I SA/Sz 856/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Anna Sokołowska (spr.) Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka Sędzia WSA Ewa Woźniak po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 29 września 2015 r. sprawy ze skargi A.J. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 18 czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] r. nr [...], Dyrektor Izby Skarbowej w S. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie jednolitych tytułów wykonawczych o numerach: [...] [...] z wniosku [...] S.I.I. z siedzibą w D. o odzyskanie należności pieniężnych. Postanowienie wydano w następującym stanie faktycznym: Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. (organ egzekucyjny) wszczął postępowanie egzekucyjne wobec A.J. (zw. dalej: zobowiązanym), zamieszkałego w K. na podstawie wniosku nr [...] o odzyskanie należności pieniężnych, wystawionego przez [...] S.I. I. z siedzibą w D. Przedmiotowy wniosek został przekazany do organu egzekucyjnego z użyciem środków komunikacji elektronicznej, stosownie do uregulowań art. 26 § 1 d ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji ( Dz. U. z 2014 r., poz. 1619 ze zm., zw. dalej: u.p.e.a.), wraz z załączonymi do wniosku jednolitymi tytułami wykonawczymi. W wyniku podjętych czynności egzekucyjnych, organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego w [...] B. P. S.A. i Banku [...] S.A oraz wynagrodzenia za pracę w Spółce z o.o. "[...]" z siedzibą w K. Jednocześnie odpisy zawiadomień o zajęciu z dnia 17 lutego 2015 r. nr [...], wraz z wydrukami jednolitych tytułów wykonawczych, organ egzekucyjny przesłał jedną przesyłką na adres zobowiązanego. Doręczenie nastąpiło w dniu 24 lutego 2015 r. Natomiast w dniu 25 lutego 2015 r. [...] Bank [...] S.A. jako dłużnik zajętej wierzytelności, przekazał na rachunek organu egzekucyjnego kwotę [...] zł, tytułem częściowej realizacji zajęcia egzekucyjnego. Zobowiązany reprezentowany przez pełnomocnika, pismem z dnia 2 marca 2015 r., zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego objętego jednolitymi tytułami wykonawczymi o numerach [...] powołując się na przepisy art. 33 pkt 1, 2, 6, 7, 8 w związku z art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a. oraz art. 46 ust 1 i 2 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1289 ze zm., dalej zwaną "ustawą o wzajemnej pomocy"). W uzasadnieniu podniósł, iż nie prowadzi na terenie D. działalności gospodarczej od wielu lat, a przed jej wyrejestrowaniem i wyjazdem do P., opłacił wszystkie daniny publiczne. Wskazał, iż wobec Niego w D. nie toczyło się żadne postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości podatkowych. Nigdy nie otrzymał jakiegokolwiek pisma w tym postępowaniu, ani nie została przesłana na adres zamieszkania decyzja lub inny dokument, który mógłby być podstawą do prowadzenia egzekucji. Wyjaśnił, iż w odpowiedzi na wezwania do zapłaty, kierowane przez [...] K. E.w D. z dnia 7 i 30 stycznia 2015 r., występował o doręczenie dokumentów kontroli skarbowej, decyzji administracyjnych lub innych orzeczeń, których jednak nie otrzymał. Zamierzał zapoznać się z ich treścią i ewentualnie odwołać się do właściwego L. /Krajowy Sąd Podatkowy/. Wskazał ponadto na istniejące błędy w treści jednolitych tytułów wykonawczych. Nadto zdaniem zobowiązanego, zastosowano zbyt uciążliwy środek egzekucyjny, gdyż zajęcie rachunków bankowych, z których pokrywa koszty prowadzonej działalności oraz bieżące wydatki na życie jest zbyt daleko idące. Zaznaczył, iż w jednym z banków, prowadzony jest dla Niego kredyt obrotowy, a jego utrata spowoduje utratę płynności. Zobowiązany wniósł o uznanie zarzutów za zasadne i umorzenie postępowania egzekucyjnego. Żądał również wstrzymania postępowania egzekucyjnego do czasu rozpatrzenia zarzutów na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. Do podania załączył dodatkowo kopię pisma z dnia 30 stycznia 2015 r. wraz z dowodem jego nadania, skierowanego do [...] K. E. w D., w którym kwestionował istnienie egzekwowanego obowiązku. Pismem z dnia 18 marca 2015 r. nr [...], Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., poinformował zobowiązanego, iż zarzuty wniesione na podstawie art. 33 pkt 1, 2, 7 u.p.e.a. należy kierować, w myśl uregulowań art. 78 ustawy o wzajemnej pomocy, do właściwego organu państwa członkowskiego, zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym państwie. Pismo doręczono pełnomocnikowi w dniu 20 marca 2015 r. W odniesieniu do zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 6 i 8 u.p.e.a., a dotyczących niedopuszczalności egzekucji administracyjnej oraz zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., wydał postanowienie z dnia [...] r. nr [...], w którym w oparciu o art. 34 § 4 u.p.e.a. oddalił zarzuty, jako nieuzasadnione. Postanowienie zostało doręczone pełnomocnikowi zobowiązanego w dniu 15 kwietnia 2015 r., który stosując się do błędnego pouczenia zawartego w postanowieniu, pismem z dnia 23 kwietnia 2015 r., nadanym listem poleconym nr [...] w dniu 24 kwietnia 2015 r., złożył zażalenie na rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego. Zaskarżonemu postanowieniu, zarzucił naruszenie: - art. 33 pkt 1, 2, 6 i 7 u.p.e.a., - art. 46 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych ze względu na zgłoszone zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, naruszenie art. 210 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe, ogólnikowe uzasadnienie decyzji, które według strony nie pozwoliło na ocenę motywów, jakimi kierował się organ przy wydaniu zaskarżonego postanowienia. Wobec powyższego zobowiązany wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania egzekucyjnego, ewentualnie uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji oraz wstrzymanie postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu zażalenia zobowiązany podniósł, iż w piśmie wskazał szereg zarzutów zaś organ ustosunkował się, jedynie do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Zaznaczył, że składając zażalenie nie wymagał, aby organ podważał decyzję będącą podstawą wystawienia tytułu wykonawczego wskazał jedynie, że popełnione zostały błędy w postępowaniu uniemożliwiające dochodzenia należności podatkowej. Podkreślił, iż z korespondencji przesłanej w ostatnim czasie do dłużnika wynika, że organ duński prowadzi działania przed organem II instancji. Tym samym trudno uznać decyzję na podstawie, której wydano tytuł za ostateczną oraz tytuł, który umożliwia prowadzenie egzekucji. W toku postępowania zażaleniowego ustalono, iż postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] stosownie do uregulowań art. 56 § 3 w związku z art. 35 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny zawiesił przedmiotowe postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Ponadto w związku z zakwestionowaniem istnienia egzekwowanego obowiązku, organ egzekucyjny zgodnie z art. 79 ust. 2 ustawy o wzajemnej pomocy zwrócił się do wierzyciela d., za pośrednictwem Izby Skarbowej w P. Biura Wymiany Informacji Podatkowych w K., o potwierdzenie informacji o sporze dotyczącym należności objętych jednolitym tytułem wykonawczym. Dyrektor Izby Skarbowej w S., utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. Następnie organ zauważył, iż podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji, są zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, których katalog został zawarty w art. 33 § 1 u.p.e.a. Natomiast ustawą o wzajemnej pomocy, na mocy art. 111, wprowadzono do art. 33 u.p.e.a. § 2 i sformułowano katalog podstaw zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej należności państw członkowskich lub państw trzecich, wyszczególnionych w art. 2 § 1 piet 8 i 9 u.p.e.a. Jak wskazał organ odwoławczy, w egzekucji należności pieniężnych państw członkowskich, zobowiązany zgodnie z treścią art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. może zgłosić do organu egzekucyjnego wyłącznie zarzuty oparte na następujących podstawach: - niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), - zastosowanie zbyt uciążliwego środka (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.), - prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Z kolei