I SA/Sz 753/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska Sędziowie Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędzia WSA Bolesław Stachura (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu [...] marca 2025 r. sprawy ze skargi J. M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia odwołania bez rozpatrzenia I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej J. M. kwotę [...]([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sadowego. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie (Dyrektor Izby, organ) utrzymał w mocy swoje postanowienie z 30 sierpnia 2024 roku, znak; 3201- [...], którym pozostawił bez rozpatrzenia odwołanie J. sp. z o.o. w likwidacji z siedzibą w K. (spółka, strona, skarżąca) z 1 lipca 2024 r. od decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie z 5 czerwca 2024 r., znak: 3211-SPV.4103.86.2022.26, w sprawie podatku od towarów i usług od kwietnia 2018 r. do sierpnia 2020 r. Jak podstawę prawną rozstrzygnięcia Dyrektor Izby wskazał art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm. – O.p.), Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, 15 lipca 2024 r. do Izby Administracji Skarbowej w Szczecinie wpłynęło odwołanie z 1 lipca 2024 r. od wymienionej decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie z 5 czerwca 2024 r. w sprawie podatku od towarów i usług od kwietnia 2018 r. do sierpnia 2020 r. Organ zwrócił uwagę, że w aktach sprawy znajduje się akt notarialny Repertorium A numer [...] z 9 sierpnia 2023 roku. Z jego treści wynika, że spółka podjęła uchwałę o: rozwiązaniu spółki J. i postawieniu jej w stan likwidacji 9 sierpnia 2023 r., wyborze likwidatora, którym - na podstawie art. 276 Kodeksu spółek handlowych - jest D. C. B.; prawie likwidatora do samodzielnego reprezentowania spółki. Dyrektor Izby wskazał, że odwołanie z 1 lipca 2024 r. podpisał, jako likwidator, V. S.. W aktach sprawy brak było jednak dokumentu, z którego wynikałoby, że osoba ta ma umocowanie aby to odwołanie podpisać jako likwidator spółki. Pismem z 29 lipca 2024 roku Dyrektor Izby wezwał spółkę do uzupełnienia braku formalnego odwołania, tj. aby: przedłożyła stosowne dokumenty, z których będzie wynikać, że V. S. ma umocowanie prawne do podpisania odwołania jako likwidator lub osoba prawnie do tego umocowana bądź aktualny likwidator bezpośrednio złożył podpis na tym odwołaniu, lub przesłać odwołanie podpisane przez aktualnego likwidatora bądź osobę prawnie do tego umocowaną. W wezwaniu wskazano, że braki odwołania należy uzupełnić w terminie 7 dni od doręczenia wezwania. Pouczono też, że niewypełnienie tego warunku będzie skutkowało pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia. Braki odwołania nie zostały uzupełnione we wskazanym terminie. Wobec tego wymienionym postanowieniem z 30 sierpnia 2024 r., Dyrektor Izby pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia. We wniesionym zażaleniu spółka wniosła o uchylenie postanowienia z 30 sierpnia 2024 r. i nadanie biegu sprawie z odwołania spółki. Spółka dołączyła kserokopię uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników J. sp. z o.o. z 26 kwietnia 2024 r. wraz z kserokopiami pełnomocnictw, w których W. B. i V. S. udzielili D. B. prawa do reprezentowania ich w spółkach prawa handlowego, w których posiadają udziały lub akcje. Z przedłożonej uchwały wynika, że 26.04.2024 r.: odwołano z funkcji likwidatora spółki D. B.; powołano na likwidatora spółki V. S., upoważniono likwidatora do jednoosobowej reprezentacji spółki. Spółka wskazała zatem, że odwołanie było podpisane prawidłowo. Rozpoznając sprawę na skutek wniesionego przez spółkę zażalenia, Dyrektor Izby wskazał, że z danych w KRS wynika, iż do reprezentowania spółki uprawniony jest jednoosobowo zarząd. 