I SA/Sz 89/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska,, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska, Protokolant Gabriela Porzezińska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2012 r. sprawy ze skargi P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki Komandytowej z siedzibą w S. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 6 listopada 2009 r. nr [...] w przedmiocie zastosowania przepisów prawa podatkowego oddala skargę. Występując z wnioskiem z dnia 17 sierpnia 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w S. (dalej: "spółka") przedstawiła następujące stan faktyczny: Spółka jest zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej, do przedmiotu działalności której, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (kod 73.11; PKO 2007), należy "działalność agencji reklamowych". Spółka świadczy usługi w zakresie przygotowywania i czasowego udostępniania pawilonów/stoisk wystawowych i targowych klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach, w celu promocji i reklamy wytwarzanych przez danego klienta produktów. Z uwagi na konieczność uwzględniania każdorazowo indywidualnych wymagań klienta, w szczególności co do wyglądu i funkcjonalności stoiska, ze szczególnym uwzględnieniem jego funkcji promocyjnej i reklamowej, udostępnianie pawilonów/stoisk poprzedzane jest uzgodnieniami i odpowiednio sporządzeniem projektu stoiska, a także ewentualnie transportem elementów stoiska i jego montażem oraz demontażem w miejscu organizacji targów lub wystawy. W zależności od wymagań klienta, na przygotowanym stoisku/pawilonie spółka umieszcza zgodnie z przygotowanym wcześniej projektem loga, znaki firmowe i banery reklamowe danego nabywcy usługi oraz inne materiały dostarczone przez zamawiającego, które stanowią elementy konstrukcji stoiska/pawilonu. Kompleksowa usługa świadczona przez spółkę ma na celu osiągnięcie maksymalnego efektu kampanii reklamowej lub informacyjnej danego klienta na targach oraz wyeksponowanie oferty danej firmy na targach, zgodnie z polityką reklamową i informacyjną firmy zamawiającej usługę. Usługi udostępnienia pawilonów/stoisk targowych świadczone są głównie na rzecz kontrahentów zagranicznych (podmioty mające siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty lub na terytorium państw trzecich). Spółka nie wyklucza również świadczenia usług na rzecz podmiotów krajowych. Stoiska/pawilony targowe udostępniane są głównie klientom na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej, a także na terenie państw trzecich. Nie wyklucza się świadczenia wyżej opisanej usługi również na terenie Polski. W niektórych wyżej wymienionych przypadkach to spółka zamawia i opłaca powierzchnię wystawienniczą. Wraz z rozwiązaniem umowy dotyczącej udostępnienia stoiska/pawilonu, klient zobowiązany jest do zwrotu przedmiotu tej umowy, czyli stoiska/pawilonu. Spółka nie korzysta przy wykonywaniu swoich usług z usług podwykonawców. Korzystając z ich usług (przeważnie są to niemieccy podwykonawcy dostarczający personel do montażu i demontażu stoisk/pawilonów, czasem organizatorzy targów dostarczający powierzchnię targową albo obciążający opłatą partycypacyjną, ewentualnie lokalni dostawcy mediów) wykonuje poszczególne elementy stoiska/pawilonu, projektuje jego części lub całe stoisko/pawilon, pakuje, transportuje, rozpakowuje elementy stoiska oraz wykonuje ich montaż i demontaż, oraz świadczy serwis techniczny w zakresie obsługi konstrukcji stoisk/pawilonów w czasie targów. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym, spółka zadała następujące pytania: 1.Gdzie w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług znajdować się będzie miejsce świadczenia opisanych usług, wykonywanych przez spółkę i na jakiej podstawie prawnej (na podstawie którego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług) należy to miejsce ustalić? 2.Jak należy zakwalifikować usługi świadczone przez spółkę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie, spółka stwierdziła, że w przypadku świadczenia usług na rzecz osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub podatników podatku mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż Polska, miejscem świadczenia tych usług będzie miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Podstawą prawną jest w tym wypadku art. 27 ust. 3 w związku z ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku świadczenia takich usług na rzecz podmiotów mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terenie Polski - miejscem świadczenia tych usług będzie Polska. Podstawą prawną jest w tym wypadku art. 27 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Według spółki, świadczone przez nią usługi zakwalifikować należy jako usługi reklamy, w rozumieniu art. 27 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż ustawodawca zastosował w art. 27 ust. 4 tej ustawy dwie techniki określania usług, dla których należy stosować zasadę opodatkowania VAT w kraju nabywcy. Część usług wymieniona została wraz z odwołaniem do konkretnej jednostki klasyfikacyjnej Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Pozostałe natomiast, w tym także usługi reklamy (ust. 4 pkt 2), określono jedynie nazwą, bez odwołania do klasyfikacji. Zakładając racjonalność ustawodawcy, stwierdzić należy, iż zabieg ten był celowy i powinien być brany pod uwagę przy wykładni tego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi wymienione bez odwołania do klasyfikacji mają więc szerszy zakres, niż ten, który mógłby ewentualnie wynikać z ich sklasyfikowania na potrzeby statystyki. Ustawa podatkowa posługuje się nazwą "usługi reklamy", podczas gdy Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług nazwą "usługi reklamowe" (PKWiU 74.4). Przywołując dalej orzecznictwo ETS, spółka wywiodła, iż z tego orzecznictwa wynika nakaz szerokiego rozumienia pojęcia usług reklamowych na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a także wyrażany w orzecznictwie pogląd, iż na usługi reklamy składać się mogą także czynności normalnie niemające charakteru stricte reklamowego, wykonywane jednak w związku z reklamą. W dniu [...] Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał indywidualną interpretację Nr [...], w której uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe. Uzasadniając własne stanowisko w sprawie, organ przywołał brzmienie przepisów art. 5 ust. 1, art. 8 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: "u.p.t.u.") i wskazał, że u.p.t.u. nie zawiera definicji reklamy. Konieczne jest zatem odwołanie się do słownikowej definicji tego pojęcia (internetowy Słownik Języka Polskiego PWN), zgodnie z którym "reklama", to rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio telewizję. Reklamą są też środki, np.: plakaty, ogłoszenia, służące temu celowi. Bez względu na krąg osób, do których reklama jest adresowana, zawsze ma na celu zachęcenie potencjalnych klientów do nabywania oferowanych towarów i usług. Reklama to rodzaj komunikowania perswazyjnego, obejmujący techniki i działania podejmowane w celu zwrócenia uwagi na produkt, usługę lub ideę. Analizując stan faktyczny przedstawiony przez spółkę, organ stwierdził, że usługi wykonywane przez spółkę na rzecz klientów nie mogą być uznane za usługi reklamy, gdyż czynności te nie stanowią rodzaju komunikowania perswazyjnego; są to jedynie działania polegające na przygotowaniu stoiska wystawienniczego, jego aranżacji i zabudowy; usługi wskazane we wniosku nie zostały wymienione w cytowanych przez spółkę orzeczeniach ETS, gdyż nie polegają na sprzedawaniu wyrobów po niższych cenach, organizowaniu przyjęć czy bankietów promocyjnych. W zakres tych usług nie wchodzi również informowanie o istnieniu firm klientów lub jakości oferowanych produktów. Nie stanowią one również części prowadzonej przez spółkę kampanii reklamowej, gdyż spółka takiej kampanii na rzecz klientów nie prowadzi. Działania spółki nie są ukierunkowane na rozpowszechnianie informacji o towarach klienta, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, lecz na wykonanie stoiska, zgodne ze złożonym zamówieniem, jego transport, montaż oraz serwis techniczny. Dopiero klient, na bazie udostępnionej przez spółkę infrastruktury, sam, bądź korzystając z usług podmiotów trzecich, prowadzi kampanię reklamową swoich produktów lub usług, co dzieje się już poza zakresem usług świadczonych przez spółkę. Ponadto, organ wskazał, że dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług podstawowe znaczenie ma określenie miejsca ich świadczenia. Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 27 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku świadczenia usług miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługi - miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności - miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-6 i art. 28. Od powyższej zasady wprowadzono szereg wyjątków, określających inne, niż wynikające z zasady ogólnej, miejsce świadczenia usług, z uwagi na ich charakter, np. przy świadczeniu usług niematerialnych. Zgodnie z art. 27 ust. 3 u.p.t.u., w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4, są świadczone na rzecz: osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego, lub podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę - miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Stosownie do dyspozycji przepisu art. 27 ust. 2 pkt 3 lit: a u.p.t.u., w przypadku świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz usług podobnych do tych usług, takich jak targi i wystawy, a także usług pomocniczych do tych usług - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone. Powołany przepis potwierdza jedną z zasad wynikających z przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347/1 ze zm.; dalej: "Dyrektywy 112"), iż miejscem opodatkowania każdego świadczenia usług co do zasady powinno być miejsce rzeczywistej konsumpcji. Zgodnie z art. 53 Dyrektywy 112, miejscem świadczenia usług oraz świadczenia usług pomocniczych związanych z działalnością kulturalną, artystyczną, sportową, naukową, edukacyjną, rozrywkową lub podobną, taką jak targi i wystawy, w tym świadczenie usług przez organizatorów takiej działalności, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonana. Przepis ten należy interpretować w ten sposób, że świadczenie usług na rzecz wystawców należy uznać za świadczenie usług, o których mowa w tym przepisie, bowiem jak wynika z art. 53 Dyrektywy 112, usługi związane z działalnością kulturalną, artystyczną, sportową, naukową, edukacyjną, rozrywkową lub podobną, taką jak targi i wystawy obejmują swoim zakresem szeroki wachlarz usług, w skład których wchodzą wymienione w tym przepisie usługi świadczone przez organizatorów takiej działalności. Wobec tego, przepis ten nie dotyczy tylko organizatorów targów, ale również wszystkich podmiotów, które świadczą usługi z nimi związane. Zatem w przypadku, gdy spółka świadczy usługi wynajmu stoisk targowych, (niezależnie, czy jest to terytorium kraju, państwa członkowskiego Unii Europejskiej, czy państwa trzeciego), miejscem świadczenia tych usług, jako pomocniczych do takich usług jak targi i wystawy, zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a u.p.t.u., jest miejsce gdzie usługi są faktycznie świadczone. Oznacza to, iż w przypadku świadczenia tych usług poza terytorium kraju, o sposobie rozliczania podatku i jego wysokości, oraz o podmiocie zobowiązanym do jego rozliczenia przesądzają przepisy kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usługi. W przypadku świadczenia usług na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zobowiązanym do rozliczenia tego podatku na terytorium kraju, w oparciu o regulacje zawarte w u.p.t.u., będzie spółka. Pismem z dnia 24 listopada 2011 r. spółka wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działając z upoważnienia Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawił w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia [...] Nr [...]. W dniu 21 stycznia 2010 r. spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie skargę na ww. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego, w której nie zgodziła się z dokonaną przez organ wykładnią przepisów prawa i wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej oraz o wyrażenie przez sąd oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania polegających na przyjęciu takiej wykładni art. 27 ust. 3 w związku ust. 4 pkt 2 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., że usługi w zakresie przygotowania i czasowego udostępniania pawilonów/stoisk wystawowych i targowych klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach, w celu promocji i reklamy wytwarzanych przez danego klienta produktów, kwalifikują się jako usługi reklamy, a nie jako usługi pomocnicze do usług targów i wystaw, o których mowa w art. 27 ust. 2 punkt 3 lit. a u.p.t.u. i, w konsekwencji, że przepis ten określa miejsce świadczenia wymienionych usług. Spółka podniosła zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, które miało wpływ na treść zaskarżonego aktu, tj.: 1) art. 27 ust. 1 i ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 2 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., poprzez uznanie, że miejsce świadczenia usług w zakresie przygotowania i czasowego udostępniania pawilonów/stoisk wystawowych i targowych klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach, w celu promocji i reklamy wytwarzanych przez danego klienta, określa art. 27 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług; 2) art. 27 ust. 3 w związku ust. 4 pkt 2 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym w 2009 r., poprzez uznanie, że usługi w zakresie przygotowania i czasowego udostępniania pawilonów/stoisk wystawowych i targowych klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach, w celu promocji i reklamy wytwarzanych przez danego klienta produktów, świadczone przez spółkę nie kwalifikują się jako usługi reklamy, a jako usługi pomocnicze do usług targów i wystaw, o których mowa w art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a u.p.t.u. W odpowiedzi na skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w B. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Postanowieniem z dnia 21 kwietnia 2010 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie, wskazując, że w sprawie zawisłej przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Poznaniu o sygn. akt I SA/Po 720/09 sąd ten postanowieniem z dnia 26 października 2009 r. przedstawił Trybunałowi Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich pytanie prejudycjalne o następującej treści: "a) czy unormowania wynikające z art. 52 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że usługi czasowego udostępniania stoisk wystawowych i targowych klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach należy zaliczyć do wymienionych w tych przepisach usług pomocniczych do usług targów i wystaw, tj. podobnych do działalności kulturalnej, artystycznej, sportowej, naukowej, edukacyjnej, rozrywkowej, które opodatkowane są w miejscu ich faktycznego świadczenia, b) czy też należy przyjąć, iż są to usługi reklamy opodatkowane w miejscu, gdzie usługobiorca posiada stałą siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczone są usługi lub, w przypadku ich braku, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu stosownie do art. 56 ust.1 lit. b Dyrektywy 112 - przy przyjęciu założenia, że usługi te dotyczą czasowego udostępniania stoisk klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach, które zazwyczaj poprzedza sporządzenie projektu i wizualizacji stoiska oraz ewentualny transport elementów stoiska i jego montaż w miejscu organizacji targów lub wystawy, a klienci usługodawcy wystawiający swoje towary lub usługi, uiszczają odrębnie organizatorowi danej imprezy opłaty za samą możliwość udziału w targach czy w wystawie, które obejmują koszty mediów, infrastruktury targowej, obsługi medialnej itp.; za wystrój i budowę własnego stoiska odpowiada każdy wystawca samodzielnie i w tym zakresie korzysta on z przedmiotowych, wymagających wykładni, usług; za wstęp na targi i wystawy ich organizatorzy pobierają od zwiedzających osobne opłaty, które przypadają organizatorowi imprezy, a nie usługodawcy." Wobec tego, że wyrokiem z dnia 27 października 2011 r., sygn. akt C-530/09, wydanym w następstwie ww. pytania prejudycjalnego, Trybunał orzekł, iż; "Dyrektywę Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że świadczenie usług obejmujących tworzenie, czasowe udostępnianie oraz w razie potrzeby transport i montaż stoiska targowego lub wystawowego na rzecz klientów wystawiających towary lub usługi na targach i wystawach może być objęte zakresem: - art. 56 ust. 1 lit. b tej dyrektywy - jeżeli stoisko to zostało zaprojektowane lub jest wykorzystywane w celach reklamowych; - art. 52 lit. a tej dyrektywy - jeżeli stoisko to powstało i jest udostępnione w ramach konkretnych targów lub wystawy o tematyce kulturalnej, artystycznej, sportowej, naukowej, edukacyjnej, rozrywkowej lub podobnej bądź też jest zgodne z modelem, którego formę, rozmiar, elementy składowe lub wygląd określił organizator konkretnych targów lub wystawy; - art. 56 ust. 1 lit. g tej dyrektywy - jeżeli czasowe, odpłatne udostępnienie elementów tworzących to stoisko jest rozstrzygającym elementem wskazanego świadczenia usług" - postanowieniem z dnia 3 lutego 2012 r. sąd podjął zawieszone postępowanie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona interpretacja indywidualna odpowiada prawu. Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. Zgodnie zaś z art. 3 § 2 pkt 4a tej ustawy, kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje także orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Kontrolując legalność zaskarżonej interpretacji, sąd uznał, że nie narusza ona prawa, w tym w szczególności wskazanych w skardze przepisów art. 27 ust. 1 i ust. 3 w zw. z ust. 4 pkt 2 oraz art. 27 ust. 3 w związku ust. 4 pkt 2 u.p.t.u poprzez błędną ich wykładnię. Na wstępie należy wyraźnie podkreślić, że spółka przedstawiając we wniosku o interpretację stan faktyczny wprost wskazała, iż prowadzi działalność gospodarczą w zakresie czasowego udostępniania stoisk wystawowych i targowych klientom prezentującym swoją ofertę na targach i wystawach. Z uwagi na konieczność uwzględniania każdorazowo indywidualnych wymagań klienta, w szczególności co do wyglądu i funkcjonalności stoiska, udostępnianie stoisk poprzedzane jest sporządzeniem przez spółkę projektu i wizualizacji stoiska, następnie spółka pakuje, transportuje, rozpakowuje elementy stoiska, wykonuje ich montaż i demontaż oraz świadczy serwis techniczny w zakresie obsługi konstrukcji stoisk/pawilonów w czasie targów. W zależności od wymagań klienta, na przygotowanym stoisku/pawilonie spółka umieszcza - zgodnie z przygotowanym wcześniej projektem - loga, znaki firmowe i banery reklamowe danego nabywcy usługi, oraz inne materiały dostarczone przez zamawiającego, które stanowią elementy konstrukcji stoiska/pawilonu. Stoiska/pawilony targowe udostępniane są głównie klientom na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej, a także na terenie państw trzecich. W niektórych przypadkach to spółka zamawia i opłaca powierzchnię wystawienniczą. Spółka nie wyklucza świadczenia wyżej opisanej usługi również na terenie Polski. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy opisane w złożonym przez spółkę wniosku o interpretację usługi świadczone na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej (możliwe także w Polsce), a także na terenie państw trzecich, uznać należy za usługi pomocnicze do usług targów i wystaw, tj. podobnych do działalności kulturalnej, artystycznej, sportowej, naukowej, edukacyjnej, rozrywkowej, które opodatkowane są w miejscu ich faktycznego świadczenia, czy też są to usługi reklamy opodatkowane w miejscu, gdzie usługobiorca posiada stałą siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, na rzecz którego świadczone są usługi lub, w przypadku ich braku, stały adres lub miejsce zamieszkania. Drugą kwestią sporną jest interpretacja przepisów u.p.t.u. i odpowiednio przepisów Dyrektywy 112, w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zaskarżonej interpretacji, a dotyczących miejsca opodatkowania świadczonych przez spółkę usług. W wydanym w trybie prejudycjalnym ww. wyroku z dnia 27 października 2011 r. w sprawie C-530/09 Trybunał orzekł, iż wystarczy, by kampania promocyjna wiązała się z przekazywaniem komunikatu mającego na celu poinformowanie publiczności o istnieniu bądź jakości produktu lub usługi w celu zwiększenia ich sprzedaży, by można było uznać ją za usługę reklamy w rozumieniu art. 56 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112. Podobnie jest w wypadku wszystkich czynności będących nieodłączną częścią kampanii reklamowej, które w związku z tym przyczyniają się do przekazania komunikatu reklamowego. Ma to miejsce w wypadku produkcji materiałów pomocniczych wykorzystywanych w konkretnej reklamie. Jak wskazał Trybunał, świadczenie usług obejmujących projektowanie i czasowe udostępnianie stoiska wystawowego lub targowego należy uznać za świadczenie usług reklamy w rozumieniu art. 56 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112, jeżeli stoisko to jest wykorzystywane do przekazania komunikatu mającego na celu poinformowanie publiczności o istnieniu bądź jakości produktu lub usługi, które proponuje najemca stoiska w celu zwiększenia ich sprzedaży lub też jeżeli stanowi ono nieodłączną część kampanii reklamowej i, w związku z tym, przyczynia się do przekazania komunikatu reklamowego. Jest tak w szczególności w wypadku, gdy takie stoisko stanowi materiał pomocniczy w przekazaniu komunikatu informującego publiczność o istnieniu bądź jakości produktów lub służy organizacji kampanii promocyjnych. Jeżeli natomiast stoisko nie spełnia tych przesłanek, świadczenie usług, nie może być uznane za świadczenie usług reklamy w rozumieniu art. 56 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112. Następnie, Trybunał wskazał, że jeżeli w takim wypadku świadczenie omawianych usług nie jest objęte zakresem art. 56 ust. 1 lit. b Dyrektywy 112, należy ustalić, czy może ono należeć do zakresu art. 52 lit. a Dyrektywy 112. Trybunał przypomniał, że co się tyczy świadczenia usług, które można uznać za pomocnicze względem działalności podobnej do usług, o których mowa w art. 52 lit. a Dyrektywy 112, do których należy działalność organizatorów targów i wystaw, Trybunał orzekł, że różne kategorie usług wskazane w art. 9 ust. 2 lit. c VI Dyrektywy, którego brzmienie odpowiada brzmieniu art. 52 lit. a Dyrektywy 112, charakteryzuje w szczególności to, że z reguły realizowane są w ramach jednej prezentacji, a miejsce, gdzie te złożone usługi są faktycznie wykonywane, jest zasadniczo łatwe do ustalenia, gdyż działalność ta odbywa się w ściśle określonej lokalizacji. Według Trybunału, świadczenie usług, takich jak wskazane w pytaniu prejudycjalnym, może być uznane za świadczenie usług pomocniczych w rozumieniu art. 52 lit. a Dyrektywy 112, jeżeli obejmują one zaprojektowanie i czasowe udostępnienie stoiska na konkretne targi lub wystawę o tematyce kulturalnej, artystycznej, sportowej, naukowej, edukacyjnej, rozrywkowej lub podobnej bądź też stoiska odpowiadającego modelowi, którego formę, rozmiar, elementy składowe lub wygląd określił organizator konkretnych targów lub wystawy. W takim wypadku, jak podkreślili zgodnie wszyscy zainteresowani, którzy przedstawili uwagi Trybunałowi, należy uznać, że tworzenie i czasowe udostępnianie stoiska dla potrzeb szczególnych targów lub wystawy stanowi usługę pomocniczą względem działalności organizatora tych targów lub tej wystawy, objętą zakresem art. 52 lit. a Dyrektywy 112. Istotny jest w tym względzie fakt, że stoisko jest udostępnione w ramach targów lub wystawy, które odbywają się - niezależnie od tego czy jednorazowo, czy wielokrotnie - w określonym miejscu. Ponieważ art. 52 lit. a Dyrektywy 112 wymaga dokonania poboru podatku VAT w miejscu, gdzie usługa jest faktycznie świadczona, zastosowanie tego przepisu w wypadku udostępniania stoiska, które jest wykorzystywane na wielu targach lub wystawach odbywających się w różnych państwach członkowskich, mogłoby być nadzwyczaj skomplikowane i zagrażałoby tym samym skutecznemu i prawidłowemu poborowi podatku VAT. Trybunał wskazał, że w sytuacji, gdyby w niektórych wypadkach świadczenie usług nie było objęte zakresem art. 56 ust. 1 lit. b ani art. 52 lit. a Dyrektywy 112, należy wskazać inny przepis Dyrektywy 112, którego zakresem mogą być objęte te usługi. W związku z tym Trybunał stwierdził, że z uwagi na charakter wskazanych usług czasowe, odpłatne udostępnianie fizycznych elementów tworzących stoisko powinno być w tych warunkach uznane za rozstrzygający element tego świadczenia usług. W tej sytuacji, usługi te należy uznać za wynajem rzeczowego majątku ruchomego w rozumieniu art. 56 ust. 1 lit. g Dyrektywy 112. Ma to miejsce w szczególności w wypadku, gdy takie stoisko jest wykorzystywane w ramach wielu targów lub wystaw odbywających się w różnych państwach członkowskich. W punkcie 32 orzeczenia Trybunał wskazał, iż sądy krajowe, które jako jedyne są właściwe w zakresie dokonania oceny okoliczności faktycznych, powinny określić - z uwzględnieniem właściwych dla każdego wypadku okoliczności - zasadnicze cechy świadczonych usług będących przedmiotem analizy w celu dokonania ich kwalifikacji zgodnie z Dyrektywą 112. Sąd orzekający w niniejszej sprawie, mając na uwadze opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji, wskazuje, że do świadczonych przez spółkę usług odpowiednia będzie teza druga zawarta w sentencji wyroku C-530/09. Zatem, świadczenie usług obejmujących tworzenie, czasowe udostępnianie oraz w razie potrzeby transport i montaż stoiska targowego lub wystawowego na rzecz klientów wystawiających towary lub usługi na targach i wystawach (bez udziału spółki w kampanii reklamowej czy promocyjnej podmiotu wystawiającego swoją ofertę na targach i wystawach) może być objęte zakresem art. 52 lit. a Dyrektywy 112, jeżeli stoisko to powstało i jest udostępnione w ramach konkretnych targów lub wystawy o tematyce kulturalnej, artystycznej, sportowej, naukowej, edukacyjnej, rozrywkowej lub podobnej bądź też jest zgodne z modelem, którego formę, rozmiar, elementy składowe lub wygląd określił organizator konkretnych targów lub wystawy. Według sądu, organ wydający interpretację, w oparciu o przepisy obowiązujące w dniu wydania zaskarżonej interpretacji, dokonał prawidłowej kwalifikacji prawnej przedstawionego przez skarżącą spółkę stanu faktycznego. Skoro bowiem spółka świadczy usługi, które należy uznać za pomocnicze względem działalności podobnej do usług, o których mowa w art. 52 lit. a Dyrektywy 112, do których należy działalność organizatorów targów i wystaw - zgodnie z art. 27 ust. 2 pkt 3 lit. a u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zaskarżonej interpretacji - miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie usługi są faktycznie świadczone. Podobny pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 14 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Po 805/11 (vide: baza orzeczeń NSA - http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W tej sytuacji, wobec tego, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie narusza prawa, a skarga nie zasługuje na uwzględnienie - na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - należało ją oddalić.