I SA/Sz 833/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Kowalewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 10 grudnia 2014 r. sprawy ze skargi K. Ch. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości odsetek za zwłokę oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłej wspólniczki zlikwidowanej spółki za zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za miesiące od maja do listopada 2008 roku oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej - zwany dalej: "Dyrektorem IS", zaskarżoną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie decyzją z dnia 7 maja 2014 r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego - zwanego dalej: "Naczelnikiem", z dnia 27 grudnia 2013 r. nr [...] : – określająca K.C. wysokość odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych zlikwidowanej spółki cywilnej PHU "T." S.C.W. M.W.C., K.C. z siedzibą w S., z tytułu podatku od towarów i usług za: – maj 2008 r. w kwocie [...] zł, – czerwiec 2008 r. w kwocie [...] zł, – lipiec 2008 r. w kwocie [...] zł, – sierpień 2008 r. w kwocie [...] zł, – wrzesień 2008 r. w kwocie [...] zł, – październik 2008 r. w kwocie [...] zł, – listopad 2008 r. w kwocie [...] zł; – orzekającą o solidarnej odpowiedzialności K. C. z M. W.- C. - wspólniczek ww. zlikwidowanej spółki, za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za: – maj 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki - [...] zł), – czerwiec 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł), – lipiec 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł), – sierpień 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł), – wrzesień 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł), – październik 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł), – listopad 2008 r. zaległość w wysokości [...] zł (odsetki [...] zł). Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej - zwany dalej: "Dyrektorem UKS", decyzją z dnia 14 maja 2010 r. nr [...] określił PHU T. S.C. M. W.-C., K. C. wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2008 r. w łącznej wysokości [...] zł. Następnie wskutek wznowienia postępowania z uwagi na ujawnienie istotnych okoliczności faktycznych, Dyrektor UKS decyzją z dnia 20 grudnia 2012 r. nr [...] uchylił swoją poprzednią decyzję w całości i określił spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za wskazany powyżej okres w łącznej wysokości [...] zł. Dalej organ wskazał, że w dniu 31 marca 2013 r. spółka została rozwiązana. Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2013 r. Naczelnik po wszczęciu postępowania, wydał decyzję z dnia 27 grudnia 2013 r. nr [...] w sprawie określenia odsetek od zaległości podatkowych PHU "T." S.C. M. W.-C., K. C. oraz orzekł o solidarnej z M. W.-C. odpowiedzialności K. C. za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2008 r. w łącznej wysokości [...] zł, odsetki za zwłokę (na dzień wydania decyzji) w kwocie [...] zł. Odrębnym postanowieniem organ wszczął postępowanie wobec M. W.-C., orzekł o jej solidarnej odpowiedzialności z K. C.. K. C. nie zgodziła się z rozstrzygnięciem organu i w piśmie z dnia 13 stycznia 2014 r. złożyła odwołanie. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, zarzucając: – naruszenie art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2012.749 ze zm.), zwanej dalej: "O.p."; – naruszenie art. 107, art. 108 § 3 i art. 115 § 1, § 3 i § 4 O.p.; – naruszenie art. 123, art. 187 § 3, art. 191 O.p.; – naruszenie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535) - zwanej dalej: "u.p.t.u." , – naruszenie art. 180, art. 187 §1 i art. 188 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej. Ponadto wniosła o przeprowadzenie dowodu z zeznań M. C.a na okoliczność ustalenia kto faktycznie dokonywał zakwestionowanych przez organ czynności w ramach działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą PHU T. S.C.. Strona podniosła także, że organ I instancji błędnie określił wysokość odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych za maj 2008 r., czerwiec 2008 r., lipiec 2008 r. i sierpień 2008 r. Po przeprowadzeniu postępowania, Dyrektor IS w dniu 7 maja 2014 r. wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika w sprawie określenia odsetek za zwłokę oraz orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności K. C. z M. W.-C. jako wspólniczki rozwiązanej spółki za zaległości spółki w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za miesiące od maja do listopada 2008 roku. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że przedmiotem postępowania był wymiar odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych rozwiązanej spółki oraz orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników za zaległości tej spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2008 r. Organ dodał, że wysokość zobowiązań podatkowych spółki została określona w odrębnej (ostatecznej) decyzji, tj. decyzji Dyrektora UKS z dnia 20 grudnia 2012 r. nr [...] . Wyjaśnił również, że strona w postępowaniu w sprawie określenia odsetek i orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej nie mogła kwestionować ustaleń kontroli skarbowej oraz prawidłowości i zasadności wydanej decyzji określającej wysokość zobowiązań byłej spółki za wskazane okresy, jak również błędnego ustalenia osoby będącej podmiotem zawierającym transakcje. Zarzuty w tym zakresie mogła bowiem wnosić w odwołaniu od wydanej w odrębnym trybie decyzji w przedmiocie zobowiązania w podatku od towarów i usług. Jednak nie wniosła skutecznie odwołania. Wobec powyższego za nieuzasadnione uznał zarzuty naruszenia art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 w zw. z art. 191 O.p. z uwagi na odmowę Naczelnika przeprowadzenia dowodu z dokumentów źródłowych na okoliczność dokumentowania kwestionowanymi fakturami rzeczywistych transakcji. Ponadto, z tych samych względów organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia dowodu z zeznań M. C. na okoliczność ustalenia osoby, która faktycznie przeprowadzała zakwestionowane przez organ czynności na rzecz spółki. W dalszej części decyzji po przytoczeniu stosownych przepisów prawnych, organ wskazał, że z ustaleń stanu faktycznego wynika, iż K. C. i M. W.-C. prowadziły działalność w formie spółki cywilnej pod nazwą PHU T. S.C. M. W.-C. K. C. od 9 stycznia 2006 r. do 31 marca 2013 r. Zobowiązania spółki w podatku od towarów i usług powstały,a następnie przekształciły się w zaległości w okresie od 25 czerwca 2008 do 27 grudnia 2008 r., tj. gdy strona była wspólnikiem tej spółki. Organ zauważył również, że prowadzonym postępowaniem Naczelnik objął wszystkie osoby, które ponosiły odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe rozwiązanej spółki. Odnosząc się do kwestii prawidłowej wysokości odsetek za zwłokę od zaległości w podatku od towarów i usług za miesiące od maja 2008 r. do sierpnia 2008 r. (strona nie kwestionowała wysokości odsetek za zwłokę za okresy wrzesień - listopad 2008 r.) organ odwoławczy wskazał, że stanowisko strony nie znajduje uzasadnienia w przepisach prawa (art. 103 ust. 1 u.p.t.u., art. 53 § 4 O.p.). Wyjaśnił, że w załączonych do odwołania wydrukach wyliczeń odsetek za zwłokę od zaległości spółki za okresy rozliczeniowe od maja do sierpnia 2008 r., dokonanych za pomocą "Kalkulatora odsetek od zaległości podatkowych" portalu podatkowego GOFIN.PL, wskazany termin zapłaty to 26 dzień kolejnego miesiąca, zamiast dzień 25, czyli termin ustawowy. Stąd odsetki zostały naliczone przez ten kalkulator od dnia następującego po dniu "wpisanym", czyli od dnia 27, zatem z pominięciem jednego dnia, za który również należy naliczyć odsetki. Odnosząc się do kolejnego zarzutu, organ wskazał, że w art.115 O.p. brak jest regulacji zobowiązujących organ do dokonywania ustaleń co do sytuacji zlikwidowanej spółki i jej zdolności płatniczych przed orzeczeniem o odpowiedzialności podatkowej wspólników spółki cywilnej za zobowiązania podatkowe tej spółki, jak to ma miejsce w art. 116 O.p. gdzie ustawodawca uzależnia orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej członków zarządu m.in. od wykazania bezskuteczności egzekucji z majątku spółki w całości lub w części. Odnośnie pozostałych zarzutów organ uznał, że zarzut naruszenia art. 123, art. 187 § 3 oraz art. 191 O.p. (podnoszony w związku z argumentem niewyjaśnienia sytuacji spółki oraz jej zdolności płatniczych, tj. nieskuteczności egzekucji) nie zasługuje na uwzględnienie. Dodał, że Naczelnik informował stronę zarówno o wszczęciu postępowania jak i możliwości zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym. Również organ odwoławczy zawiadomił stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego i wyznaczył nowy termin zakończenia postępowania, aby umożliwić skorzystanie z przysługującego jej prawa, jednakże strona, reprezentowana w postępowaniu odwoławczym przez profesjonalnego pełnomocnika, z prawa tego nie skorzystała. Organ zauważył również, że na organie I instancji nie ciążył obowiązek informowania strony o sytuacji spółki i jej zdolności płatniczej (art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej), skoro to od strony organ I instancji otrzymał informację o likwidacji spółki. K. C. w piśmie z dnia 9 czerwca 2014 r. złożyła w Wojewódzkim Sądzie Administracyjnym w Szczecinie skargę, w której wniosła o uchylenie w całości decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: – naruszenie art. 122 O.p. poprzez błędne przyjęcie, iż transakcje dokumentowane spornymi fakturami VAT nie potwierdzają rzeczywistego przebiegu transakcji gospodarczych oraz że strona była podmiotem dokonującym transakcji, podczas gdy ze zgromadzonych przez prokuraturę dowodów jednoznacznie wynika, iż właściwym podmiotem gospodarczym dokonującym zakwestionowanych transakcji był M. C.; w sprawie zatem doszło do firmanctwa i nie można uznać strony za osobę trzecią odpowiadającą za zobowiązania podatkowe spółki; – naruszenie art. 107, art. 108 § 3 i art.115 § 1, § 3 i § 4 O.p. poprzez przyjęcie, że zachodzą przesłanki do orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej w sytuacji, gdy adresat decyzji nie był podmiotem prowadzącym działalność w formie spółki cywilnej; – naruszenie art. 123, art. 187 § 3, art. 191 O.p. poprzez niewyjaśnienie w kompleksowy sposób sytuacji podatnika zobowiązanego do zapłaty należności podatkowej oraz jego zdolności płatniczej; odpowiedzialność osoby trzeciej uwarunkowana jest bowiem uprzednim wykazaniem, że egzekucja prowadzona przez wierzyciela okazała się nieskuteczna w całości lub w części, czego organ I instancji nie wykazał w dostateczny sposób; – naruszenie art. 86 ust. 1 w związku z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. poprzez przyjęcie, że czynności dokumentowane spornymi fakturami dotyczą czynności pozornych; – naruszenie art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 w związku z art. 191 O.p. poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący zebranego materiału dowodowego oraz niewyjaśnienie wszystkich okoliczności faktycznych, mających istotny wpływ na wynik sprawy; – naruszenie art. 191 O.p. poprzez dokonanie przez organ kontroli podatkowej oceny dowodów noszącej znamiona dowolności i nie mieszczącej się w granicach swobodnej oceny dowodów; – art. 247 § 1 pkt 5 O.p. poprzez skierowanie decyzji do osoby niebędącej stroną w sprawie; – art. 247 § 1 pkt 3 O.p. ponieważ skarżona decyzja została wydana na podstawie decyzji zależnej, co do której zachodzą przesłanki stwierdzenia jej nieważności. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, zważył co następuje: Sądowa kontrola zaskarżonej decyzji prowadzona na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270) dalej "p.p.s.a" wykazała, że skarga nie jest zasadna. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadza się do tego czy w okolicznościach rozpatrywanej sprawy organ podatkowy zasadnie orzekł o odsetkach za zwłokę od zaległości podatkowych PHU T. S.C. M. W.-C. K. C. oraz o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłej wspólniczki K. C. z M. W.-C. za zaległości rozwiązanej spółki, z tytułu podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę za miesiące od maja do listopada 2008 r. Na wstępie wskazać należy, że ustawodawca w Rozdziale 15 zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich" (art. 107 – art. 119) ustawy Ordynacja podatkowa, uregulował kwestie dotyczące ponoszenia odpowiedzialności przez osoby inne niż podatnik (odpowiedzialność osób trzecich za cudzy dług). Na podstawie art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianym w rozdziale 15 Ordynacji podatkowej za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem, solidarnie z podatnikiem, również osoby trzecie. Zgodnie z art. 107 § 2 pkt 2 i § 4 O.p. osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych i koszty postępowania egzekucyjnego. Stosownie do postanowień art. 91 O.p. do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z dnia 2014 r., poz. 121) - zwanej dalej: "kc" dotyczące zobowiązań cywilnoprawnych. Na podstawie art. 366 § 1 kc, kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Natomiast § 2 tego przepisu stanowi, że aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani. Na gruncie Ordynacji podatkowej solidarną odpowiedzialność wspólników spółki cywilnej za zaległości podatkowe tej spółki regulują przepisy art. 115. Zgodnie z art. 115 § 1 O.p. wspólnik spółki cywilnej odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i z pozostałymi wspólnikami za zaległości podatkowe spółki. Przepis ten stosuje się również do odpowiedzialności byłego wspólnika za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, powstałych w okresie gdy był on wspólnikiem. Za zobowiązania podatkowe powstałe, na podstawie odrębnych przepisów, po rozwiązaniu spółki odpowiadają osoby będące wspólnikami w momencie rozwiązania spółki (§ 2 O.p.). Na podstawie art. 115 § 4 O.p. orzeczenie o odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej za zaległości spółki z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w sposób przewidziany w art. 21 §1 pkt 1 tej ustawy (tj. zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania) nie wymaga uprzedniego wydania decyzji, o których mowa w art. 108 § 2 pkt 2 O.p. (m.in. decyzji określających wysokość odsetek za zwłokę). W tym przypadku określenie wysokości zobowiązań podatkowych spółki i określenie wysokości należnych odsetek za zwłokę następuje w decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej (wspólnika spółki cywilnej). Stosownie do art. 115 § 5 O.p. przepis stosuje się również w przypadku rozwiązania spółki. Wskazać należy, że odpowiedzialność wspólnika ma charakter osobisty, solidarny, ale i subsydiarny. Oznacza to, że wobec braku wyłączenia w art. 115 O.p. zasady wynikającej z art. 108 § 4 O.p., egzekucja wobec wspólnika może być prowadzona jedynie w przypadku bezskuteczności prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego. W przypadku rozwiązania spółki – tak jak ma to miejsce w rozpoznawanej sprawie - odpowiedzialność solidarna dotyczy jej byłych wspólników, ze względu na ustanie bytu prawnego samej spółki, a więc pierwotnego dłużnika. Organ podatkowy zobowiązany jest orzec o odpowiedzialności wszystkich byłych wspólników spółki cywilnej, czyli wszystkich osób trzecich, które w danej sytuacji występują. Odnosząc przytoczoną regulację prawną do okoliczności rozpoznawanej sprawy, wskazać należy, że z akt sprawy wynika, iż K. C. i M. W.-C. prowadziły działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej pod nazwą PHU T. S.C. M. W.-C. K. C. w okresie od dnia 9 stycznia 2006 r. do 31 marca 2013 r. Skład osobowy spółki jest bezsporny. Zatem stwierdzić należy, że zobowiązania ww. spółki cywilnej w podatku od towarów i usług powstały, które następnie przekształciły się w zaległości w okresie od 25 czerwca do 27 grudnia 2008 r., czyli wtedy gdy Skarżąca była wspólnikiem spółki. Wobec powyższego, uznać należy, że organ pierwszej instancji wszczynając postępowania podatkowe, tj. wobec K. C., a także wobec M. W.- C., zmierzające do orzeczenia o odpowiedzialności byłych wspólników spółki, za jej nieuregulowane zobowiązania podatkowe oraz odsetki za zwłokę od tych zaległości, wszczął postępowanie wobec wszystkich osób, które taką odpowiedzialność mogły ponosić. Odnosząc się do zarzutów skargi, a w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia zasady prawdy obiektywnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej, w ocenie Sądu nie zasługuje on na uwzględnienie, bowiem jak słusznie zauważył organ w zaskarżonej decyzji, nie jest możliwe kwestionowanie ustaleń kontroli skarbowej oraz prawidłowości wydanej decyzji Dyrektora UKS z dnia 20 grudnia 2012 r. znak [...], określającej wysokość zobowiązań podatkowych spółki cywilnej. Skarżąca mogła złożyć odwołanie od tejże decyzji, jednakże w odrębnym postępowaniu, w postępowaniu podatkowym w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego spółki w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2008 r. czego nie uczyniła. Skarżąca mogła podnieść zarzuty dotyczące określenia wysokości zaległych zobowiązań, w tym błędnego ustalenia podmiotu gospodarczego dokonującego transakcji, co było przedmiotem badania tamtego postępowania podatkowego. Wobec powyższego za niezasadny należy także uznać zarzut naruszenia art. 180, art. 187 § 1 i art. 188 w związku z art. 191 O.p. z uwagi na odmowę przeprowadzenia przez organ dowodu z dokumentów źródłowych dotyczących zakupu i sprzedaży towarów oraz usług, jak również dowodu z zeznań M. C. w sprawie określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych rozwiązanej spółki oraz orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników. Przeprowadzenie tych dowodów w rozpoznawanej sprawie wykracza poza przedmiot sprawy tj. orzeczenia o odpowiedzialności. Zatem w ocenie Sądu zarzut naruszenia przepisu art. 86 ust. 1 w zw. z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. uznać należy za nietrafiony. W rozpoznawanej sprawie wydana została decyzja w przedmiocie określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych zlikwidowanej spółki oraz orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej byłych wspólników, w której to sprawie wyżej wskazane przepisy nie były stosowane. Odnosząc się do kolejnych zarzutów podniesionych w skardze, stwierdzić należy, że one również są niezasadne, bowiem jak wskazał organ z treści art. 115 O.p. nie wynika, żeby orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej było uzależnione od wyniku prowadzonej w stosunku do spółki egzekucji. Od wyniku egzekucji wobec spółki uzależniona jest natomiast możliwość późniejszego przeprowadzenia egzekucji z majątku wspólnika, co do którego orzeczono o solidarnej odpowiedzialności ze spółką. Bezskuteczność egzekucji z majątku podatnika nie jest zatem warunkiem wszczęcia i prowadzenia postępowania w sprawie odpowiedzialności osoby trzeciej - wspólnika spółki cywilnej. Nietrafiony jest również zarzut wydania skarżonej decyzji w oparciu o decyzję, co do której zachodzą przesłanki stwierdzenia jej nieważności z uwagi na skierowanie jej do osoby niebędącej stroną w sprawie. Decyzja, na którą powołuje się Skarżąca, tj. decyzja Dyrektora IS z dnia 26 listopada 2013 r. nr [...] określa spółce zobowiązanie w podatku od towarów i usług ale za maj 2010 r. Nie jest zatem związana z przedmiotem niniejszego postępowania. Natomiast decyzja Dyrektora UKS z dnia 20 grudnia 2012 r. znak [...] określająca spółce wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za okres od maja do listopada 2008 r. została wydana i doręczona w dniu 9 stycznia 2013 r., a zatem w okresie, kiedy spółka funkcjonowała i była podatnikiem podatku od towarów i usług, utraciła ona swój byt prawny dopiero w dniu 31 marca 2013 r. Z powyższego wynika, że miała zdolność procesową do bycia stroną w postępowaniu podatkowym zakończonym ww. decyzją. Reasumując wskazać należy, że jak wynika z akt sprawy oraz stanowiska organu zaskarżona decyzja została oparta na decyzji Dyrektora UKS z dnia 20 grudnia 2012 r. znak [...] którą określono PHU M.S.C. M. W.-C., K. C. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od maja do listopada 2008 r. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, że decyzja w sprawie określenia odsetek, wydana w związku z istnieniem rozstrzygnięcia określającego wysokość zobowiązania podatkowego, jest decyzją której pozostawienie w obrocie prawnym zależne jest od pozostawania w tym obrocie samej decyzji wymiarowej (wyrok NSA z dnia 28 lutego 2001 r., SA/Sz 2045/99 – dostępne na stronie www. orzeczenia.nsa.gov.pl, wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 lipca 2009 r., III SA/Sz 341/09, LEX nr 526474). Skoro decyzja określająca zobowiązanie podatkowe (nieuiszczone w terminie płatności) jest ostateczna, nie została wyeliminowana z obrotu prawnego, uzasadnione jest pozostawienie w obrocie prawnym decyzji w sprawie określenia odsetek. Jeszcze raz należy podkreślić, że organy podatkowe wydając decyzję w przedmiocie określenia odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych rozwiązanej spółki nie były zobowiązane do dokonania w tym postępowaniu ponownych ustaleń stanu faktycznego w celu określenia wysokości zobowiązania podatkowego, te bowiem ustalenia czynił organ w postępowaniu w sprawie określenia zobowiązania spółce. Ponadto Sąd dokonując kontroli decyzji stosownie do art. 134 p.p.s.a wskazuje, że dostrzeżone uchybienie organu w zakresie przywołania przepisu art. 155 O.p. w brzmienia obowiązującym od 1.01.2009 r. i mającego zastosowanie stosownie do art. 8 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2008 r. Nr 209, poz. 1318) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałych po wejściu w życie ustawy tj. 1.01.2009 r. nie ma wpływu na ocenę legalności zaskarżonej decyzji. Zmiana przepisów art. 115 Ordynacji podatkowej dotyczyła momentu powstania odpowiedzialności za należności spółki, o ile przed 1.01.2009 r. przepis wskazywał na moment powstania zobowiązania podatkowego, to od 1.01.2009 r. na upływ terminu płatności tego zobowiązania. Zasady odpowiedzialności zarówno sprzed 1.01.2009 r. jak i po tej dacie są takie same. Wskazać zatem w tym miejscu należy, że stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na decyzję uchyla decyzję w całości albo w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, (...). Mając zatem na uwadze, że art. 115 O.p. obowiązuje w brzmieniu do 31.12.2008 r. do zdarzeń zaistniałych do 31.12.2008 r. a w brzmieniu od 1.01.2009 r. do zdarzeń zaistniałych po tej dacie, stwierdzić należy, że podstawa prawna do orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej istniała, uznać należy zatem, że to naruszenie nie miało wpływu na wynik sprawy. Organ, mimo częściowo błędnego uzasadnienia, prawidłowo uznał, że Skarżąca powinna być obciążona odpowiedzialnością za zaległość podatkową spółki z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiące od maja do listopada 2008 r. Zarówno zobowiązanie powstało jak i termin płatności upłynął tych zobowiązań, w czasie gdy Skarżąca była wspólnikiem. Uznając zatem, że zaskarżona decyzja ostateczna nie narusza przepisów prawa materialnego mającego wpływ na rozstrzygnięcie ani też nie uchybia przepisom postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej na podstawie art. 151 p.p.s.a.