23 czerwca 2022 r. jako prezesa jednoosobowego zarządu wpisano V. S.. W KRS brak jest późniejszych wpisów. W aktach sprawy znajduje się natomiast kopia aktu notarialnego Repertorium A numer [...] z 9 sierpnia 2023 r., który zawiera podjętą uchwałę w sprawie rozwiązania spółki oraz wyznaczenia na funkcję likwidatora D. B.. Wynika z niej też, że ma on prawo samodzielnie reprezentować spółkę. Odwołanie z 1 lipca 2024 r. podpisał natomiast V. S. - jako likwidator. W aktach sprawy brak było jednak dokumentu, który potwierdzałby umocowanie tej osoby do reprezentowania spółki. Nie przedłożono też takiego dokumentu wraz z odwołaniem. Organ ocenił, że zasadnie wezwano spółkę do uzupełnienia braków formalnych odwołania i pouczono o skutkach nieuzupełnienia braków. Dyrektor Izby zwrócił uwagę, że spółka zarzuca, iż nie otrzymała wezwania z 29 lipca 2024 r. W aktach sprawy znajduje się jednak koperta wraz ze zwrotnym potwierdzeniem odbioru tego pisma. Z dokumentu ZPO wynika, że: - wezwanie zostało wysłane na adres: ul. [...],[...], tj. adres wskazany w odwołaniu z 1 lipca 2024 r., jak również adres siedziby spółki zgłoszony w Krajowym Rejestrze Sądowym, - korespondencja była dwukrotnie awizowana: 31 lipca oraz 8 sierpnia 2024 r., - 16 sierpnia 2024 r. korespondencja została zwrócona do nadawcy, gdyż nie odebrano jej w terminie. Według Dyrektora Izby wezwanie zostało zatem doręczone 14 sierpnia 2024 r., w trybie art. 150 O.p., a termin na uzupełnienie braków formalnych odwołania upłynął 21 sierpnia 2024 r. Spółka nie uzupełniła braków formalnych odwołania we wskazanym terminie. Wobec tego Dyrektor Izby prawidłowo pozostawił odwołanie bez rozpatrzenia, stosownie do art. 169 § 4 O.p. Spółka nie przedłożyła żadnego przeciwdowodu w celu obalenia domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało stwierdzone na zwrotnym potwierdzeniu odbioru wezwania z 29 lipca 2024 r. (np. reklamacji do operatora pocztowego). Spółka zaskarżyła postanowienie Dyrektora Izby w całości. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła istotne naruszenie przepisów prawa materialnego i procedury administracyjnej poprzez nieuzasadnione pozbawienie strony możliwości obrony własnych interesów majątkowych i niezasadne przyjęcie, że odwołanie w sprawie nie zostało podpisane przez upoważnionego przedstawiciela. W uzasadnieniu skargi jej zarzuty zostały uszczegółowione. Według skarżącej postanowienie Dyrektora Izby jest błędne i nie uwzględnia rzeczywistych okoliczności sprawy, a nadto zmierza do pozbawienia skarżącej możliwości obrony własnych interesów majątkowych. W sprawie błędnie przyjęto, że odwołanie nie zostało podpisane przez upoważnioną osobę, podczas gdy zgromadzony w sprawie materiał dowodowy potwierdza stanowisko, że odwołanie podpisane zostało przez upoważniony podmiot. Odwołanie w sprawie złożone zostało we właściwym terminie i podpisane przez likwidatora upoważnionego do działania w imieniu spółki. Spółka nie otrzymała też wezwania z 29 lipca 2024 r. ani nie znalazła nigdzie awiza dotyczącego tego pisma, a zatem nie mogła się do niego odnieść. Wobec powszechnie znanych problemów Poczty Polskiej w zakresie doręczania przesyłek listowych, sporządzane przez listonoszy adnotacje nie mogą korzystać z domniemania skuteczności doręczenia. Wiele osób na terenie M. narzeka na niedoręczanie ważnych przesyłek listowych, co wynika najczęściej z braku obsady listonoszy. Ponieważ odwołanie złożono w terminie i jest podpisane przez rzeczywiście upoważnioną osobę (dowody czego skarżąca przedstawiła i otrzymanie tych dowodów potwierdza nawet organ), właściwym załatwieniem sprawy winno być uchylenie postanowienia z 30 sierpnia 2024 r. i nadanie sprawie związanej z odwołaniem dalszego biegu. W ocenie skarżącej wydane postanowienia doprowadzają do sytuacji, gdy złożone w sprawie w terminie odwołanie, podpisane przez upoważnionego przedstawiciela, nie nabiera biegu tylko z tego powodu, że organ na pewnym etapie postępowania miał wątpliwość, czy odwołanie zostało prawidłowo podpisane. Skarżąca wniosła o: uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego je postanowienia z 30 sierpnia 2024 r.; obciążenie organu kosztami postępowania w sprawie skargi według norm prawem przewidzianych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby wniósł o jej oddalenie. Organ wskazał, że w dniu wydania postanowienia z 30 sierpnia 2024 r. w KRS brak było wpisów w zakresie zmian reprezentacji spółki, a V. S. został wpisany do rejestru jako likwidator dopiero 11 października 2024 r. Dokumenty, które potwierdzały umocowanie V. S. do reprezentowania spółki, skarżąca przedłożyła dopiero po wydaniu przez organ odwoławczy postanowienia o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. Uzupełnienie braków formalnych odwołania po terminie i po wydaniu postanowienia o pozostawieniu tego odwołania bez rozpatrzenia, nie miało wpływu na prawidłowość tego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm. – p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Jak wynika z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a na skutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Stosownie do art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Spór w sprawie dotyczy zasadności pozostawienia bez rozpatrzenia odwołania skarżącej z 1 lipca 2024 r. od decyzji podatkowej Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Koszalinie z 5 czerwca 2024 r., z uwagi na nieuzupełnienie w terminie braków formalnych tego odwołania. Według Sądu w rozpoznawanej sprawie organ miał prawo, aby wezwać skarżącą do uzupełnienia braków formalnych odwołania z 1 lipca 2024 r. Ze zgromadzonego materiału dowodowego oraz danych w KRS, jak również ze złożonego odwołania nie wynikało bowiem, że odwołanie podpisała osoba uprawniona. Osoba taka istotnie powinna wykazać swoje umocowanie do działania w imieniu strony postępowania w postępowaniu odwoławczym. W sytuacji, gdy organ podatkowy stwierdzi, iż osoba, której podpis widnieje na odwołaniu, nie wykazała swojego umocowania w postępowaniu odwoławczym do działania w imieniu strony postępowania, to brak ten jest brakiem formalnym podlegającym konwalidacji w trybie art. 169 § 1 O.p. Nieusunięcie zaś braku w zakresie uprawnienia do występowania w imieniu strony skutkuje pozostawieniem odwołania bez rozpatrzenia stosownie do art. 169 § 4 O.p. (por. m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 21 sierpnia 2019 r. I SA/Ol 57/19). W ocenie Sądu w sprawie nie sposób jednak stwierdzić, czy doszło do skutecznego doręczenia wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania w trybie art. 150 O.p. Przepis ten stanowi, że w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149: 1) operator pocztowy w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej - w przypadku doręczania pisma przez operatora pocztowego; 2) pismo składa się na okres 14 dni w urzędzie gminy (miasta) – w przypadku doręczania pisma przez pracownika organu podatkowego lub przez inną upoważnioną osobę (§ 1). Zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1, wraz z informacją o możliwości jego odbioru w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia, umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (§ 2). W przypadku niepodjęcia pisma w terminie, o którym mowa w § 2, pozostawia się powtórne zawiadomienie o możliwości odbioru pisma w terminie nie dłuższym niż 14 dni od dnia pierwszego zawiadomienia o złożeniu pisma w placówce pocztowej albo w urzędzie gminy (§ 3). W przypadku niepodjęcia pisma, doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy (§ 4). Doręczenie przewidziane w art. 150 O.p. oparte jest na domniemaniu, że pismo dotarło do rąk adresata i że w ten sposób doręczenie zostało dokonane prawidłowo. Domniemanie to jednak może być obalone poprzez uprawdopodobnienie, że adresat nie został zawiadomiony o przeznaczonym dla niego piśmie, złożonym w pocztowej placówce oddawczej. Nie jest przy tym wystarczające samo zaprzeczenie adresata, że nie powziął wiadomości o złożeniu pisma w danym urzędzie, lecz konieczne jest poparcie twierdzenia dowodami na uprawdopodobnienie okoliczności niepowzięcia wiadomości o piśmie (B. Dauter, W. Gurba w: S. Babiarz, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, A. Olesińska, J. Rudowski, B. Dauter, W. Gurba, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. XII, Warszawa 2024, art. 150). Jak zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 czerwca 2024 r. III FSK 1328/22, okoliczności dotyczące sposobu, w jaki adresat został zawiadomiony o nadejściu przesyłki oraz gdzie i w jakim terminie może ją odebrać, nie mogą budzić wątpliwości i muszą wynikać z materiału dowodowego sprawy, a przede wszystkim z tzw. zwrotnego potwierdzenia odbioru dołączonego do doręczanej przesyłki, ponieważ to na nim powinna znajdować się adnotacja doręczyciela o dopełnieniu wszystkich wskazanych przez powołane przepisy warunków pozwalających na stwierdzenie skuteczności doręczenia. Okoliczność, czy zawiadomienie (awizo) umieszczono w miejscu określonym w art. 150 § 2 O.p., może być przy tym ustalona przy użyciu wszelkich dopuszczonych środków dowodowych. Pocztowy dowód doręczenia (potwierdzenie odbioru) przesyłki zawierający informację z art. 150 § 2 o.p. nie jest wyłącznym dowodem okoliczności w nim zawartych, stanowi jedynie oświadczenie doręczyciela, że opisane w tym dokumencie czynności zostały przez niego wykonane we wskazany tam sposób. Ze względu na doniosłe skutki procesowe, jakie ustawa wiąże z faktem doręczenia pisma, jak również z uwagi na okoliczność, że ustanowiony w art. 150 O.p. tryb doręczenia jest wyjątkiem od zasady doręczenia pisma do rąk adresata, przepis ten powinien być interpretowany ściśle, co oznacza, że nie mogą istnieć jakiekolwiek wątpliwości co do spełnienia określonych w nim wymogów warunkujących możliwość uznania, że przesyłka została w sposób prawidłowy, a co za tym idzie skutecznie doręczona. Dotyczy to między innymi wymogów wynikających z art. 150 § 2 O.p., a więc tego, aby zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej lub w urzędzie gminy było umieszczone w oddawczej skrzynce pocztowej. Jedynie wtedy, gdy nie jest to możliwe, zawiadomienie można umieścić na drzwiach mieszkania adresata, lub miejsca wskazanego jako adres do doręczeń w kraju, na drzwiach jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W orzecznictwie nie budzi wątpliwości, że kluczowym dowodem na spełnienie warunków doręczenia pisma w trybie art. 150 O.p., w tym na dwukrotne awizowanie przesyłki, jest zwrotne potwierdzenie odbioru traktowane jako dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 O.p. (zob. m. in. wyrok NSA z 22 sierpnia 2024 r. III FSK 289/24 i przywołane tam orzecznictwo). Zwraca się również uwagę, że brak adnotacji na zwróconej przesyłce, zamieszczonej na kopercie lub na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, o miejscu umieszczenia awiza oznacza, że w tym zakresie dokument ten nie ma waloru dokumentu urzędowego, a tym samym nie korzysta z domniemania, o którym mowa w art. 194 § 1 i 2 O.p. (por. m.in. wyrok WSA w Gliwicach z 28 lipca 2014 r., I SA/Gl 1791/13). Według Sądu w rozpoznawanej sprawie organ nie dostrzegł, że zwrotne potwierdzenie odbioru wezwania z 29 lipca 2024 r. budzi poważne wątpliwości w punkcie dotyczącym wskazania miejsca umieszczenia zawiadomienia o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej. Naniesiona na potwierdzenie nierówna kreska częściowo przecinająca a częściowo podkreślająca wydrukowane słowa "w terminie 7 dni" pozostawiona przez doręczyciela nie pozwala jednoznacznie ustalić tego miejsca i może jedynie w nie do końca pewny sposób sugerować, że zaznaczonym przez doręczyciela miejscem mogły być "drzwi mieszkania adresata". Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że w przypadku postanowienia z 30 sierpnia 2024 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia, wezwania z 17 września 2024 r. do uzupełnienia braków formalnych zażalenia, jak również zaskarżonego postanowienia zawiadomienie, o którym mowa w art. 150 § 2 O.p. umieszczano w oddawczej skrzynce pocztowej, choć adres był ten sam, co w przypadku wezwania z 29 lipca 2024 r. Jak wyżej wspomniano, jedynie wtedy, gdy nie jest możliwe umieszczenie zawiadomienia w oddawczej skrzynce pocztowej, można je umieścić w innych miejscach, o których mowa w art. art. 150 § 2 O.p. Według Sądu zwrotne potwierdzenie odbioru wezwania z 29 lipca 2024 r. nie pozwala zatem na jednoznaczne ustalenie miejsca pozostawienia zawiadomienia o przesyłce (awiza) i w tym zakresie nie spełnia wymogów formalnych określonych w art. 150 § 2 i § 3 O.p. Organ natomiast w żaden sposób nie odniósł się do powyższej kwestii i nie przeprowadził w tym względzie jakiegokolwiek postępowania wyjaśniającego, choć skarżąca już na etapie zażalenia podnosiła, że nie otrzymała wezwania z 29 lipca 2024 r. ani nie znalazła awiza dotyczącego tego pisma, a zatem nie mogła się do niego odnieść. Tymczasem dla ustalenia, że wezwanie z 29 lipca 2024 r. zostało skutecznie doręczone stronie, konieczne jest wykazanie przez organ administracji publicznej, że zawiadomiono adresata w sposób niebudzący wątpliwości o nadejściu pisma, miejscu, gdzie może je odebrać i pozostawiono zawiadomienia o przesyłce w stosownym miejscu. W sytuacji, gdy adnotacje na zwrotnym potwierdzeniu odbioru nie spełniają wymogów przewidzianych w art. 150 § 1 i 2 O.p., dopuszczalne jest prowadzenie postępowania dowodowego mającego na celu wyjaśnienie istniejących wątpliwości, np. przez wystąpienie do odpowiedniej placówki pocztowej o przekazanie stosownej informacji związanej ze sposobem doręczenia przesyłki. Wybór środków dowodowych, które mogą posłużyć wyjaśnieniu w sposób niebudzący wątpliwości spornej kwestii doręczenia skarżącej wezwania z 29 lipca 2024 r. należy do decyzji organu. W przypadku niemożności dostatecznego wyjaśnienia spornego zagadnienia, organ weźmie pod uwagę konieczność ponownego doręczenia wezwania do uzupełnienia braków formalnych odwołania z 1 lipca 2024 r., przy uwzględnieniu dokumentów znajdujących się już w aktach sprawy. Mając na uwadze powyższe, Sąd uchylił zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Jednocześnie na podstawie art. 135 p.p.s.a. sąd uchylił postanowienie z 30 sierpnia 2024 r. o pozostawieniu odwołania bez rozpatrzenia. O zwrocie kosztów postępowania obejmujących wpis od skargi w wysokości 100 zł sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 1 oraz art. 209 p.p.s.a. Orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl.