NIP [...]), - w należącym do R. B. Przedsiębiorstwie Handlowo-Usługowym "B.", N. - ul. [...] (NIP [...]), - w należącej do L. O. firmie "M." Hurt-Detal, P. ul. [...] (NIP [...]). Nadto dokonano przesłuchania podatnika w charakterze strony oraz R. B. i L. O. w charakterze świadka, a ponadto podjęto próby dokonania kontroli w firmie P.H. należącej do J. B. (NIP [...])i mającej siedzibę w S. przy ul. [...]. W trakcie przeprowadzonej kontroli ustalono, że podatnik zaniżył podatek należny na łączną kwotę [...] zł, poprzez nieuprawnione zaksięgowanie w prowadzonej ewidencji VAT - "dostawy towarów i usług za [...] r." dwóch faktur korygujących, a mianowicie: - [...] z dnia [...] r. na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł, - nr [...] z dnia [...] r. na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł. Z przeprowadzonych czynności kontrolnych wynika, że w dniu [...] r. podatnik zawarł z "S." umowę nr [...] o świadczenie usług P. W związku z realizacją powyższej umowy wystawił on temu kontrahentowi [...] faktur VAT na łączną kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł. Według zeznań podatnika, wskazane wyżej faktury korygujące dokumentowały reklamacje co do ilości wydrukowanych egzemplarzy gazety "G." nr [...]. Odbiorca w/w gazety początkowo stwierdził, że wydrukowano zbyt mało egzemplarzy w stosunku do złożonego zamówienia i w związku z tym wystawiono faktury korygujące. Po wyjaśnieniach i dokładnym przeliczeniu egzemplarzy okazało się, że wydrukowana ilość była zgodna z zamówieniem. Wystawione faktury korygujące zostały odbiorcy wysłane pocztą, ale ze względu na fakt, iż nie zostały zwrócone w okresie rozliczeniowym, do dokumentacji księgowej przyjęto faktury korygujące dodatkowo wydrukowane z sytemu komputerowego. W celu potwierdzenia powyższych transakcji przeprowadzono kontrolę u kontrahenta. W wyniku konfrontacji faktur VAT, znajdujących się u podatnika oraz uwierzytelnionych kserokopii udostępnionych przez kontrahenta, stwierdzono, iż wskazane wyżej faktury korygujące nie występują w dokumentacji oraz ewidencji księgowej kontrahenta, jak również nie istnieje żadna dokumentacja potwierdzająca dokonanie przez nabywcę usługi jakichkolwiek reklamacji. Dokumentacji takiej nie przed-stawił też sam podatnik, wobec czego organ kontroli skarbowej stwierdził, że wskazane faktury korygujące nie mogą stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego, co wynika z § 19 ust 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz U. Nr 97, poz. 971 ze zm.) oraz z § 16 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług ( Dz.U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), według których otrzymanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej stanowi dla sprzedawcy podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie. Stwierdzono zatem, że dokonując korekty obrotów w oparciu o wyżej opisane faktury korygujące podatnik zaniżył podatek należny o łączną kwotę [...] zł, z tego w kwietniu o kwotę [...] zł oraz w maju o kwotę [...] zł. W trakcie kontroli ustalono również, że kontrolowany podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego wynikającego z sześciu faktur VAT wystawionych przez P.H. E. J. B., ul. [...], S., NIP [...] za usługi dotyczące analizy rynku wydawniczego oraz prowizji za sprzedaż towarów. Podjęta przez organ kontroli skarbowej próba nawiązania kontaktu z wystawcą tych faktur okazała się bezskuteczna, bowiem korespondencja wysłana na wskazany w fakturach adres wróciła do nadawcy z adnotacją, iż adresat pod tym adresem jest nieznany. Z informacji uzyskanych od Naczelników [...] Urzędu Skarbowego w S. wynika, że J. B. w roku [...] nie był zarejestrowany w ewidencjach podatników tychże urzędów jako osoba fizyczna prowadząca samodzielnie działalność gospodarczą. Z treści zeznań złożonych przez podatnika, przesłuchanego w charakterze strony, wynika przy tym, że nie posiada on żadnej umowy na świadczenie usług przez J. B, taka bowiem nigdy nie została zawarta, jak i nie jest w posiadaniu jakichkolwiek dokumentów potwierdzających wykonanie zafakturowanych usług. W tych warunkach organ kontroli skarbowej uznał, że istnieją podstawy do zastosowania norm prawnych wynikających z § 14 ust. 2 pkt 1 lit. "a" rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) oraz z obowiązującego od 1.06.2005 r. art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług. (Dz.U. Nr 54, poz.. 535 ze zm.), według których nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami VAT lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących. W konsekwencji tego organ ten stwierdził, że w kontrolowanym okresie podatnik zawyżył podatek naliczony obniżający podatek należny o kwoty podatku wynikające z faktur wystawionych przez P.H. E. J. B. w łącznej wysokości [...] zł, z tego w rozliczeniu: za [...] - o kwotę [...] zł, za [...] - o kwotę [...] oraz za [...] r. - o [...] zł. W wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono również, że w kontrolowanym okresie podatnik dokonał odliczeń podatku naliczonego wynikającego z dokumentujących wynajem hali trzech faktur VAT wystawionych przez P. "B." R.B., ul [...], N. (NIP [...]), a mianowicie: - z faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. - na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł; - z faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. - na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł; - z faktury VAT Nr [...] z dnia [...] r. - na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł. Z analizy zebranego materiału wynika, że pomiędzy P. "B." a kontrolowanym podatnikiem zawarta została w dniu [...] r. umowa najmu dwóch hal użytkowych położonych w N. przy ul. [...] o powierzchni użytkowej [...] m2 i [...] m2. W toku czynności kontrolnych przeprowadzonych u kontrahenta podatnika stwierdzono, że wskazane wyżej trzy faktury nie zostały zaksięgowane w prowadzonej przez niego ewidencji, natomiast z zeznań R. B. wynika, iż faktury te nie zostały przez niego wystawione, nie pochodzą też z jego systemu komputerowego, ich numeracja nie odpowiada numeracji przez niego stosowanej, znajdujące się na nich podpisy wystawcy nie zostały przez niego złożone, natomiast za dzierżawę hal wystawił on tylko jedną fakturę VAT nr [...] z dnia [...] r. na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł. Przesłuchiwany na powyższą okoliczność podatnik odmówił z kolei udzielenia odpowiedzi na pytanie, kto wystawił sporne faktury i dostarczył do jego firmy. Mając na uwadze te dowody organ kontroli skarbowej stwierdził, iż wskazane wyżej faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i w konsekwencji na podstawie dyspozycji wynikającej z art 88 ust. 3a pkt 4 lit. "a" ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług uznał, że kontrolowany podatnik nie był uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur, na których jako wystawca figurowała należąca do R. B. firma P "B." oraz że ewidencjonując te faktury i odliczając wynikający z nich podatek naliczony zawyżył łącznie O [...] zł kwotę podatku naliczonego podlegającą odliczeniu od podatku należnego, z tego w marcu - o kwotę [...] zł, we [...]- o kwotę [...] zł i [...] r. - o kwotę [...] zł. Ponadto w trakcie czynności kontrolnych ustalono, że podatnik w prowadzonej ewidencji zakupów i w deklaracjach VAT-7 ujął podatek naliczony z faktur dokumentujących zakup oleju opałowego, a mianowicie: - od PPHU " D." Spółka z o.o. w organizacji, z siedzibą w N. (NIP [...]) - na podstawie faktury VAT [...] z dnia [...] r. wystawionej na kwotę netto [...] zł i podatek VAT w kwocie [...] zł (zakup [...] litrów oleju opałowego); - od należącej do L. O. firmy A. " M." H. w P. (NIP [...]) - na podstawie [...] faktur wystawionych w okresie od stycznia do [...] r., dokumentujących zakup łącznie [...] litrów oleju opałowego. Badając zasadność dokonanych odliczeń podatku naliczonego przy zakupie oleju opałowego uzyskano od podatnika zeznanie, z którego wynika, iż zakup oleju opałowego był dokonywany w celu ogrzewania, przy użyciu [...] dmuchaw, pomieszczeń wynajmowanych przy ul. [...]j w N. w okresie przeprowadzania prób drukarskich, prowadzonych przez kilka miesięcy, wymagających utrzymywania w granicach [...] stopni Cejsjusza. Ponieważ podatnik nie prowadził też rejestru rozchodu oleju i nie potrafił wskazać ilości jego zużycia, a nie potrafił tego także określić wskazany przezeń pracownik, organ kontroli skarbowej podjął działania mające na celu określenie ilości zużytego do ogrzewania paliwa. Na podstawie informacji dotyczącej parametrów technicznych czterech pieców grzewczych olejowych typu A., uzyskanej od firmy "R." SA. z siedzibą w S., która pieców tych podatnikowi użyczyła, wyliczono, że zużycie oleju przez jeden z tego typu pieców grzewczych wynosiło [...] litra na godzinę. Mając dalej na względzie wynikające z zeznań podatnika informacje dotyczące ilości nagrzewnic, godzin ich pracy i faktu magazynowania oleju przez dostawcę oraz biorąc pod uwagę kserokopię faktury VAT nr [...] z dnia [...] r. przekazanej przez Spółkę z o.o. D., N., [...] i dotyczącej dostawy na rzecz podatnika energii elektrycznej, organ kontroli skarbowej dokonał rozliczenia zużycia oleju opałowego za czas ogrzewania w okresie od [...] r. ,tj. za okres [...] dni i wyliczył, że zużycie normatywne w tym okresie wyniosło [...] litra. W konsekwencji tego rozliczenia, jako olej opałowy zużyty do celów grzewczych przyjęto olej zakupiony w okresie od [...] r. do [...] r., udokumentowany [...] fakturami VAT z tego okresu, na podstawie których dokonano zakupu [...] litrów oleju opałowego o wartości [...] zł i taką też wartość przyjęto jako poniesione koszty uzyskania przychodów z tytułu zużycia oleju opałowego na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Ponieważ wyliczone normatywne zużycie oleju w okresie grzewczym wynosiło [...] litra, to ostatnią fakturą, która została przez organ I instancji przyjęta do rozliczenia była faktura VAT nr [...] z dnia [...] r. na zakup [...] litrów oleju. Wszystkie pozostałe faktury ujęte w prowadzonej przez podatnika dokumentacji dotyczyły zatem zakupu oleju, który nie mógł być wykorzystany na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, gdyż jego ilość przekroczyła wyliczoną wartość zużycia normatywnego. W sytuacji tej organ kontroli skarbowej stwierdził, iż faktury o łącznej wartości netto [...] zł i podatku VAT w kwocie [...] zł dotyczą wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów art. 22 ust. 1 ustawy z dnia [...] r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. ), ponieważ nie mają związku z uzyskanym przychodem. Odwołał się przy tym do przepisu art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiącego, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego. W konsekwencji stwierdził, iż podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur VAT wystawionych przez "M." L. O. oraz PPHU "D." Spółkę z o.o. w organizacji w łącznej kwocie [...] zł i że w związku z tym podatnik w poszczególnych miesiącach roku [...] zawyżył kwoty podatku naliczonego: w styczniu - o kwotę [...] zł, w maju - o kwotę [...] zł, w [...] - o kwotę [...] zł, w [...] - o kwotę [...] zł, we [...] - o kwotę [...] zł, w [...] - o kwotę [...] zł i w [...] - o kwotę [...] zł. Wynika dalej z uzasadnienia wskazanej na wstępie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej., że w konsekwencji opisanych wyżej ustaleń, wynikających z zebranego w sprawie materiału dowodowego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej. wydał decyzję z dnia [...] r., którą określił M. S. w podatku od towarów i usług: za [...] r. nadwyżkę podatku naliczonego do przeniesienia na miesiąc następny w kwocie niższej od deklarowanej przez podatnika, natomiast za pozostałe miesiące roku [...] (z wyłączeniem lipca) prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w miejsce wysokości tego zobowiązania deklarowanej przez podatnika (za [...]) względnie wysokość zobowiązania podatkowego w miejsce deklarowanej przez podatnika nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (za [...]). W odwołaniu od tej decyzji podatnik zarzucił bezzasadność zakwestionowania przez organ kontroli skarbowej kosztowego charakteru wydatków w następstwie nieprawidłowego przyjęcia przez ten organ założenia, że działalność w obiektach przy ul. [...] w N. była prowadzona jedynie w okresie od [...], podczas gdy rzeczywiście była ona prowadzona od [...] do [...] r. i miała ona charakter inwestycyjno-produkcyjny, a jej głównym celem było wdrożenie nowej działalności P. i wydawniczej, zaś w jej trakcie wykonano też wiele prac remontowych użytkowanego obiektu. Zakwestionował też stanowisko organu pierwszej instancji w zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w związku z usługami świadczonymi przez firmę P.H. E. J. B.. Podniósł w tym zakresie, że brak ze strony tego kontrahenta realizacji obowiązków podatkowych nie może dowodzić tego, iż czynności, na które wystawiono faktury, nie zostały wykonane. Z uzasadnienia omawianej decyzji ostatecznej wynika dalej, że rozpatrując sprawę na skutek wniesionego przez podatnika odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w pełni podzielił ustalenia faktyczne, jakie legły u podstaw decyzji organu pierwszej instancji oraz ich prawno-podatkową ocenę. Uzasadniając swoje stanowisko w sprawie organ odwoławczy przywołał na wstępie treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydanego na podstawie tej ustawy rozporządzenia wykonawczego z dnia [...] r., dotyczących prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, a następnie odniósł się do spornej kwestii dotyczącej braku prawa podatnika do takiego obniżenia o kwoty podatku naliczonego przy zakupie oleju opałowego oraz usług udokumentowanych sześciu fakturami wystawionymi przez firmę P.H. E. J. B. Nawiązując do dowodów zgromadzonych w postępowaniu kontrolnym i dokonując analizy wynikających z nich faktów w zestawieniu z odmiennymi twierdzeniami podatnika co do charakteru prowadzonej przezeń działalności w obiektach przy ul. [...] w N., a także okresu, w jakim działalność ta była prowadzona, organ odwoławczy nie znalazł pod-staw do zakwestionowania dokonanych w tym zakresie ustaleń faktycznych leżących u podstaw decyzji organu pierwszej instancji, szczegółowo i obszernie argumentując swoje stanowisko w tym zakresie oraz wykazując bezpodstawność zarzutów odwołania. Również w odniesieniu do kwestionowanych przez podatnika ustaleń dotyczących faktur wystawionych przez firmę P.H. E. J. B. organ odwoławczy wskazał na niewątpliwie ustalony stan faktyczny, wskazujący na to, że faktury te nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz odniósł się do podniesionych w odwołaniu argumentów podatnika dotyczących braku jego odpowiedzialności za sprzeczne z prawem podatkowym działania jego kontrahenta. Na koniec odniósł się też do kwestii zaniżenia przez podatnika podatku należnego na skutek zaewidencjonowania faktur korygujących, których odbiór przez nabywcę usług nie został potwierdzony. Powyższa decyzja ostateczna zaskarżona została przez podatnika do sądu administracyjnego z powodu jej niezgodności z prawem. Domagając się jej uchylenia w całości skarżący zarzuca tej decyzji "niezgodności w ustaleniach faktycznych, błędy interpretacyjne oraz brak uwzględnienia złożonych w trakcie postępowania wyjaśnień dotyczących przedmiotu działalności i okoliczności oraz przebiegu działań gospodarczych". Z uzasadnienia skargi wynika, że kwestionuje on zasadność stanowiska organów obu instancji w kwestii zaniżenia przezeń podatku należnego w następstwie zaewidencjonowania faktur korygujących wystawionych przezeń dla podmiotu "S.", stwierdzając, że wystawienie tych faktur było w pełni uzasadnione okolicznościami, w których doszło do ich wystawienia. Przyznając dalej, że faktury dotyczące dzierżawy pomieszczeń obiektu przy ul. [...] zostały w rzeczywistości sporządzone przez niego samego, skarżący wskazał, iż wynikało to z faktu, że mimo dokonywania wpłat z tytułu umowy dzierżawy kontrahent jego (R. B.) faktur takich nie chciał mu wystawić. Nie kwestionując faktu, że wystawca sześciu faktur dotyczących zakupu usług analizy rynku wydawniczego oraz prowizji za sprzedaż towarów nie wywiązywał się ze swoich obowiązków podatkowych, skarżący uważa, iż nieuprawnionym jest obciążanie go odpowiedzialnością za działania tegoż kontrahenta, w szczególności, że wiadomo mu, iż w ostatnim czasie, w toku postępowania prowadzonego przez Prokuraturę Rejonową w G., J. B. przyznał fakt wystawienia przez siebie spornych faktur i wykonanie wskazanych w nich czynności. W zakresie dotyczącym faktur dokumentujących zakup oleju opałowego zawarł wywody mające wskazywać na to, że wydatki na ten cel były uzasadnienie charakterem i rozmiarami prowadzonej przezeń działalności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w S. uznał, co następuje: Skargę uznać należało za nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa. Przede wszystkim stwierdzić należy, iż w zupełności bezzasadnym jest zarzut skargi dotyczący prawa podatnika do obniżenia podatku należnego z tytułu wystawienia dwóch faktur korygujących dla S. Jak wynika z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27.04.2004 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, zasad wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 97, poz. 971 ze zm.), w przypadkach tam wskazanych (§ 19 ust. 1 i 3, § 20 ust. 1) podatnik obowiązany jest wystawić faktury korygujące, które dają mu podstawę do ewentualnego obniżenia kwoty podatku należnego pod warunkiem posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej ze strony nabywcy; obniżenie to następuje w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał to potwierdzenie (§ 19 ust. 4 i § 20 ust. 6). Identyczne w tym zakresie regulacje przewidują przepisy obowiązującego od dnia 1.06.2005 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25.05.2005 r. wydanego w tejże samej sprawie. W rozpatrywanej sprawie nie jest kwestionowana przez skarżącego podatnika okoliczność, że dokonując obniżenia podatku należnego za miesiące [...] r. o kwoty podatku skorygowanego w wystawionych w tychże okresach fakturach korygujących, nie posiadał on ani wówczas, ani w trakcie przeprowadzonego postępowania kontrolnego, potwierdzenia odbioru którejkolwiek z tych faktur przez w/w nabywcę, co oczywiście w pełni zasadnym czyni stanowisko organów podatkowych o braku podstaw do takiego obniżenia niezależnie od tego, czy wystawienie tychże faktur korygujących miało podstawy faktyczne i prawne. W związku z zakwestionowaniem przez podatnika ustaleń faktycznych organów podatkowych obu instancji w zakresie dotyczącym braku prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących usługi dzierżawy obiektów przy ul. [...]w N., w których jako wystawca figurował R. B., zauważyć należy, iż uprawnionym (a zarazem zobowiązanym) do wystawienia faktury dokumentującej czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług jest (poza przypadkami tzw. faktur wewnętrznych) wyłącznie sprzedawca, a nie nabywca. W rozpatrywanej sprawie niespornym jest, jak na to wskazuje treść uzasadnienia skargi, że sporne w tym zakresie faktury nie zostały sporządzone przez sprzedawcę usługi, lecz przez samego skarżącego podatnika, jako jej nabywcę. W świetle tych okoliczności, niezależnie od tego, czy i w jakim zakresie nastąpiła zapłata za usługę dzierżawy, dokumenty takie nie mogą stanowić podstawy do odliczenia podatku w nich naliczonego, skoro - jak chcą tego przepisy art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług - kwotą podatku naliczonego, o jaką podatnik ma prawo obniżyć swój podatek należny, jest kwota wynikająca z faktur otrzymanych. Wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest podstawowym elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług (podatku od wartości dodanej), jako podatku obrotowego, ekonomicznie obciążającego konsumpcję i dla podatnika ekonomicznie neutralnego. Prawo to obwarowane jest jednakże określonymi warunkami, z których podstawowym jest - jak na to wskazuje treść tego przepisu - aby nabyte przez podatnika towary i usługi były przezeń wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych a więc takich czynności, które przynosząc podatnikowi przychód same podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Brak związku przyczynowo-skutkowego między wydatkiem na zakup towarów lub usług a osiągniętym przez podatnika przychodem (stanowiącym jako obrót podstawę opodatkowania) oznaczać musi, że wydatek ten nie tylko nie stanowi kosztu uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ale także nie stwarza podstawy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy tym zakupie w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Na gruncie rozpatrywanej sprawy za w pełni uzasadnione uznać należy stanowisko organów podatkowych co do częściowego zakwestionowania prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z posiadanych przezeń kilkudziesięciu faktur dokumentujących zakup oleju opałowego na przestrzeni roku [...], wykorzystywanego, według samego podatnika, wyłącznie do ogrzewania pomieszczeń dzierżawionego obiektu przy ul. [...]. Dokonanych w tym zakresie przez organy podatkowe ustaleń faktycznych, odnoszących się do zakresu, w jakim towar ten mógł być przez podatnika rzeczywiście wykorzystywany w prowadzonej przezeń działalności gospodarczej i służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nie sposób uznać za wadliwe, w szczególności, gdy się zważy, iż z zestawienia faktur zakupu oleju wynika, że zasadnicza część zakupu oleju opałowego ([...] litrów na ogólną ilość [...] litrów) przypadała na miesiące letnie ([...]), z czego w samym wrześniu faktury dokumentują zakup [...] litrów oleju, magazynowanego, według podatnika, u sprzedawcy. Zawarty w skardze zarzut błędnych ustaleń faktycznych w tym zakresie, pomijających składane przez podatnika wyjaśnienia co do charakteru i zakresu czynności uzasadniających w pełni wydatki na zakup oleju opałowego w roku [...] uznać zatem należało za chybiony a związane z nim wywody uzasadnienia skargi wyłącznie za polemikę z tymi ustaleniami. Za nieuzasadnioną uznać należało także skargę w zakresie dotyczącym za-kwestionowania przez organy podatkowe prawa podatnika do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego z faktur, w których jako ich wystawca figu-ruje należąca do J. B. firma P.H. E.. Leżące u podstaw stanowiska organów podatkowych ustalenie, iż faktury te dokumentują czynności, które w rzeczywistości nie miały miejsca, oparte zostały, jak to wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, nie tylko na fakcie, że podmiot figurujący na tych fakturach jako wykonawca dokumentowanych w nich usług nie był zarejestrowanym podatnikiem i nie składał deklaracji dla podatku od towarów i usług, ale także na stwierdzeniu, iż legitymujący się tymi fakturami skarżący podatnik nie był w stanie przedstawić jakichkolwiek dokumentów, z których wynikałoby zlecenie J. B. wykonania określonych w tych fakturach usług oraz ich rzeczywiste przez niego wykonanie. Nie znajdując, w tych warunkach, podstaw do stwierdzenia, ze zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z mającym wpływ na wynik sprawy naruszeniem przepisów prawa materialnego, w szczególności wskazanych w niej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, względnie uchybia ona przepisom postępowania podatkowego w stopniu co najmniej mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, stosownie do przepisu art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. N 153, poz. 1270 ze zm.) orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.