I SA/Sz 870/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura,, Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Protokolant starszy sekretarz sądowy Edyta Wójtowicz, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 października 2016 r. sprawy ze skarg B. B., W.B. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 23 marca 2016 r. o nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości z tytułu podatku od nieruchomości za okres od I raty za 2014 r. do II raty za 2015 r. wraz z odsetkami za zwłokę I. oddala skargi II. przyznaje od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie na rzecz adwokata M. M. o kwotę [...] złotych powiększoną o stawkę podatku od towarów i usług tytułem nieopłaconych koszów pomocy prawnej udzielonej skarżącym B. B. i W. B. z urzędu. Decyzją z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta S. odmówił B.B. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za okres od I raty za 2014 r. do II raty 2015 r. w łącznej kwocie [...] zł (w tym należność główna [...] zł, odsetki za zwłokę [...] zł) za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...]. Decyzją z tej samej daty i numerze ww. organ odmówił W.B. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za okres od I raty za 2014 r. do II raty 2015 r. w łącznej kwocie [...] zł (w tym należność główna [...] zł, odsetki za zwłokę [...] zł) za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...]. Z ustalonego stanu faktycznego wynikało, że wnioskiem z dnia 10 sierpnia 2015r. obie podatniczki (współwłaścicielki przedmiotowej nieruchomości) zwróciły się do organu pierwszej instancji z prośbą o umorzenie zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości za okres od I raty za 2014 r. do II raty za 2015 rok. W uzasadnieniu wniosku powołały się na dramatyczną ich zdaniem sytuację finansową spowodowaną nagłym i nieuleczalnym zachorowaniem B.B., która nieprzerwanie od 23 lat prowadziła działalność gospodarczą i dokonywała wszelkich opłat, a od ponad roku nie osiągała żadnych dochodów ze względu na całkowitą niezdolność do pracy. Podatniczki wskazały, że opłacenie zaległego podatku naraziłoby je na nieodwracalne zubożenie i śmierć B.B. Wyjaśniły, że emerytura W.B. nie wystarcza na zaspokojenie wszystkich potrzeb życiowych; bez pomocy rodziny nie byłyby w stanie przeżyć. W odpowiedzi na wezwanie organu pierwszej instancji podatniczki nadesłały szereg dokumentów przedstawiających ich sytuację finansową i zdrowotną. Organ podatkowy pierwszej instancji, powołując się na przepis art. 67a §1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., zwanej dalej: "O.p.") odmówił umorzenia ww. zaległości podatkowych. Organ wyjaśnił, że źródłem utrzymania gospodarstwa domowego W. i B. B. (matka i córka) jest emerytura W.B. w wysokości [...] zł (kwota po potrąceniu egzekucyjnym), z zaświadczenia lekarskiego z dnia 10 marca 2014 r. wynikało, że B.B. ma rozpoznaną astmę oskrzelową alergiczną przewlekłą oraz alergiczny nieżyt nosa i spojówek. Organ szczegółowo ustalił i przedstawił w uzasadnieniach decyzji wysokość ponoszonych przez podatniczki kosztów na utrzymanie, stałych zobowiązań (w tym z tytułu kredytów), ich stan majątkowy, przedstawił wysokość przychodu za lata 2012-2014 uzyskanych w ramach prowadzonej przez podatniczki spółki cywilnej "B.". Organ pierwszej instancji stwierdził w uzasadnieniach obu decyzji, że W.B. i B.B. znajdowały się w trudnej sytuacji finansowej, miesięczne dochody W.B. nie zaspokajały w całości stałych miesięcznych wydatków gospodarstwa domowego. Organ zwrócił jednak uwagę, że trudna sytuacja finansowa nie powinna być postrzegana jako samodzielna podstawa udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej, skutkującej całkowitą i bezpowrotną rezygnacją budżetu gminy z należnych jej środków. Przeciwny pogląd prowadziłby do niedopuszczalnego wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji finansowej spełnia przesłanki do uzyskania tej ulgi. Natomiast całkowita rezygnacja z podatku jest odstępstwem od konstytucyjnej zasady powszechności i równości opodatkowania. Odnosząc się do choroby B.B., organ podkreślił, że z przedłożonej dokumentacji medycznej wynikało, że była ona od wielu lat leczona w poradni alergologicznej i pozostawała pod jej stałą opieką, co oznaczało, że problemy zdrowotne nie wystąpiły u niej nagle. Wskazał, że w toku postępowania podatniczki nie przedłożyły aktualnego zaświadczenia o stanie zdrowia (przedłożone zaświadczenia zostały wystawione w 2014 r.), z którego wynikałoby, że od ponad roku nieprzerwanie jest ona całkowicie niezdolna do pracy. Organ dodał, że w aktach sprawy brak jest także informacji o tym, aby córka podatniczki starała się o przyznanie orzeczenia o stopniu niepełnosprawności lub świadczenia rentowego z tytułu całkowitej niezdolności do pracy. Dodatkowo organ pierwszej instancji zwrócił uwagę, że umorzenie zaległości z tytułu podatku od nieruchomości w żaden sposób nie poprawi sytuacji finansowej podatniczek, gdyż zadłużenie to jest nieznaczne w stosunku do innych zobowiązań. W odwołaniach od ww. decyzji, podatniczki złożyły wnioski o ich uchylenie, przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz uchylenie egzekucji komorniczej prowadzonej przez komornika sądowego z wniosku Prezydenta Miasta S. Zarzuciły niedokładne wyjaśnienie istniejącego stanu faktycznego, nieobiektywność w podjęciu decyzji oraz naruszenie art. 57 pkt 1,2,3 ustawy o finansach publicznych. Podatniczki wyjaśniły, że nagłe zachorowanie B.B. nastąpiło w październiku 2013 r. a całkowita niezdolność do pracy nastąpiła w marcu 2014r; ponownie przedstawiły sytuację finansową, w jakiej się aktualnie znajdują oraz stan zdrowia B.B. i stwierdziły, że w ich ocenie, sytuacja ta jest wyjątkowa i niezależna od podatniczek. Powołały się przy tym, m.in. na postanowienia sądów powszechnych z 2014 r. w przedmiocie zwolnienia podatniczek z kosztów sądowych oraz decyzję Ministra Finansów w przedmiocie umorzenia należności W.B.. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. decyzjami z dnia [...] nr [...] oraz [...] utrzymało w mocy opisane wyżej decyzje Prezydenta Miasta S. z dnia [...] odmawiające odpowiednio: B.B. oraz W.B. umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku od nieruchomości za okres od I raty za 2014 r. do II raty 2015 r. w łącznej kwocie [...] zł (w tym należność główna [...] zł, odsetki za zwłokę [...] zł) za nieruchomość położoną w S. przy ul. [...] . Organ drugiej instancji omyłkowo wskazał w sentencjach decyzji, że obejmują one swym zakresem jedynie zaległości podatkowe za okres od I raty 2015 r. do II raty 2015 r. W uzasadnieniu każdej z zaskarżonych decyzji wyjaśnił, że organy podatkowe w żaden sposób nie kwestionowały problemów zdrowotnych B.B.. Zwrócił uwagę, że z treści omówionych wyżej zaświadczeń lekarskich, wynikało min., że B.B. ma rozpoznaną astmę oskrzelową alergiczną przewlekłą oraz alergiczny nieżyt nosa i spojówek; zaostrzenia choroby są częste i trudne; w okresie ich występowania oraz w okresie zwolnień lekarskich występuje całkowita niezdolność do pracy. Organ odwoławczy zwrócił także uwagę, że B.B. dodatkowo cierpi na nadciśnienie tętnicze; z uwagi na miejsce zamieszkania narażona jest na wdychanie substancji szkodliwych i spalanych odpadów w sąsiedztwie. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutu podatniczek, że organy podatkowe samodzielnie określiły stan zdrowia B.B.i dokonały dowolnej interpretacji zaświadczeń lekarskich. W ocenie organu, z dokonanego stwierdzenia można było wyprowadzić wniosek, że problemy zdrowotne nie wystąpiły u podatniczki nagle, gdyż jest ona od wielu lat leczona jest w poradni alergologicznej i pozostaje pod jej stałą opieką. Organ odwoławczy podkreślił jednocześnie, że odwołujące nie przedłożyły żadnego dokumentu, z którego wynikałoby, że B.B. całkowicie utraciła zdolność do wykonywania jakiejkolwiek pracy. Organ odwoławczy wyjaśnił w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji, wbrew zarzutom odwołania, że w prowadzonym postępowaniu o zastosowanie wnioskowanej ulgi uznaniowej nie pominięto i nie zanegowano kwestii sytuacji finansowej podatniczek. Wskazał, że z uzasadnień decyzji organu I instancji wynikało wprost, że organ stwierdził, iż B.B. znajdowała się w trudnej sytuacji materialnej. W ocenie organu pierwszej instancji, trudności materialne podatniczek nie mały wyjątkowego charakteru i dotyczyły szerokiej grupy społecznej, która w większości wywiązuje się z ciążących na niej zobowiązań podatkowych. Organ odwoławczy przypomniał, że płacenie podatków w wysokości i terminach określonych ustawą nie jest przejawem dobrej woli podatników, a jest realizacją obowiązków wynikających z przepisów prawa, w tym obciążającego każdy podmiot konstytucyjnego obowiązku ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym także podatków (art. 84 Konstytucji RP). Organ odwoławczy stwierdził dalej, że w tej sytuacji niezrozumiałe było, że B.B. nie podjęła żadnych starań o uzyskanie świadczenia rentowego. Odnosząc się do twierdzeń podatniczki, że B.B. jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą i w okresach stabilizacji choroby, tj. w okresie dwóch miesięcy w ciągu roku nawiązuje kontakty biznesowe, które być może w przyszłości (za rok lub dwa) zakończą się powodzeniem i strona uzyska dochód z prowadzonej działalności i podreperuje budżet domowy, organ odwoławczy stwierdził, że takie działanie byłoby uzasadnione tylko wówczas, gdyby uzyskany z tego tytułu dochód w znacznym stopniu miał przewyższać ewentualnie przyznane świadczenie rentowe. Organ dodał przy tym, że B.B. od prawie dwóch lat nie osiąga z tego tytułu żadnych dochodów i nie ma pewności, że osiągnie je w przyszłości, a podejmując decyzję o kontynuowaniu działalności gospodarczej nieprzerwanie zwiększa swoje zadłużenie wobec ZUS z tytułu nieopłaconych składek. Organ odwoławczy uznał za bezpodstawny zarzut, jakoby poniżej krytyki i jakichkolwiek norm społecznych oraz etycznych było twierdzenie organu I instancji, że umorzenie zaległego podatku w żaden sposób nie poprawi sytuacji finansowej podatniczek. Stwierdził podobnie jak organ pierwszej instancji, że kwota zaległego podatku od nieruchomości jest nieznaczna w porównaniu do pozostałych zaległości ciążących na podatniczkach i dlatego uznał, że ewentualne umorzenie przedmiotowej zaległości nie doprowadziłoby do osiągnięcia przez podatniczki stabilizacji finansowej. Odnosząc się jeszcze do powołanych w odwołaniu orzeczeń sądów powszechnych oraz decyzji Ministra Finansów, organ wyjaśnił, że rozstrzygnięcia te dotyczyły konkretnych spraw i tylko do nich się odnosiły, a tym samym nie były wiążące w przedmiotowej sprawie, gdyż nie stanowiły materialnego prawa podatkowego. Organ odwoławczy wyjaśnił również, że decyzje Prezydenta Miasta S. z dnia [...] zostały wydane na podstawie przepisów O.p. oraz że przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego i ustawy o finansach publicznych nie mają zastosowania w sprawach podatkowych, w tym w postępowaniach w sprawach o udzielenie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych. W skierowanych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargach na opisane wyżej decyzje, skarżące, reprezentowane przez pełnomocnika z urzędu, zarzuciły naruszenie: - art. 122 w związku z art. 187 §1 O.p., poprzez niepodjęcie działań zmierzających do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w rezultacie czego organ drugiej instancji nie ustalił prawidłowo stanu faktycznego sprawy, opierając się wyłącznie na twierdzeniach organu pierwszej instancji, sprzecznych z całością materiału dowodowego; - art. 191 O.p. poprzez uznanie, że na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wystąpienie w przedmiotowej sprawie okoliczności przemawiających za umorzeniem zaległego podatku od nieruchomości za 2014 r. i 2015 r. nie zostało udowodnione. Mając na uwadze powyższe, skarżące wniosły o uchylenie w całości zaskarżonych decyzji oraz poprzedzających je decyzji Prezydenta Miasta S. z dnia [...]. W uzasadnieniach skarg zarzucono nadto wydanie decyzji w sposób dowolny, dokonanie nieprawidłowej oceny materiału dowodowego. Skarżące ponownie powołały się na stan zdrowia B.B., wskazując, że jest to okoliczność niezawiniona przez skarżące. Pełnomocnik z urzędu złożył w skargach wnioski o przyznanie kosztów pomocy prawnej świadczonej z urzędu według norm przepisanych. Na rozprawie jego zastępca – aplikant adwokacki A.S. oświadczyła, że koszty pomocy prawnej udzielonej skarżącym z urzędu nie zostały pokryte w całości ani w części. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. w odpowiedziach na skargi wniosło o ich oddalenie, podtrzymując dotychczasową argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniach zaskarżonych decyzji. Skarga B.B. na decyzję SKO w S. z dnia [...] nr [...] została zarejestrowana pod sygn. akt I SA/Sz 870/16, skarga W.B. na decyzję SKO w S. z dnia [...] r. nr [...]– pod sygn. akt I SA/Sz 871/16. Na rozprawie Sąd postanowił na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sprawy o sygn. akt I SA/Sz 870/16 i I SA/Sz 871/16 połączyć do wspólnego rozpoznania i rozstrzygnięcia, prowadzić pod sygn. akt I SA/Sz 870/16. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje. Skargi nie były zasadne. Zaskarżone decyzje i poprzedzające je decyzje organu podatkowego pierwszej instancji odpowiadały prawu. Przedmiotem kontroli Sądu były decyzje SKO w S. dotyczące odmowy umorzenia zaległości podatkowych. Sąd administracyjny został wyposażony w funkcje kontrolne działalności administracji publicznej, co oznacza, że w przypadku zaskarżenia decyzji, bada jej zgodność z przepisami prawa. W rozpatrywanej sprawie Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa przez organy podatkowe, które dawałyby podstawę do uchylenia lub w innej formie wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonych decyzji. Sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie ocenia poprawność ustaleń organów. W rozstrzyganej sprawie Sąd przyjął za podstawę rozstrzygania stan faktyczny przyjęty przez organy, albowiem został on ustalony z zachowaniem reguł procedury administracyjnej a kwestionujące te ustalenia twierdzenia podatniczek nie zostały w żaden sposób uwiarygodnione. Przedmiotem sporu w sprawie była ocena czy organy podatkowe prawidłowo odmówiły podatniczkom umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku od nieruchomości. Na wstępie wyjaśnić należy, że poza sporem pozostawało, iż przedmiotowa nieruchomość, położona w S. przy ul. [...], stanowiła przedmiot współwłasności B.B. i W.B. (majątek prywatny) oraz że ww. współwłaścicielki nieruchomości odpowiadają za zaległości podatkowe związane z opodatkowaniem ww. nieruchomości. Przystępując do rozważań w przedmiocie ulg podatkowych, należy zaznaczyć, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem oraz istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach. W pierwszej kolejności należy wskazać, że organy podatkowe prawidłowo dokonały rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie w oparciu o przepis art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Przypomnieć należy, że stosownie do ww. przepisu, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Prawidłowo organy przyjęły za podstawę ww. przepis, bez modyfikowania go o treść przepisu art. 67b, odnoszącego się do podatnika będącego przedsiębiorcą. Wyjaśnić należy, że użycie zwrotu "może" w tym przepisie oznacza, że decyzje organów podatkowych dotyczące udzielania ulg podatkowych podejmowane są w ramach tzw. uznania administracyjnego. Tak więc nawet w sytuacji zaistnienia okoliczności wskazujących na istnienie chociażby jednej z przesłanek, o jakich mowa w powołanym przepisie ("ważny interes podatnika" lub "interes publiczny") organ nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia wnioskowanych zaległości. Rozstrzygnięcie organu nie może mieć jednak charakteru dowolnego, lecz musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, wszechstronnego zebrania oraz rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego (art. 122 i art. 187 § 1 O.p.). Ponadto oceniając zgromadzony materiał dowodowy organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 O.p.. Wymaga przy tym w realiach niniejszej sprawy podkreślenia, że w przypadku postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia wystąpienia przesłanek umorzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika. Z kolei sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 O.p., tj. istnienia w danej sprawie ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Podstawowym kryterium oceny zasadności udzielenia ulgi jest istnienie "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", przy czym są to pojęcia nieostre, co oznacza, że ich treść musi być ustalona w konkretnej sprawie. Dla organu podatkowego oznacza to, że w każdej rozpatrywanej sprawie indywidualnie musi on ustalić i ocenić na czym polega ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Kryterium "ważnego interesu podatnika" wymaga wykazania konkretnych okoliczności, które są wyjątkowe, niezależne od woli oraz sposobu postępowania podatnika (np. klęski żywiołowe, zdarzenia losowe) i jednocześnie uniemożliwiają mu wywiązanie się z ciążących na nim obowiązków względem Skarbu Państwa i które to w żaden sposób nie mogą zostać zaspokojone bez doraźnej pomocy ze strony organów skarbowych. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z subiektywnym przekonaniem podatnika o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 7 października 2010 r., sygn. akt II GSK 1000/09, lex nr 746018). W orzecznictwie, jak również w piśmiennictwie, przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika, występujący w treści norm prawnych zawierających klauzule generalne należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika. Ważny interes podatnika to między innymi sytuacja, gdy z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych. Będzie to również utrata możliwości zarobkowania lub utrata losowa majątku. W takiej interpretacji przepisów zawartych w Ordynacji podatkowej przejawia się pozafiskalny cel klauzul generalnych. Ich zastosowanie i wydanie rozstrzygnięcia podatkowego uzależnione jest jednak nie tylko od oceny organu podatkowego, lecz odpowiedniego zachowania podatnika. Dlatego przepis art. 67a § 1 O.p. wskazuje, że organ podatkowy wyłącznie na wniosek podatnika może odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki bądź umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Wobec tego podatnik, aby wywołać zamierzony skutek ma obowiązek złożenia takiego wniosku oraz uzasadnić zastosowanie tego przepisu przez organ podatkowy wskazując na kwalifikowane warunki zagrożenia swojego interesu. Natomiast organ podatkowy obowiązany jest je ocenić i wydać stosowne rozstrzygnięcie. Aby uznać, że warunki ważnego interesu podatnika zostały spełnione musi jednak zostać przeprowadzone postępowanie dowodowe. Z kolei nakaz uwzględnienia "interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, zgodnie z którą należy mieć na względzie respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (zob. K. Dworniak "Komentarz do Ordynacji podatkowej", Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2003, por. wyrok NSA z 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 850/98, lex nr 36843). Użycie przez prawodawcę klauzul generalnych nie jest równoznaczne z przyznaniem interpretatorowi absolutnej i pozostającej poza wszelką kontrolą swobody w zakresie wykładni, a więc ustalenia właściwego znaczenia norm zawierających tego rodzaju środki techniki prawodawczej. W tym kontekście podkreślić należy więc, iż w każdym przypadku rozpatrywania wniosku podatnika o umorzenie w całości lub w części zaległości podatkowej, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 O.p., organ podatkowy musi dokonać własnej oceny zaistniałych okoliczności oraz ustalić czy w rozpatrywanej sprawie występuje, oraz na czym polega, ważny interes podatnika lub interes publiczny. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd stwierdził, że organy obu instancji prawidłowo przeprowadziły postępowanie. Zgromadziły materiał dowodowy co do sytuacji materialnej i zdrowotnej skarżących, przy tym w zakresie w jakim było to możliwe przy postawie skarżących oraz dokonały odpowiadającej wymogom prawa oceny materiału dowodowego. Przy dokonywaniu oceny w kontekście przyznania ulgi organy wzięły pod uwagę fakt, że B.B. oraz W.B. znajdują się w trudnej sytuacji materialnej, zwróciły uwagę na ustalenia co do tego, że B.B. prowadziła działalność gospodarczą od 23 lat, a od ponad roku nie osiągała żadnych dochodów z powodu całkowitej niezdolności do pracy. Organy wskazały, że obie podatniczki utrzymują się jedynie z pożyczek od rodziny oraz z emerytury W.B., której wysokość, po zajęciu przez komornika w wynosi zaledwie [...] zł miesięcznie. Organy obu instancji oceniły wskazaną przez skarżące okoliczność stanu zdrowia B.B. potwierdzonego znajdującą się w aktach sprawy dokumentacją medyczną. W ocenie Sądu, prawidłowo przyjęły organy podatkowe w sprawie, że z przedłożonych zaświadczeń wynikało, iż B.B. ma rozpoznaną astmę oskrzelową alergiczną przewlekłą oraz alergiczny nieżyt nosa i spojówek; zaostrzenia choroby są częste i trudne i w okresie ich występowania oraz w okresie zwolnień lekarskich występuje całkowita niezdolność do pracy. Trafnie oceniły organy, że z dokumentacji medycznej nie wynika, iżby problemy zdrowotne wystąpiły nagle i zasadnie zwróciły uwagę, że B.B. pozostaje pod opieką poradni alergologicznej od wielu lat. Astma oskrzelowa jest chorobą przewlekłą o zmiennym przebiegu co przejawia się w występowaniu u chorego okresów lepszego i gorszego samopoczucia. W ocenie Sądu, prawidłowo stwierdziło Kolegium Odwoławczy w S., że odwołujące nie przedłożyły żadnego dokumentu, z którego wynikałoby, że B.B. całkowicie utraciła zdolność do wykonywania jakiejkolwiek pracy. Sąd stwierdził, że prawidłowo organ zwrócił uwagę w uzasadnieniu zaskarżonych decyzji, iż niezrozumiałym jest dlaczego B.B. nie podjęła żadnych starań o uzyskanie świadczenia rentowego i zasadnie uznał za nieracjonalne związane z tym zagadnieniem wyjaśnienia B.B. co do zamiaru podjęcia w ramach zawieszonej działalności gospodarczej, przy takim takim stanie zdrowia, czynności zarobkowych, które znacznie poprawią sytuację finansową skarżących. Przy czym dodać należy, że od dwóch lat działalność gospodarcza B.B. nie przynosi żadnego przychodu, a obowiązek ubezpieczenia społecznego w takiej sytuacji skutkuje jedynie zwiększeniem jej zadłużenia. Podkreślić należy również, że oprócz ubiegania się o zasiłek rentowy B.B. mogłaby wystąpić z uwagi na swoje schorzenia, które według niej uniemożliwiają jej pracę o ustalenie stopnia niepełnosprawności do celów poza rentowych na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. W.B. posiada zaś stałe świadczenie emerytalne, choć o niskiej wysokości w związku z zajęciami egzekucyjnymi. W świetle tych ustaleń, Sąd potwierdza prawidłowość wnioskowania Kolegium, iż w okolicznościach sprawy, istniały podstawy do uznania, że w sprawie nie zaistniały przesłanki z art. 67 § 1 pkt 3 O.p. uzasadniające umorzenie zaległości podatkowej. Zdaniem Sądu, ocena powyższych okoliczności, dokonana przez organy podatkowe w aspekcie przyznania ulgi podatkowej i stwierdzenie braku przesłanek dla umorzenia zaległości nie nosi cech dowolności. Oceny tej organy dokonały opierając się na sytuacji majątkowej wnioskodawczyń, ustalonej na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego w ramach przeprowadzonych postępowań. Słusznie przy tym organy zwróciły uwagę na fakt, że skoro postępowanie w sprawie umorzenia zobowiązań podatkowych jest postępowaniem wszczętym na wniosek samego zainteresowanego, winien on współpracować z organem w celu ustalenia wszystkich okoliczności stanu faktycznego sprawy. W przypadku bowiem postępowania w sprawie umorzenia, ciężar dowodzenia zdecydowanie przesuwa się na stronę podatnika. W interesie podatnika leży podanie do wiadomości organów wszystkich istotnych okoliczności sprawy i dopilnowanie utrwalenia ich w dokumentach. Podatnik musi mieć świadomość, że zgodnie z ogólną zasadą postępowania dowodowego, ciężar dowodzenia spoczywa na tym, kto wywodzi określone skutki prawne. Do niego należy inicjatywa dowodowa, choć organ podatkowy powinien dokonać weryfikacji dowodów przedstawionych przez stronę według zasad ogólnych, w szczególności z zachowaniem zasady wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Tym samym, wnioskodawczynie powinny współprzyczyniać się do gromadzenia dowodów i nie mogą czuć się zwolnione od współdziałania z organem podatkowym. Na ten aspekt zwrócił także uwagę NSA w wyroku z dnia 25 kwietnia 2008 r. (sygn. akt II FSK 346/07, dostępny na www.orzeczenia.nsa.gov.pl) stwierdzając, że pomimo braku jednoznacznych regulacji ustawowych w sprawach ulg i zwolnień uznaniowych udzielanych na podstawie art. 67a O.p. nie można odrzucić tezy, że ciężar udowodnienia okoliczności, na które powołuje się wnioskodawca w swoim wniosku, powinien także spoczywać na samym zainteresowanym. Wnioskodawca bowiem wskazując na przeszkody w zakresie możliwości uiszczenia podatku najczęściej dysponuje odpowiednimi dowodami mogącymi potwierdzić określone fakty. Należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wnioskodawczyni, pomimo wezwań organu, nie przedstawiły dokumentów, które przekonywałyby o zaistnieniu przesłanek dla przyznania ulgi, w tym nie przedstawiły dokumentów potwierdzających wystąpienie u podatniczek losowych przypadków uzasadniających niemożliwość uregulowania zaległości podatkowych, w szczególności stan zdrowia B.B. uniemożliwiający podjęcie jakiejkolwiek pracy zarobkowej. W związku z powyższym, organy orzekły na podstawie zgromadzonego przez nie materiału dowodowego, który w takiej postaci dał im podstawę do odmowy umorzenia zaległości, poprzez nieudokumentowanie twierdzeń skarżących co do istnienia takich okoliczności. Powyższe okoliczności, w kontekście normy art. 67a §1 pkt 3 O.p., daj podstawę do stwierdzenia, że zaskarżone decyzje nie naruszają prawa. Organy podatkowe podjęły czynności zmierzające do szczegółowego ustalenia sytuacji finansowej skarżących. Odniosły się do wszystkich podnoszonych przez podatniczki argumentów, szczegółowo uzasadniając rozstrzygnięcie. W procesie poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji, organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych mających wskazywać ważny interes podatnika lub interes publiczny, nie naruszając przy tym przepisów postępowania podatkowego, w tym nie przekraczając granic określonych w art. 191 O.p. Odnosząc się wprost do zarzutów skargi należy stwierdzić, że obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia przez organy podatkowe wszelkich okoliczności sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej nie ma charakteru absolutnego i nie oznacza, że wnioskodawca zwolniony jest od dowodzenia i wykazywania okoliczności, które mają istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy nieudowodnienie określonego faktu może doprowadzić do rezultatów niekorzystnych dla strony. W tym zakresie ciężar dowodu - jak to już wyżej wskazano - spoczywa na wnioskodawcy. Jeżeli więc istnieją jakiekolwiek dowody mogące przyczynić się do rozstrzygnięcia sprawy na korzyść podatnika, powinien on je przedstawić, gdyż w swym dobrze rozumianym interesie powinien on wykazywać dbałość o przedstawienie środków dowodowych. Realizując wyrażoną w art. 122 O.p. zasadę dochodzenia prawdy obiektywnej przestrzegano w prowadzonym postępowaniu zarówno pierwszo, jak drugoinstancyjnym wszystkich określonych w ustawie zasad postępowania dowodowego, a zwłaszcza przepisu art. 187 § 1 O.p., który stanowi, że organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Stwierdzając, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku. Sąd przyznał wynagrodzenie adwokatowi za nieopłaconą pomoc prawną udzieloną obu skarżącym z urzędu, na podstawie art. 250 § 1 ww. ustawy oraz § 4 ust. 1 i 2 w związku z § 21 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz.U. z 2015 r. poz. 1801).