I SA/Sz 728/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia NSA Zofia Przegalińska (spr.), Protokolant Joanna Kawa, po rozpoznaniu w Wydziale I Sz na rozprawie w dniu 24 czerwca 2009r. sprawy ze skargi T. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nałożenie kary porządkowej. oddala skargę Postanowieniem z dnia [...] nr [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz art. 2 i 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 856 ze zm.), Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu zażalenia "T" SA w W. na postanowienie Burmistrza Miasta i Gminy w C. z dnia [...] nr [...] o nałożeniu kary porządkowej w kwocie [...], utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że w związku z wszczętym postanowieniem z dnia [...]., postępowaniem podatkowym w celu określenia "T" SA zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2007, pismem z dnia 27 czerwca 2008 r. Spółka została wezwana przez organ I instancji do przedłożenia w terminie 7 dni informacji niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, tj. informacji dotyczących wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej, wyłączonych z opodatkowania w roku podatkowym 2007, dostarczenia wykazu środków trwałych znajdujących się na terenie Gminy "C" z uwzględnieniem wartości budowli na dzień 1 stycznia 2007 r., od której jest naliczana amortyzacja oraz powierzchni użytkowej budynków oraz wskazania przyczyny zmniejszenia wartości budowli zadeklarowanych w deklaracji z dnia [...] o kwotę [...] w porównaniu do wartości deklarowanej w latach 2005-2006. Równocześnie poinformowano stronę o skutkach niezastosowania się do wezwania w postaci nałożenia kary porządkowej zgodnie z art. 262 Ordynacji podatkowej. Powyższe wezwanie zostało odebrane w dniu 1 lipca 2008 r. jednakże pomimo upływu zakreślonego terminu Spółka nie wypełniła zobowiązania. Uznając postępowanie podatnika za uniemożliwiające zakończenie wszczętego z urzędu postępowania podatkowego, Burmistrz Miasta i Gminy w C. postanowieniem z dnia [...] na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 oraz § 5 i § 5a, art. 263 Ordynacji podatkowej nałożył na podatnika karę porządkową w kwocie [...]. Wraz z zażaleniem na powyższe postanowienie pełnomocnik Spółki wniósł odpowiedź na wezwanie z dnia 27 czerwca 2008 r., w którym nie nadesłał żądanych dokumentów lecz wyraził jedynie swój pogląd co do zasadności stawianych przez organ podatkowy I instancji żądań i ewentualnego ukarania w trybie art. 262 Ordynacji podatkowej. Wyjaśnił, że w związku z treścią art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podatnik podatku od nieruchomości nie ma obowiązku przedstawiania innych niż wymagane tym przepisem dokumentów dotyczących obiektów zadeklarowanych przez podatnika jako przedmiot opodatkowania tym podatkiem. W zakresie wezwania dotyczącego przedłożenia wykazu środków trwałych pełnomocnik Spółki wyjaśnił, że kwalifikacja składnika majątkowego na gruncie Klasyfikacji Środków Trwałych jest całkowicie bez znaczenia z punktu widzenia przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, wobec czego nie przedłożył organowi żądanego "wykazu środków trwałych". Odnośnie zaś wskazania przyczyny zmniejszenia wartości budowli zadeklarowanych w deklaracji z dnia 8 stycznia 2007 r. o kwotę [...] wyjaśnił, iż w uzasadnieniu do korekty deklaracji na rok 2007 Spółka przedstawiła obszerne wyjaśnienia w sprawie zmniejszenia wartości budowli i zasadności wyłączenia z opodatkowania wartości linii kablowych w kanalizacjach kablowych. W zażaleniu na postanowienie organu I instancji, pełnomocnik Spółki wniósł o jego uchylenie wskazując, iż strona nie ma obowiązku przedstawienia dowodów znajdujących się w jej posiadaniu, nawet na wezwanie organu podatkowego. W postępowaniu podatkowym ciężar dowodu obciąża wyłącznie organ podatkowy i nie może być przeniesiony na stronę postępowania podatkowego. Uznając, że Spółka nie miała obowiązku przekazania informacji, ani przedstawienia dokumentów wskazanych w wezwaniu organu I instancji, pełnomocnik Spółki wywiódł, że nawet gdyby taki obowiązek istniał, to jego niedochowanie nie skutkuje nałożeniem kary porządkowej, skoro taka sytuacja nie została wymieniona w art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Samorządowe Kolegium Odwoławcze po rozpatrzeniu zażalenia, wymienionym na wstępie postanowieniem z dnia [...] utrzymało w mocy postanowienie organu I instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że rozumowanie strony obciążone jest błędem logicznym gdyż prowadzi do skrajnego poglądu, że organy podatkowe w postępowaniach podatkowych zależne są od subiektywnych przekonań podatnika w kwestii jego praw i obowiązków, a ciążący na organach obowiązek wszechstronnego wyjaśnienia sprawy oderwany jest w zupełności od obowiązków podatnika polegających na udostępnianiu organom podatkowym dowodów materialnych. Jak pokreślił organ odwoławczy organ I instancji, korzystając z uprawnienia wyrażonego w art. 155 § 1 Ordynacji podatkowej wezwał Spółkę do przedłożenia wskazanych w wezwaniu dokumentów. Wezwanie spełniało wymogi art. 159 Ordynacji podatkowej. Wobec tego niezłożenie przez stronę dokumentów żądanych przez organ stanowi "odmowę udziału w innej czynności", polegającej na zbieraniu dowodów przez organ. Strona która nie przedłożyła żądanych dokumentów podlega więc karze porządkowej. Zdaniem organu nałożenie kary porządkowej było konieczne i uzasadnione, kara ta miała charakter dyscyplinujący zaś jej celem było usprawnienie postępowania podatkowego. Także wysokość zastosowanej kary organ uznał za uzasadniony z uwagi na cel postępowania a także potencjał ekonomiczny Spółki. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia I instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, polegające na nałożeniu kary porządkowej, pomimo iż kara ta została nałożona w związku z zaistnieniem zdarzenia, które nie zostało wskazane w wymienionym przepisie jako przesłanka nałożenia kary porządkowej. Pełnomocnik skarżącej, powołując się na treść art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej, i wynikające z tego przepisu przypadki, w których nakłada się karę porządkową, stwierdził, że odmowa przedstawienia przez Spółkę żądanych dokumentów (m.in. dokumentacji potwierdzającej wartość linii kablowych czy wykazu środków trwałych) nie została wymieniona wśród tych przypadków, a ponadto nie była bezzasadna. Zdaniem pełnomocnika udzielenie wyjaśnień w trybie art. 155 Ordynacji podatkowej nie stanowi dowodu w postępowaniu podatkowym. Wyjaśnienia takie nie mogą uzasadniać odstąpienia przez organ podatkowy od ciążącego na nim obowiązku ustalenia stanu faktycznego. W ocenie autora skargi wezwaniem tym nie można zastąpić obowiązku zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego. Są to bowiem wyłączne kompetencje organu i nie może on żądać, aby w tej kompetencji zastąpił go podatnik. Ponadto wskazano, że wezwanie w trybie art. 155 Ordynacji podatkowej może dotyczyć wyjaśnień takich kwestii jak wątpliwości powstałe w trakcie postępowania, wyjaśnienia sposobu rejestrowania zdarzeń w księgach podatkowych, czy wątpliwości co do treści deklaracji podatkowej, nie może służyć zaś wskazaniu podstawy opodatkowania. Przedstawienie wartości budowli w istocie prowadziłoby do ustalenia stanu faktycznego nie może być zatem uznane za udzielenie wyjaśnień w rozumieniu tego przepisu. Zdaniem strony niezłożenie dokumentów nie jest również odmową udziału w innej czynności, o której mowa w art. 262 § 1 pkt Ordynacji podatkowej ponieważ złożenie dokumentów nie może zostać uznane za udział w innej czynności. Sformułowanie to oznacza bowiem udział (czyli obecność fizyczną) podczas dokonywania czynności. Natomiast w przedmiotowej sprawie żadna taka czynność nie była dokonywana. Konkludując zdaniem strony niezłożenie dokumentów nie mieści się w treści przepisu art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Ponadto podniesiono, że strona nie ma obowiązku przedstawienia dowodów znajdujących się w jej posiadaniu, skoro zgodnie z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu obciąża wyłącznie organ podatkowy i nie może zostać przeniesiony na stronę postępowania. Autor skargi wskazał również, że odmowa złożenia dokumentów na żądanie organu podatkowego była zasadna, skoro zgodnie z przepisami art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, na organie podatkowym ciąży obowiązek zebrania kompletnego materiału dowodowego, a na podstawie tego materiału - ustalenie stanu faktycznego. Jest to wyłącznie kompetencja organu podatkowego i nie może on żądać, aby w tej kompetencji zastąpił go podatnik. W świetle cytowanych przepisów Ordynacji podatkowej, żądanie przez organ podatkowy przedstawienia informacji dotyczącej wartości linii kablowych, dostarczenia wykazu środków trwałych oraz wskazania przyczyny zmniejszenia wartości budowli jest bezzasadne, a odmowa zadośćuczynienia temu żądaniu nie uprawniała organ do nałożenia kary porządkowej, zwłaszcza, że zgodnie z przepisem art. 6 ust. 9 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązkiem podatnika podatku od nieruchomości jest złożenie deklaracji podatkowej wykazującej obiekty podlegające opodatkowaniu. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka dołączyła ekspertyzę prawną prof. hab. Bogumiła Brzezińskiego oraz dr Wojciecha Morawskiego dotyczącą dopuszczalności wymierzenia podatnikowi kary porządkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, powołując się na argumenty przywołane w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny u z n a ł, co następuje: Skarga nie jest zasadna. W sprawie spornym jest czy organ podatkowy zasadnie nałożył na stronę postępowania podatkowego karę porządkową za niewykonanie wezwania zawartego w piśmie z dnia 27 czerwca 2008 r., ewentualnie, czy Spółka mogła "zasadnie" odmówić wykonania wezwania organu podatkowego do przekazania informacji dotyczących wartości linii kablowych ułożonych w kanalizacji kablowej oraz dostarczenia wykazu środków trwałych znajdujących się na terenie Gminy "C" oraz wskazania przyczyny zmniejszenia wartości budowli, z uwagi na obowiązek organów podatkowych określony w przepisach art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Nie jest kwestionowane przez skarżącą Spółkę, że ww. wezwanie zostało jej doręczone po wszczęciu przez Burmistrza Miasta i Gminy w C. postępowania podatkowego w celu określenia "T" SA zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2007, z powodu odmowy dokonania przez podatnika korekty deklaracji na podatek od nieruchomości za ten rok podatkowy. Wezwanie z dnia 27 czerwca 2008 r. do przekazania informacji zostało oparte, jak wynika z jego treści, a co w polemice pomija autor skargi, o przepisy art. 155 § 1 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 189 Ordynacji podatkowej, z których pierwszy stanowi o uprawnieniu organu podatkowego do wezwania strony lub innej osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika lub na piśmie, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy, natomiast zgodnie z art. 189 § 1 organ może wyznaczyć stronie termin do przedstawienia dowodu, będącego w jej posiadaniu. Odnosząc to upoważnienie organów podatkowych do argumentacji zarzutów skargi, należy uznać, że twierdzenie pełnomocnika Spółki, iż strona postępowania podatkowego nie ma żadnych obowiązków w zakresie zebrania materiału dowodowego, jest bezpodstawne. Przepis art. 122 Ordynacji podatkowej nakłada na organy podatkowe obowiązek podjęcia "wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego", a przepis art. 187 § 1 tej ustawy stanowi o obowiązku zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w sprawie. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że nałożone na organy podatkowe wskazanymi przepisami obowiązki nie oznaczają, że ciężar dowodu czy dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa wyłącznie na organie podatkowym. Z obowiązku nałożonego przepisem art. 122 Ordynacji podatkowej wynika, że na organie podatkowym spoczywa inicjatywa w zbieraniu dowodów i wyjaśnianiu stanu faktycznego, a temu celowi służy m. in. instytucja wezwania strony lub innej osoby do złożenia wyjaśnień niezbędnych dla wyjaśnienia stanu faktycznego. Nietrafny jest zatem pogląd skarżącej Spółki, iż nie miała ona obowiązku przekazania informacji niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie budzi bowiem wątpliwości, że szereg informacji dotyczących stanu faktycznego sprawy posiada podatnik i nie może być tak, by on decydował, które dane przekazać organowi podatkowemu, a które nie mają znaczenia w sprawie. Organ podatkowy, jako gospodarz postępowania, ma obowiązek zebrać dowody i ustalić stan faktyczny, ale to nie oznacza, że strona postępowania nie ma obowiązku przekazania dowodu, informacji lub wyjaśnienia okoliczności istotnych dla sprawy, na żądanie organu. W możliwości wezwania strony czy innej osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokumentu na podstawie art. 155 Ordynacji podatkowej, realizowany jest przez organ podatkowy obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W przedmiotowej sprawie strona postępowania była wezwana w sposób zgodny z wymaganiami określonymi w przepisie art. 159 Ordynacji podatkowej, organ wskazywał, jakich informacji oczekuje i dlaczego (pomniejszenie w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2007 r. zobowiązania podatkowego w tytule "budowle" o wartość linii kablowych położonych w kanalizacji kablowej). Odmawiając wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności ustalenia podstawy opodatkowania Spółka uniemożliwiła organowi podatkowemu przeprowadzenie postępowania podatkowego, a skoro odmowa przekazania informacji (złożenia wyjaśnień) była bezzasadna, nałożenie kary porządkowej na podstawie art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej należy uznać za zasadne, a zaskarżone postanowienie za wydane zgodnie z prawem. Także uznanie przez organy podatkowe, że skarżąca Spółka bezzasadnie odmówiła "udziału w czynności", gdy faktycznie bezzasadnie "odmówiła udzielenia wyjaśnień" dotyczących wartości przedmiotu opodatkowania i majątku na terenie Gminy, który podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, potwierdza, że naruszyła zasady postępowania podatkowego, co uzasadniało podjęcie przez organ podatkowy środków dyscyplinujących. Bezzasadna odmowa udzielenia wyjaśnień stanowi bowiem również jedną z faktycznych przesłanek (obok m. in. odmowy "udziału w innej czynności") do stosowania kary porządkowej na podstawie wskazanego przez organy podatkowe art. 262 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Należy również wskazać, iż stanowisko powyższe zostało potwierdzone także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 128/09 oddalającym skargę kasacyjną "T" S.A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 23 października 2008 r., sygn. akt I SA/Sz 389/08 w przedmiocie nałożenia kary porządkowej. Mając powyższe na względzie, uznając że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), skargę oddalił.