zarzuty wymienione w art. 33 § 1 pkt 1 - 5 i 7 u.p.e.a., rozstrzygane są przez wierzyciela i z tego powodu przyznanie prawa wniesienia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej należności państw członkowskich lub państw trzecich uznano za nieuzasadnione. Na mocy przepisów art. 78 ustawy o wzajemnej pomocy, wszelkie spory dotyczące należności pieniężnych państwa członkowskiego, pierwotnego tytułu wykonawczego, jednolitego tytułu wykonawczego oraz powiadomienia dokonanego przez państwo członkowskie są rozstrzygane przez właściwy organ tego państwa, zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym państwie. Zdaniem organu odwoławczego, organ egzekucyjny nie ma obecnie możliwości rozpoznania zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 1, 2 i 7 u.p.e.a., jak chce tego zobowiązany. Organ zwrócił przy tym uwagę, iż zmiany do u.p.e.a. wprowadzone ustawą o wzajemnej pomocy, skutkowały również tym, że nie jest wymagane stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej należności pieniężnych państw członkowskich lub państw trzecich, co wynika z uregulowań art. 34 § 1 zdanie drugie u.p.e.a. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż w rozpoznawanej sprawie zgodnie z treścią art. 33 § 2 piet 1 u.p.e.a., zobowiązanemu przysługiwało uprawnienie do wniesienia zarzutu dotyczącego niedopuszczalności egzekucji administracyjnej (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.) i zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.). W kwestii zarzutu wynikającego z art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. wskazał, że w przepisie tym chodzi o niedopuszczalność egzekucji ze względów formalnych, a nie merytorycznych, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej. Przepis ten dotyczy więc sytuacji, gdy występuje okoliczność wykluczająca możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych (podmiotowych lub przedmiotowych). W niniejszej sprawie sytuacja taka nie zachodzi. Egzekwowany obowiązek dotyczy należności podatkowych państwa członkowskiego. Zgodnie z przepisami art. 2 § 1 pkt 8 u.p.e.a., egzekucji administracyjnej podlegają m.in. należności pieniężne państwa członkowskiego wynikające z tytułu podatków i należności celnych pobierane przez to państwo lub w jego imieniu, przez jego jednostki podziału terytorialnego lub administracyjnego, w tym organy lokalne, lub w imieniu tych jednostek lub organów, a także w imieniu Unii Europejskiej. Wymieniony w ww. jednolitych tytułach wykonawczych obowiązek, mieści się zatem w katalogu obowiązków podlegających egzekucji administracyjnej, stąd zarzut niedopuszczalności egzekucji administracyjnej organ odwoławczy uznał za nieuzasadniony. Z akt sprawy nie wynika też, by zobowiązany był osobą, wobec której egzekucja administracyjna jest niedopuszczalna. Odnosząc się do zarzutu zgłoszonego w o parciu o art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a. organ odwoławczy wskazał, iż sprowadza się on w zasadzie do stwierdzenia, że organ egzekucyjny zastosował zbyt uciążliwy środek egzekucyjny, przy czym strona nie wskazała innych, mniej dotkliwych środków egzekucyjnych, które prowadziłyby do wykonania w całości obowiązku. W sytuacji, gdy ma się do czynienia z egzekucją należności pieniężnych, środkami egzekucyjnymi które mogą być stosowane w toku postępowania egzekucyjnego, są środki wymienione w art. 1a pkt 12 lit. a u.p.e.a., w tym również egzekucja z rachunku bankowego. Postępowanie egzekucyjne musi być skuteczne. Wprawdzie przepis art. 7 § 2 u.p.e.a., nakłada na organy egzekucyjne obowiązek stosowania środków egzekucyjnych najmniej uciążliwych dla zobowiązanego, przy czym przepisy zasadniczo jednak nie określają, które środki są bardziej lub mniej uciążliwe. Dokonanie zatem oceny w tym zakresie pozostawiono uznaniu organu egzekucyjnego. Zdaniem organu odwoławczego, niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 46 ust. 1 i 2 ustawy o wzajemnej pomocy, gdyż przepis ten nie ma zastosowania w niniejszej sprawie. Przepisy te regulują tryb zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego przy dochodzeniu należności przez Rzeczpospolitą Polską, a zatem w przypadku wystąpienia o udzielenie pomocy do państwa członkowskiego w zakresie należności, o których mowa w art. 2 pkt 1-6 ustawy o wzajemnej pomocy (tytuł III ustawy). Nie dotyczy natomiast kwestii uregulowanych w tytule IV, tj. udzieleniu pomocy państwu członkowskiemu w zakresie należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 pkt 1-6 ustawy o wzajemnej pomocy. Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem, Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Dyrektorowi Izby Skarbowej w S. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła: - naruszenie art. 33 pkt 1, 2, 6 i 7 u.p.e.a, - art. 46 ust. 1 i 2 z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych. W uzasadnieniu skargi Skarżący wskazał, że podobnie jak w przypadku organu I instancji, w zażaleniu wskazano szereg zarzutów zaś organ II instancji ustosunkował się jedynie do niektórych z nich, pozostałe pomijając. Merytorycznie organ rozpatruje jedynie zarzuty, oparte na art. 33 33 § 1 pkt 6 i 8 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W ocenie Skarżącego, popełnione zostały błędy w postępowaniu uniemożliwiające dochodzenie należności podatkowej. W związku z tymi uchybieniami egzekucja była niedopuszczalna. Jak wynika z korespondencji przesłanej w ostatnim czasie do dłużnika, organ duński prowadzi działania przed organem II instancji na skutek działań A. J. Tym samym trudno uznać decyzję na podstawie której wydano tytuł za ostateczną oraz tytuł, który umożliwia prowadzenie egzekucji. Mało tego z przesłanej korespondencji wynika, iż w ocenie tego organu, korespondencja przesyłana A. J. na adres w S. jest uznana za doręczoną tylko dlatego, że nigdy nie wróciła do adresata jako nie podjęta. Skarżący przypomniał, iż za doręczoną może być uznana korespondencja, która faktycznie została doręczona lub dwukrotnie awizowana. Skarżący wskazał, iż podtrzymuje swoje stanowisko w sprawie, w zakresie przedstawionym w zażaleniu. Ponownie wskazał, iż nie prowadzi na terenie D. działalności gospodarczej od wielu lat a przed jej wyrejestrowaniem i wyjazdem do Polski opłacił wszystkie daniny publiczne. Nie toczyło się wobec niego w D. żadne postępowanie egzekucyjne dotyczące zaległości podatkowych. Nigdy skarżący nie otrzymał jakiegokolwiek pisma w tym postępowaniu. Nie została przesłana na adres zamieszkania decyzja lub inny dokument, z który mógłby być podstawą do prowadzenia egzekucji. Jeżeli takie postępowanie nawet było prowadzone, to skarżący nie miał możliwości brania w nim udziału w charakterze strony. Nie miał możliwości brania udziału w czynnościach takiego postępowania czy też odwołania się od decyzji ustalającej wysokość zobowiązania. Skarżący nie wie, pod jaki adres korespondencja była wysyłana. Gdy korespondencja jest kierowana na etapie wszczęcia postępowania na adres, pod którym podatnik nie przebywa nie można uznać, iż została ona mu doręczona. Podatnik nie upoważniał jakiejkolwiek innej osoby do odbioru kierowanej do niego korespondencji. Tym samym należy uznać, iż decyzja ustalająca zobowiązanie nigdy nie stała się ostateczna. W odpowiedzi na wezwanie do zapłaty kierowane przez [...] K.E., w pismach z dnia 7 stycznia 2015 roku oraz 30 stycznia 2015 roku, skarżący prosił tą instytucje o doręczenie dokumentów kontroli skarbowej, decyzji administracyjnych lub innych orzeczeń, gdyż zamierzał zapoznać się z ich treścią i ewentualnie odwołać do właściwego L. /Krajowy Sąd Podatkowy/. Do dzisiaj urząd nie przesłał żądanych dokumentów. Nadto skarżący wskazał, na istotne braki istniejące w treści jednolitych tytułów egzekucyjnych. Zawierają one błędne imię podatnika oraz niewłaściwe miejsce zamieszkania. Podniósł również, że prowadzi działalność gospodarczą i zajęcie w toku egzekucji rachunków bankowych w sposób znaczący utrudnia mu bieżące działania. Organ egzekucyjny winien stosować środki prowadzące bezpośrednio do wykonania obowiązku - ta zatem zasada determinować winna wybór środka stosowanego przez organ prowadzący postępowanie, dopiero spośród tych środków należy zastosować ten najmniej uciążliwy dla zobowiązanego. Zdaniem skarżącego, zajęcie rachunków z których pokrywa koszty działalności oraz bieżące wydatki na życie, jest zbyt daleko idące. Dodatkowo wskazał, iż w jednym z banków, w których doszło do zajęcia rachunków prowadzony jest dla zobowiązanego kredyt obrotowy. Jego utrata spowoduje utratę płynności dłużnika. Końcowo skarżący podniósł, ze organ do dzisiaj nie rozstrzygnął wniosku o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 35 § 1 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej w S. po przeanalizowaniu argumentów podniesionych w skardze wniósł o jej oddalenie . Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sadów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647) sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zw. dalej: p.p.s.a.) lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2). Przedmiotem badania Sądu pod kątem legalności jest postanowienie organu odwoławczego wydane w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Z akt sprawy wynika, że w stosunku do skarżącego prowadzone jest postępowanie egzekucyjne na podstawie jednolitych tytułów wykonawczych o numerach:[...] i [...] z wniosku [...] S. I. I. z siedzibą w D. nr [...], o odzyskanie należności pieniężnych (podatek od wartości dodanej VAT za okres od stycznia 2009 r. do 20 września 2011 r. oraz od 3 lipca 2013 r. do 18 grudnia 2014r). Z akt sprawy wynika ponadto, że skarżący na podstawie art. 33 pkt 1,2,6,7 i 8 w związku z art. 27 § 1 pkt 9 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracyjnym (Dz. U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm., zw. dalej: u.p.e.a.) a także na podstawie art. 46 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 października 2013 r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych ( Dz. U. z 2013 r., poz. 1289 ze zm., zw. dalej: " ustawą o wzajemnej pomocy"), wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Na wstępnie wskazać należy, że zgodnie z art. 2 § 1 u.p.e.a., egzekucji administracyjnej podlegają m.in. następujące obowiązki: należności pieniężne państwa członkowskiego wynikające z tytułu podatków i należności celnych pobieranych przez to państwo lub w jego imieniu, przez jednostki podziału terytorialnego lub administracyjnego, w tym organy lokalne lub w imieniu tych jednostek lub organów, a także w imieniu Unii Europejskiej. Podstawowym środkiem zaskarżenia, który służy w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, jest "zarzut" z art. 33 u.p.e.a. który wnosi się do organu egzekucyjnego w terminie 7 dni od daty doręczenia odpisu tytułu wykonawczego. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są środkiem prawnym ochrony zobowiązanego przed naruszeniem podstawowych zasad tego postępowania, jak również przed niedopuszczalną egzekucją. Na mocy art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie wymogów określonych w art. 27 a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Podstawy wnoszenia zarzutów zostały w art. 33 u.p.e.a., wyliczone enumeratywnie, na co wskazuje użycie w tej regulacji zwrotu: "podstawą zarzutu [...] może być". Przy czym ustawą o wzajemnej pomocy, na mocy art. 111, wprowadzono do art. 33 u.p.e.a. § 2 i sformułowano katalog podstaw zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, należności państw członkowskich lub państw trzecich, wyszczególnionych w art. 2 § 1 piet 8 i 9 u.p.e.a. W egzekucji należności pieniężnych państw członkowskich zobowiązany, zgodnie z treścią art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a., może zgłosić do organu egzekucyjnego wyłącznie zarzuty oparte na następujących podstawach: -niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.), - zastosowanie zbyt uciążliwego środka (art. 33 § 1 pkt 8 u.p.e.a.), - prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 § 1 pkt 9 u.p.e.a.). Jak wynika z powyższego ustawodawca zaważył podstawy możliwych zarzutów w sprawach uregulowanych ustawą o wzajemnej pomocy. Jak wynika z akt sprawy, skarżący wniósł zarzuty: wykonania lub umorzenia w całości albo w części obowiązku, przedawnienia, wygaśnięcia albo nieistnienia obowiązku ( art. 33 pkt 1 u.p.e.a.), odroczenia terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnej ( art. 33 pkt 2 u.p.e.a.), niedopuszczalności egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego ( art. 33 pkt 6 u.p.e.a.), brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 ( art. 33 pkt 7 u.p.e.a.) oraz zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego ( art. 33 pkt 8 u.p.e.a.). Słuszne jest stanowisko organów, co do zarzutów skarżącego w zakresie naruszenia art. 33 pkt 1,2,6 i 7 u.p.e.a. Ze względu na prawną możliwość wniesienia do organu egzekucyjnego wyłącznie zarzutów opartych na przesłankach wymienionych w art. 33 § 1 pkt 6, 8 i 9 u.p.e.a., organ egzekucyjny nie był uprawniony do rozstrzygania w zakresie istnienia obowiązku czy też braku jego wymagalności (art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a.). Wskazać przy tym należy, iż zarzuty wymienione w art. 33 § 1 pkt 1 - 5 i 7 u.p.e.a., rozstrzygane są przez wierzyciela i z tego powodu przyznanie prawa wniesienia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej należności państw członkowskich lub państw trzecich organ uznał za nieuzasadnione. Stosownie bowiem do treści art. 78 ustawy o wzajemnej pomocy, spory dotyczące należności pieniężnych państwa członkowskiego, pierwotnego tytułu wykonawczego, jednolitego tytułu wykonawczego oraz powiadomienia dokonanego przez państwo członkowskie są rozstrzygane przez właściwy organ tego państwa zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym państwie. Sąd podziela stanowisko organu, iż organ egzekucyjny nie ma obecnie możliwości rozpoznania zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 1,2 i 7 u.p.e.a. Należy również zwrócić uwagę, iż zmiany do u.p.e.a. wprowadzone powołaną wyżej ustawą o wzajemnej pomocy skutkowały również tym, że nie jest wymagane stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej należności pieniężnych państw członkowskich lub państw trzecich, co wynika z art. 34 § 1 u.p.e.a. ( zdanie drugie). Jak wynika z akt sprawy, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K., pismem z dnia 18 marca 2015 r. nr [...] poinformował Skarżącego, iż zarzuty wniesione na podstawie art. 33 pkt 1,2,7 u.p.e.a., należy kierować w myśl art. 78 ww. ustawy o wzajemnej pomocy, do właściwego organu państwa członkowskiego zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym państwie. Sąd podziela stanowisko organu egzekucyjnego, że kwestie dotyczące doręczenia zobowiązanemu decyzji stanowiącej podstawę wystawienia tytułu wykonawczego nie podlegały ocenie w tym postępowaniu. Wszelkie spory dotyczące należności pieniężnych państwa członkowskiego, jak również dotyczące jednolitego tytułu wykonawczego, na mocy przepisów art. 78 ustawy o wzajemnej pomocy, są rozstrzygane przez właściwy organ tego państwa zgodnie z przepisami obowiązującymi w tym państwie. Za bezzasadny uznać należy zarzut nie rozpoznania wniosku o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego. Z akt sprawy wynika, że organ egzekucyjny postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] zawiesił przedmiotowe postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonych zarzutów. Organ ten uchylił także dokonane wcześniej czynności egzekucyjne. Za nieuzasadniony należy uznać zarzut skarżącego naruszenia art. 46 ust. 1 i 2 ustawy o wzajemnej pomocy. Powołane przepisy regulują tryb zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego przy dochodzeniu należności przez Rzeczpospolitą Polską, a zatem w przypadku wystąpienia o udzielenie pomocy do państwa członkowskiego w zakresie należności, o których mowa w art. 2 pkt 1-6 ustawy o wzajemnej pomocy, co nie ma miejsca w niniejszej sprawie. Odnosząc się do zarzutu zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego wskazać należy, że zgodnie z art. 7 § 2 u.p.e.a., organ egzekucyjny stosuje środek egzekucyjny, który prowadzi bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku środków egzekucyjnych - środek lub środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Celem postępowania egzekucyjnego jest jednak zgodnie z art. 1 u.p.e.a. doprowadzenie