I SA/Sz 775/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński Sędziowie Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska (spr.) Sędzia WSA Alicja Polańska Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi Z B na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w S z dnia[...] . Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za [...] oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej w S decyzją z dnia [...] ., wydaną w trybie odwoławczym , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w G z [...] . określającą zobowiązanie podatkowe Z B w podatku od towarów i usług za [...] w kwocie [...] zł zamiast wykazanej w deklaracji VAT-7 kwoty [...] W wyniku kontroli podatkowej ustalono, iż w [...] w rejestrze zakupów podatnik zaewidencjonował, następnie rozliczył w deklaracji VAT-7 [...] faktur wystawionych przez firmę F.H.U. "H" J G z G ul. O [...] NIP [....] o łącznej wartości netto zakupów [...] zł i podatek od towarów i usług[...] . Jednakże, jak ustalono, wystawca tych faktur, J G nie dokonał rejestracji w zakresie podatku od towarów i usług, nie był więc uprawniony do wystawiania faktur VAT. W konsekwencji, zgodnie z § 48 ust.4 pkt 1 lit.a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia [...] . w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 27, poz. 268 ze zm./ faktury te nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego dlatego zostały wyłączone z rozliczenia podatkowego. W odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik podniósł, że dopełnił wszelkich formalności celem sprawdzenia rzetelności sprzedającego, zażądał m.in. dowodu potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego dla podatku od towarów i usług, a po zakończeniu transakcji uzyskał od niego potwierdzenie salda wzajemnych rozliczeń na[...] . Podatnik załączył do odwołania duplikat potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego J G z [...] . oraz potwierdzenie rozliczenia. Zdaniem podatnika nie powinien być obciążony konsekwencjami sfałszowania zgłoszenia rejestracyjnego zwłaszcza, że transakcje faktycznie miały miejsce. Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił odwołania wyjaśniając, że specyfika konstrukcji podatku od towarów i usług polega na obowiązku ustalenia przez podatnika podatku należnego oraz na uprawnieniu do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony uzależnionych od posiadania ściśle określonych dokumentów. Zgodnie z art. 32 ust.1 ustawy z 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm./ faktura stanowi podstawy dokument stwierdzający nabycie towarów i usług. Stosownie do § 34 rozporządzenia wykonawczego M.F. z 22 marca 2002r. do wystąpienia faktur oznaczonych wyrazami "FAKTURA VAT" uprawnień są zarejestrowani podatnicy, posiadający numer identyfikacji podatkowej. Obowiązek zgłoszenia rejestracyjnego wynika z art. 9 ust.1 ustawy o VAT. Zgodnie zaś z § 48 ust.4 pkt 1 lit.a rozporządzenia wykonawczego w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana przez podmiot nieuprawniony do wystawienia faktur, to faktury takie nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Ponieważ J G nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, wystawione przez niego faktury nie stanowiły podstawy do obniżenia podatku należnego. Organ odwoławczy podkreślił, że dobra wiara podatnika nie ma wpływu na możliwość obniżenia podatku należnego na podstawie art. 19 ust.1 ustawy o VAT, bowiem jej przepisy w tym zakresie są rygorystyczne i sformalizowane – nie łączą skutków prawnych w zakresie obowiązek i uprawnienia podatkowego z dobrą lub złą wiarą. Odnosząc się do załączonego duplikatu potwierdzenia zgłoszenia rejestracyjnego J G z [...] . oraz decyzji w sprawie nadania NIP , organ odwoławczy stwierdził, że nie jest to dokument wytworzony wydany przez Urząd Skarbowy w G – wskazując na okoliczności świadczące o jego podrobieniem. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Z B domaga się uchylenia decyzji obu instancji zarzucając, że wydane zostały z naruszeniem prawa: - art. 121, 122 Ordynacji podatkowej przez pominięcie interesu podatnika i nieuwzględnienie faktu, że dopełni on wszelkich aktów staranności celem sprawdzenia kontrahenta czy wykonał on obowiązek zgłoszenia rejestracyjnego, i że nie miał podstaw do kwestionowania okazanego dokumentu, - § 48 ust.4 pkt 1 lit.a rozporządzenia M.F. z 22 marca 2002r. przez błędne zastosowanie tego przepisu w sprawie i pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w spornych fakturach, - art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej polegające na przedwczesnym rozpoznaniu odwołania przed rozpatrzeniem zażalenia na postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania podatkowego . W uzasadnieniu skargi skarżący zarzuca, że organ I instancji miał możliwość ustalenia czy J G dokonał zgłoszenia rejestracyjnego lecz zaniedbał sprawdzenia bądź wiedział o sfałszowaniu dokumentu nie powiadamiając o tym podatnika. W toku kontroli podatkowej organ I instancji dysponował już danymi G, powinien więc w drodze krzyżowej kontroli sprawdzić dane o ewentualnym sfałszowaniu zgłoszenia rejestracyjnego. Ponadto – zarzuca skarżący – organy obu instancji nie dysponują prawomocnym wyrokiem w sprawie sfałszowania w/w dokumentu, więc skarżący miał i nadal ma prawo uważać, że duplikat zgaszenia rejestracyjnego pochodzi od organu podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko . Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Skarga jest nieuzasadniona, nie ma bowiem podstaw do uznania zaskarżonej decyzji za niezgodną z prawem. Jak trafnie wskazano w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji specyfika konstrukcji podatku od towarów i usług polega z jednej strony na obowiązku ustalenia przez podatnika podatku należnego, a z drugiej na uprawnieniu obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy czym konieczne jest odpowiednie udokumentowanie. Podstawowym dokumentem stwierdzającym nabycie towarów jest faktura, która musi spełniać wymogi formalne określone w art.32 ust.1 ustawy o VAT oraz musi pochodzić od zarejestrowanego podatnika tego podatku. Obowiązek zgłoszenia rejestracyjnego wynika z art. 9 ustawy o VAT. Natomiast uprawnienie do wystawienia faktur z wyrazami "FAKTURA VAT" dla zarejestrowanych podatników określa § 34 rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów z 22 marca 2002. Niespełnienie tych warunków ma ten skutek – jak w rozpatrywanej sprawie – że faktura wystawiona przez podmiot nie uprawniony nie stanowi podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego, o czym jednoznacznie stanowi § 48 ust.4 pkt 1 lit.a powołanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów. W okolicznościach faktycznych sprawy nie budzi wątpliwości fakt, że J G nie był uprawniony do wystawienia FAKTUR VAT, gdyż nie był zarejestrowanym podatnikiem tego podatku. Okoliczność, że sprzedawca posługiwał się niezgodnym z rzeczywistością dokumentem faktu tego nie zmienia, bowiem skutek określony w § 48 ust.4 pkt1 lit.a w/w rozporządzenia następuje w każdym przypadku faktury wystawionej przez nie uprawniony podmiot niezależnie od dobrej czy złej wiary nabywcy, ani też od stopnia jego staranności w sprawdzeniu rzetelności sprzedawcy. Zastosowanie w sprawie w/w przepisu było więc prawidłowe. Nie stwierdzono też naruszenia przepisów art. 121 i 121 Ordynacji podatkowej, bowiem sposób prowadzenia postępowania podatkowego nie budzi żadnych zastrzeżeń jak również podjęte działania doprowadziły do należytego wyjaśnienia sprawy w zakresie istotnym dla rozstrzygnięcia. Podniesione w skardze okoliczności dotyczące J G i jego postępowania nie wymagały wyjaśnienia w stopniu oczekiwanym przez skarżącego, ponieważ o rozstrzygnięciu sprawy podatkowej przesądził fakt , że nie był on uprawniony do wystawienia faktur VAT gdyż nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Bez znaczenia zatem była kwestia wyniku postępowania karnego jak również nie było przeszkód do wydania decyzji podatkowej przed rozpoznaniem zażalenia na postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania – zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej jest chybiony. Reasumując zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a nieuzasadniona skarga podlega oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.