do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym, musi być ono zatem przede wszystkim skuteczne. W ocenie Sądu nie doszło do naruszenia tej zasady postępowania egzekucyjnego, tj. stosowania środków prowadzących bezpośrednio do wykonania obowiązków w połączeniu z zasadą stosowania najmniej uciążliwego środka. Organ egzekucyjny, biorąc pod uwagę powyższe reguły miał obowiązek zbadać czy zastosowane środka egzekucyjnego w postaci zajęcia rachunku bankowego doprowadzą bezpośrednio do celu egzekucji oraz jednocześnie będą najmniej uciążliwe. Nie zasługuje na uwzględnienie także drugi z podnoszonych w skardze zarzutów tj. zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego. Należy bowiem zgodzić się z organami egzekucyjnymi, że sama egzekucja będąca przymusowym wykonaniem zobowiązań jest dla dłużnika niedogodnością. Każde zatem działanie uprawnionych organów mogłoby spotkać się z tym zarzutem. Koniecznym jest zatem ponowne sięgniecie do zasad ogólnych, które wydają się pomocne przy analizie spornego zagadnienia. Zgodnie z treścią art. 7 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne przewidziane w ustawie. § 2. stanowi zaś, że organ egzekucyjny stosuje środki egzekucyjne, które prowadzą bezpośrednio do wykonania obowiązku, a spośród kilku takich środków - środki najmniej uciążliwe dla zobowiązanego. Z treści przywołanej normy wynika zatem, że przede wszystkim organ egzekucyjny winien stosować środki prowadzące bezpośrednio do wykonania obowiązku, ta zatem zasada determinować winna wybór środka stosowanego przez organ prowadzący postępowanie, dopiero spośród tych środków należy zastosować ten najmniej uciążliwy dla zobowiązanego. Jak wynika z piśmiennictwa chodzi zatem o takie działania, które w możliwie najmniejszym stopniu ingerować będą w prawa i wolności zobowiązanego. Zasadę tę wielokrotnie łączono z konstytucyjną zasadą proporcjonalności, jednakże zapis art. 7 § 2 u.p.e.a. wyznacza zakres jej zastosowania węziej, niż wynika to z reguły proporcjonalności. Mowa jest w nim bowiem o wyborze najmniej uciążliwego środka wyłącznie spośród środków bezpośrednio prowadzących do wykonania egzekwowanego obowiązku. Można zatem powiedzieć, że jest to zasada ustępująca swoją mocą zasadzie celowości postępowania egzekucyjnego. (por. Komentarz do ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji praca zbiorowa pod redakcją D.R. Kijowskego (red.), LEX, 2010). Tym samym wybór środka egzekucyjnego był w rozpoznawanej sprawie ograniczony zasadą celowości postępowania zmierzającego do zaspokojenia zobowiązań o charakterze pieniężnym. Zasadnie w tych okolicznościach organ egzekucyjny spośród przewidzianych w art. 1a pkt 12 u.p.e.a. wybrał ten, który najlepiej i najprościej realizował zakładany cel tj. egzekucję z rachunku bankowego. I jakkolwiek uzasadnienie podjętych przez organ podatkowy działań pozostawia pewien niedosyt, to w kontekście całokształtu zaistniałych faktów, wynikających z akt sprawy, działania organów nie naruszały przepisów prawa w stopniu uzasadniającym uchylenie zaskarżonego aktu. Warto w tym miejscu przywołać orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 listopada 2007 r. (sygn. akt III SA/Wa 1462/07, LEX nr 494247), głoszące, że zajęcie wierzytelności z rachunków bankowych zobowiązanego w świetle przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) stanowi jeden z mniej uciążliwych środków egzekucyjnych. W przypadku, bowiem prowadzenia takiej egzekucji strona zostaje ograniczona w prawie udzielania zleceń rozliczeń pieniężnych i to jedynie do wysokości należności podlegających egzekucji. Rachunek pozostaje otwarty, a strona może dysponować swobodnie nadwyżką ponad zajętą kwotę. Nie znajdując, w tych warunkach, podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie nie odpowiada przepisom prawa materialnego, jak również podstaw do stwierdzenia, iż wydane ono zostało z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego w stopniu co najmniej mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na postawie art. 151 p.p.s.a., orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej.