I SA/Sz 90/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Maria Dożynkiewicz Sędzia NSA Krystyna Zaremba (spr.) Asesor WSA Kazimierz Maczewski Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 marca 2005 r. sprawy ze skargi P. C., P. K., M. S., A.S., W.J., R. R. i A. S. - wspólników S.C. "P." w S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-ce: I-XII 1999 r. oraz I,III,IV,V i VI 2000 r. oddala skargę Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] Nr [...]wydaną na podstawie art. 233 § 2 pkt l lit. a w związku z art. 115 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 z późn. zm.) oraz art. 2, art. 5, art. 10, art. 19, art. 23 pkt l, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) oraz § 54 ust. 3 i ust. 4 pkt 4 i 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.) oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) po rozpatrzeniu odwołania P. C., P.K., A. S., W. J., R. R., A. S. oraz M. S. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]Nr [...]określającej P. Spółce Cywilnej z siedzibą w S. w podatku od towarów i usług za: styczeń 1999r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...]zł, luty 1999r. - wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w wysokości [...] zł, marzec 1999r. - wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...]zł oraz zaległość podatkową w wysokości [...] zł, kwiecień 1999r. - wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w wysokości [...] zł, maj 1999r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, czerwiec 1999r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w wysokości [...] zł, lipiec 1999r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, sierpień 1999r. - wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w wysokości [...] zł, wrzesień 1999r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, październik - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, listopad 1999r. - wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w wysokości [...] zł, grudzień 1999r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, styczeń 2000r. - wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w wysokości [...] zł, marzec 2000r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, kwiecień 2000r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, maj 2000r. - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc w kwocie [...] zł, czerwiec 2000r. - wysokość zobowiązania podatkowego w kwocie [...] zł oraz zaległość podatkową w wysokości [...] zł oraz orzekającej o odpowiedzialności podatkowej R.R., P. K., A. S., W. J., P. C., A.S. i M.S., za w/w zaległości podatkowe P. Spółki Cywilnej uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia podatku od towarów i usług zaległości podatkowych za: luty 1999r., marzec 1999r., kwiecień 1999r., czerwiec 1999r., sierpień 1999r., listopad 1999r., styczeń 2000r., czerwiec 2000r., a w pozostałej części utrzymał rozstrzygnięcie w mocy. Organ odwoławczy w uzasadnieniu swojej decyzji podał, że przeprowadzone w okresie od [...] do [...] czynności kontrolne wobec byłych wspólników P. Spółki Cywilnej, tj. wobec R. R., P. K., A.S., W. J., P. C., A. S. i M. S. (Spółka zaprzestała prowadzenie działalności gospodarczej w dniu 31 marca 2001r.) obejmowały m.in. badanie dokumentów i ewidencji w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od stycznia 1999r. do grudnia 2000r. tj. faktur zakupu usług akwizycji, umów o współpracy gospodarczej, ewidencji zakupu dla potrzeb podatku od towarów usług, dowodów płatności, zestawień samochodów do faktur prowizyjnych wystawionych przez firmy: P.P. K. i P. Sp z o.o. oraz przesłuchania świadków. W toku prowadzonego postępowania skarbowego ustalono, iż Spółka Cywilna P. w czerwcu 1999 r. obniżyła dwukrotnie podatek należny o kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł wynikającą z oryginału oraz kopii faktury VAT nr [...] wystawionej dnia [...] przez firmę "D." I. K. z K., ul. [...] z tytułu sprzedaży samochodu ciężarowego specjalizowanego marki [...]. Organ kontroli skarbowej kwestionując dwukrotne odliczenie podatku naliczonego wynikającego z oryginału jak i kopii w/w faktury wskazał, iż przepisy art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.) uprawniają do jednokrotnego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie towaru w wysokości wynikającej z faktury zakupu. Przy czym § 54 ust. 3 rozporządzenia z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.) stanowi, że podstawę do obniżenia przez nabywcę podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego stanowią wyłącznie oryginały faktur lub faktur korygujących albo ich duplikaty. W dokumentacji źródłowej dotyczącej sierpnia 1999r. znajdowały się natomiast dwa egzemplarze oryginału faktury VAT nr [...] wystawionej dnia [...] przez PP P. A. D. H., S., pl. [...] z tytułu sprzedaży samochodu osobowego marki [...] na wartość netto [...] zł i podatek od towarów i usług [...] zł. Jak ustalono Spółka obniżyła podatek należny o kwotę podatku naliczonego wynikającą z każdej faktury. Zgodnie zaś z 54 ust. 4 pkt 4 cyt. rozporządzenia, w przypadku gdy wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż towarów lub usług, faktury te nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W świetle tego, zdaniem organu kontrolnego żaden z oryginałów opisanej faktury (dokumentującej tę samą sprzedaż) nie stanowił podstawy do obniżenia podatku należnego za sierpień 1999r. Tym samym Spółka dokonując dwukrotnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dwóch oryginałów faktur dokumentujących tę samą sprzedaż, zawyżyła za ww. miesiąc podatek naliczony o kwotę [...] zł. Ponadto stwierdzono, iż w okresie od stycznia 1999r. do czerwca 2000r. Spółka Cywilna P. obniżała podatek należny o kwoty podatku naliczonego, wynikające z faktur VAT, w których wykazywane były zakupy nie wykonanych usług "akwizycji zmiany kwalifikacji technicznej pojazdów". W dokumentacji źródłowej znajdowały się faktury wystawione przez: - P. K. działający pod firmą: "P." P. K. S., ul. [...] (NIP [...]) - za okres od stycznia 1999r. do grudnia 1999r. oraz - P. S. i P. K. działający pod firmą: "P." Spółka z o.o. S., ul. [...] (NIP [...]) - za styczeń oraz luty 2000r. Zakwestionowano obniżenie podatku naliczonego wynikającego z niżej wskazanych faktur VAT o nr, wystawionych w 1999r.: [...]z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...], [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł, [...] z dnia [...] z kwotą podatku od towarów i usług [...] zł. Na podstawie powyższych faktur Spółka Cywilna obniżyła w miesiącach 1999r., (pokrywających się z datą wystawienia tych dokumentów), podatek należny o kwoty podatku naliczonego z nich wynikające. Łączna kwota podatku naliczonego wynikająca z w/w faktur wynosi [...] zł. Z kolei w marcu 2000r. Spółka obniżyła podatek należny o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktury VAT nr [...] wystawionej dnia [...] przez firmę P. Spółka z o.o. na kwotę netto [...] zł oraz podatek od towarów i usług [...] zł z tytułu "akwizycji usługi zmiany technicznej pojazdów". Z akt sprawy wynika, iż "akwizycja usługi zmiany kwalifikacji technicznej pojazdów" dotyczyła w 1999 r. - [...] szt. pojazdów. w roku 2000 - [...] szt. pojazdów. W wyniku m.in. przesłuchania 62 świadków organ kontroli skarbowej stanął na stanowisku. iż usługi akwizycji udokumentowane w/w fakturami nie zostały wykonane. W stosunku zatem do faktur wystawionych w 1999r. zastosowanie ma § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a cyt. rozporządzenia wydanego w związku delegacją ustawową zawartą w art. 23 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. stanowiącego, iż w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. W związku z tym, również obniżenie przez Spółkę podatku należnego VAT za marzec 2000r. o podatek naliczony w kwocie [...] zł wynikający z faktury zakupu VAT nr [...], wystawionej przez P. Sp. z o.o., stanowi naruszenie obowiązującego w 2000r. § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od tmvar6w i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) W trakcie kontroli skarbowej ustalono też. iż w marcu 2000r. Spółka obniżyła podatek należny o kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł, wynikającą z faktury wystawionej na inny podmiot. Ustalenie w tym zakresie dotyczy faktury VAT [...] z dnia [...] wystawionej dla B. P., u1. [...], S. przez U., G., ul. [...]. Przepisy art. 19 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług dają podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, określoną na fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług. W świetle obowiązujących przepisów prawnych, przedmiotowa faktura wystawiona na rzecz innego podatnika nie może stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego. Konsekwencją powyższych ustaleń była opisana na wstępie decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...]. Od powyższej decyzji byli wspólnicy w/w Spółki – R. R., P. K., A.S., W. J., P. C., A.S. oraz M.S. złożyli odwołanie, w którym wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie uchylenie jej w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Odwołujący się zarzucali: - naruszenie przepisów prawa materialnego - § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. przez błędną ich wykładnię i niewłaściwe zastosowanie - naruszenie przepisów prawa proceduralnego określonych w art. 120, art. 121, art.187 § 1, oraz w art. 210 § 4 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu odwołania podniesiono następujące zarzuty: Po pierwsze: w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wymieniono jako dowód nie wykonania usług fakt, iż odbiorcami usług zmiany przeznaczenia samochodów były głównie firmy leasingowe: E. SA i M. SA z którymi współpraca miała charakter stały i nie wymagała działań osób trzecich w celu jej kontynuacji. W rzeczywistości zdaniem stron finalnym użytkownikiem przekwalifikowanych przez Spółkę pojazdów były nie w/w firmy lecz osoby prowadzące działalność gospodarczą, spółki cywilne i spółki prawa handlowego, które tylko korzystały z produktów leasingowych, i to właśnie za tych klientów Spółka płaciła prowizję handlową. Po drugie: rzekomym dowodem w sprawie są zeznania nabywców samochodów przerejestrowanych na ciężarowe, dotyczące twierdzeń, że nie znali oni firmy P. ani P. K. Tymczasem finalni nabywcy nie mogli znać firmy P. ani osób ją reprezentujących, ponieważ to nie z nimi firma P. nawiązywała kontakt. Klienci ci zostali poinformowani o ofercie firmy P. przez pracowników salonów samochodowych. A właśnie ci pracownicy zostali pozyskani do współpracy z firmą P. dzięki działaniom firmy P. Po trzecie: odnośnie zeznań właścicieli i pracowników salonów samochodowych strony wskazują, iż zeznania te nie stanowią dowodu na niewykonanie przedmiotowych usług akwizycji. Właściciele salonów nie mogli znać firmy P. ani P. K., bowiem to nie z nimi nawiązywali kontakty przedstawiciele P. Kontakty te były nawiązywane z pracownikami operacyjnymi (sprzedawcami). Właściciele salonów o fakcie współpracy z firmą P. dowiadywali się w okresie późniejszym nierzadko żądając od Spółki podpisania odrębnych umów, na podstawie których Spółka P. płaciła prowizję salonowi. Po czwarte: wewnętrzną sprawą firm P. było to, do których pracowników salonów skierowali się po raz pierwszy oferując usługi Spółki Cywilnej P. Według stanu wiedzy stron reprezentanci P. nie przedstawiali się jako reprezentanci P., a P. K. nie podejmował w salonach czynności operacyjnych. Po piąte: organ kontroli skarbowej i nie dał wiary oświadczeniu złożonemu w dniu [...] przez P. S. u notariusza w B., a dał wiarę natomiast zeznaniu złożonemu podczas przesłuchania na policji w dniu [...], kiedy to pomyłkowo podał firmę P. jako podmiot, któremu wystawiał faktury za usługi nie wykonane. Po szóste: strony nie zgodziły się z wnioskiem przedstawionym w rozstrzygnięciu decyzji, że w badanym okresie usługi akwizycyjne firm P. były zbędne i nie miały miejsca. W badanym okresie firmy P. uzyskiwały bowiem prowizję, która wynikała z działań akwizycyjnych podjętych jeszcze w 1998 r. i w myśl umowy o współpracy P. miał pełne prawo uzyskiwać wynagrodzenie prowizyjne za umowy, które były naturalną konsekwencją i skutkiem działań wcześniejszych. Dyrektor Izby Skarbowej rozpoznając odwołanie przypomniał, że istotą podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej, jest to, iż w wymiarze ekonomicznym obciąża on konsumpcję. Z taką też istotą tego podatku wiąże się prawo podatnika do obniżenia własnego podatku, należnego od dokonanych przezeń czynności opodatkowanych, o kwotę podatku naliczonego mu przy nabyciu towarów i usług - art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, przy czym kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług (...) - art. 19 ust. 2 tejże ustawy . Jednocześnie na mocy § 54 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 156, poz. 1024 z późn. zm.) oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 109, poz. 1245 z późn. zm.) wydanego w związku z delegacją ustawową zawartą w art. 23 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym - w przypadku, gdy wystawiono faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane faktury te i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Zgodnie z materiałem dowodowym w wyniku przeprowadzonej kontroli skarbowej za okres działalności gospodarczej (od stycznia 1999r. do grudnia 2000r.) Spółki Cywilnej P. zakwestionowano odliczenie podatku naliczonego ujętego w fakturach VAT wystawionych przez "P." P. K. S.,ul. [...] (NIP [...]) oraz "P." Spółka z o.o. S., ul. [...] (NIP [...]) z tytułu "akwizycji zmiany kwalifikacji technicznej pojazdów". Łączna kwota podatku naliczonego odliczona przez Spółkę Cywilną P. w roku podatkowym 1999r. z w/w tytułu wynosi [...] zł, natomiast za marzec 2000r. - [...] zł. Ustalenia w tym zakresie dotyczą 12 faktur wystawionych w roku 1999 oraz jednej wystawionej w 2000r. Stosownie do zapisów protokołu nr 1 z czynności kontrolnych z dnia [...] wśród dokumentów udostępnionych kontrolującym nie przedłożono oryginałów umów zawartych z firmami P. P.K. oraz P. Spółka z o.o., które określałyby zasady współpracy ze Spółką Cywilną P. w zakresie akwizycji. Kserokopie kopii umów gospodarczych Spółki Cywilnej P. z w/w firmami zostały przekazane do kontroli dopiero w dniu [...], jako załącznik zastrzeżeń (pismo z dnia [...]) do treści protokołu nr l z czynności kontrolnych, podpisanego w dniu [...]. W przedstawionej dokumentacji brakowało również specyfikacji (zestawień) do faktur za miesiące od stycznia 1999r. do marca 1999r.. od lipca 1999r. do grudnia 1999r. oraz za marzec 2000r., na podstawie których można by wskazać klientów pozyskanych w tym czasie przez firmy P. oraz transakcje których akwizycja dotyczyła. Prowadząca czynności kontrolne wielokrotnie zwracała się do pełnomocników kontrolowanej jednostki o wyjaśnienie na czym polegała współpraca gospodarcza z firmami: P. P. K. oraz P. Spółka z o.o., przedłożenie stosownych umów oraz brakujących specyfikacji do faktur ze wskazaniem transakcji przeprowadzonych przez Spółkę P. w udziałem w/w firm. Z materiału dowodowego wynika także, iż inni wspólnicy Spółki tj. A. S. oraz P. C. nie potrafili wskazać miejsca przechowywania umów o współpracy gospodarczej z firmami P. Tym samym przyjęto do badania, przedłożone przez A. S., reprezentującego wspólników w postępowaniu kontrolnym, zestawienia dotyczące II kwartału 1999 r. W oparciu o w/w zestawienia przesłuchano (wybór losowy) 24 nabywców samochodów (zarówno osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą jak i pracowników spółek prawa handlowego). Wspomnianych 24 świadków (m. in. [...]), składając zeznania, wykluczyło jednoznacznie udział firmy P. P. K. w transakcjach dokonanych pomiędzy nimi a Spółką P. Osoby te jako pośredników w kontaktach ze Spółką Cywilną P. wskazały bowiem autoryzowanych dealerów. Świadkowie stwierdzili ponadto, iż wszelkie formalności związane z zakupem samochodu (po uprzedniej zmianie jego klasyfikacji) załatwiali u autoryzowanych dealerów, począwszy od złożenia zamówienia a skończywszy na odbiorze samochodu i wystawionej przez Spółkę P. faktury. Wyboru zaś konkretnego dealera dokonywali samodzielnie, a firma P.P.K. była im nieznana. Zgodnie z materiałem dowodowym Inspektor Kontroli Skarbowej przesłuchał również w charakterze świadków osoby, które były właścicielami salonów samochodowych, kierownikami firm lub pracownikami operacyjnym ( m.in. [...]). Przesłuchania te potwierdziły w rezultacie zeznania złożone przez losowo wybranych nabywców. Jak wynika z ich treści na terenie salonów samochodowych nie było żadnego obcego akwizytora, który by oferował ich klientom usługi Spółki Cywilnej P., ich firmy nie współpracowały z akwizytorami P. P. K. i P. Sp. z o.o. w celu pozyskania klientów dla Spółki Cywilnej P., a oni sami nie mieli nigdy kontaktu z przedstawicielami firm P. Jak ustalono wśród klientów Spółki wykazanych w zestawieniach jako pozyskani przez P. znalazły się m.in. firmy współpracujące ze Spółką (jeszcze przed rokiem 1999): - Europejski Fundusz Leasingowy w W. Oddział w S., którego pracownicy: [...], w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej oraz na podstawie zawartych ze Spółka P. umów o współpracy, obciążali Spółkę kosztami pozyskiwania dla niej klientów, - M. S.A. W. Oddział S. oraz firmy dealerskie. Zgodnie z aktami sprawy również pomiędzy firmą M. S.A. z siedzibą we W. przy ul. [...], a Spółką Cywilną P. zawarta została w dniu [...] umowa zlecenia, określająca zasady wzajemnej współpracy gospodarczej, związanej z dokonywaniem zmian kwalifikacyjnych samochodów osobowych na samochody ciężarowe. W fakturach wystawionych przez Spółkę P. dla M. S.A. z ramienia M.S.A. podpisywał się A.S. (reprezentujący firmę jako zastępca dyrektora), będąc jednocześnie wspólnikiem Spółki Cywilnej P. Na okoliczność współpracy Spółki Cywilnej P. z E. w dniu [...] przesłuchano jako świadka H. G. pełniącą funkcję pracownika operacyjnego w tej firmie. Z zeznań złożonych przez w/w wynika, iż jej współpraca ze Spółką P. datowała się od lipca 1996r. Ponadto H. G. oświadczyła, iż w celu dokonania zakupu samochodów od Spółki Cywilnej P., firma E. nie korzystała z usług firmy P. P. K. ani innych osób trzecich oferujących usługi Spółki Cywilnej P. Z kolei z zeznań innych świadków wskazanych na wiosek strony ([...]) wynika, że początek współpracy salonów samochodowych ze Spółką P. w zakresie obrotu samochodami po zmianie kwalifikacji datował się na przełomie lat 1998 oraz 1999r. (według zeznania świadka M. S. niewykluczone, że w 1997r). Osobą zaś, która po raz pierwszy zaoferowała im usługi Spółki Cywilnej P. w zakresie przeróbek samochodów był pracownik firmy leasingowej, najczęściej znany im tylko z widzenia, który wcześniej oferował produkt finansowy firmy leasingowej, którą reprezentował (zeznania [...]). Przy czym osoba ta w salonach pojawiła się tylko raz albo dwa razy i miało to miejsce pod koniec 1998r. lub na początku 1999r. Cztery osoby spośród w/w wymienionych podały zaś nazwisko P. S. (działającego razem z P. K. pod firmą P. Spółka z o.o.). Jednakże świadkowie powołani na wniosek strony nie znali akwizytora o nazwisku P. K. i nie znali firmy P., oprócz świadka P.R. który nazwiska K. (K.) i S. stosował zamiennie, twierdząc że obaj panowie byli powiązani z firmą P. Z zeznań złożonych przez w/w wynika ponadto, iż świadkowie nie otrzymywali żadnego wynagrodzenia od Spółki Cywilnej P. za wyjątkiem P. R., który otrzymywał prowizję od Spółki Cywilnej P. z tytułu pozyskiwania dla niej klientów. W ramach współpracy sprzedaż samochodów Spółce P., która dokonywała zmiany ich przeznaczenia, zwiększała obroty handlowe salonów samochodowych, co z kolei miało wpływ na wysokość uzyskiwanego wynagrodzenia przez sprzedawców. Do materiału dowodowego przedmiotowej sprawy włączono nadto zeznania również takich świadków jak P.R. zatrudniony w firmie C. oraz M. S. zatrudniony w Firmie P. w S., ul. [...], którzy zeznali, iż nie pamiętają żadnego akwizytora, który w latach 1999-2000 oferowałby im lub w ich obecności klientom usługi Spółki P. Nazwiska akwizytorów P. S. oraz P. K. były im nie znane, podobnie jak firmy P. Jak ustalono (o czym wspomniano już wcześniej) z tytułu akwizycji usług zmiany kwalifikacji za 1999 r., jak i 2000, Spółka P. otrzymywała faktury VAT wystawiane przez dealerów samochodowych oraz osoby prowadzące działalność w zakresie pośrednictwa usługowego, z którymi były w tym okresie podpisane stosowne umowy. Analiza cen jednostkowych usług akwizycji przeprowadzona przez kontrolującą wykazała, iż akwizytorzy ci stosowali ceny od [...] zł brutto (np. B.) do [...] zł brutto (np. A.). Dla przykładu w tym miejscu wskazuje się umowy o wzajemnej współpracy gospodarczej podpisane pomiędzy firmą P. a: - H.G. (umowa z dnia [...]), - "D." D.K.(umowa z dnia [...]), w których w/w podmioty w § 3 zobowiązywały się do korzystania wyłącznie z usług P. przy dokonywaniu zmian przeznaczenia pojazdów mechanicznych. Z dalszych postanowień omawianych umów wynika, iż wynagrodzenie prowizyjne ustalono w drodze negocjacji w kwocie [...] zł netto, od każdego pojazdu. Tymczasem, co jest zgodne z treścią zakwestionowanych faktur jak i oświadczeniem pełnomocnika A. S. z dnia [...] ceny stosowane przez P. P. K. jak i Spółkę z o.o. P. oscylowały w granicach od [...] zł do 1[...] zł netto tj. od [...] do [...] netto zł więcej za jeden pojazd, niż w przypadku umów zawartych w tym samym celu z innymi podmiotami. Podkreślić trzeba, iż celem każdego podmiotu gospodarczego jest osiągnięcie jak najwyższego zysku. Na gruncie rozpatrywanej sprawy niezrozumiałym i mało wiarygodnym staje się zatem fakt nabywania usług niematerialnych po cenach znacznie wyższych, szczególnie w sytuacji gdy podmiot ma w danym zakresie podpisane stosowne umowy z wynegocjowaną korzystną ceną. Dowodem na to, że współpraca Spółki Cywilnej P. z dealerami samochodowymi w zakresie przeróbek samochodów miała miejsce już w 1997r., a nie jak zeznawali świadkowie powołani przez strony, na przełomie lat 1998 i 1999, są materiały (wynik i protokół) z kontroli Nr [...] przeprowadzonej w Spółce Cywilnej P. w okresie od [...] do [...] przez Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej. Byli wspólnicy P.K., P.C. oraz A.S. po zapoznaniu się w trybie art. 200 § l ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa z zebranymi dowodami i materiałami w związku z prowadzanym postępowaniem z odwołania z dnia [...] ad decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], wnieśli pisemnie uwagi do sprawy i zastrzeżenia pokrywające się z podniesionymi zarzutami w odwołaniu. Ponadto A. S. wniósł o włączenie do akt sprawy, dołączonego do wyjaśnień z dnia [...], .oświadczenia P. S. złożonego w P. dnia [...] przed Notariusz. W oświadczeniu tym zawarto m.in. zapis, iż P. S. reprezentował P. K. na mocy udzielonego mu przez niego pełnomocnictwa. Z kolei P.K. wykonywał wiele czynności w firmie P. jak i P. Sp. z .o.o., ale nie wykonywał działań akwizycyjnych na rzecz P. Co do wykonywania usług przez P. S. na rzecz P. K., zauważa się, iż twierdzenie to pozostaje w sprzeczności z zebranym materiałem. Otóż, w zgromadzonym materiale dowodowym nie stwierdzono istnienia: udzielonego pisemnie pełnomocnictwa przez P. K. (w ramach prowadzanej działalności) P. S., rachunków wystawionych przez P. S. na rzecz P. K. w związku z reprezentowaniem firmy P. P. K. Nadto Pan P.S. w latach 1998, 1999 i 2000 nie mógł być zatrudniony na umowę o pracę ani na umowę zlecenie przez firmę P. P.K., czemu przeczą następujące fakty. Zgodnie z treścią pisma Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...], znak: [...] brak jest wpłat zaliczek dokonanych przez firmy P. P. K. oraz P. Sp. z o.o. z tytułu umów zlecenia i podobnych. Podobna informacja wynika również z pisma Trzeciego Urzędu Skarbowego z dnia [...] znak: [...] tj. cyt. "P. K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą P.z siedzibą w S., ul. [...] nie składał deklaracji na zaliczkę miesięczną na podatek dochodowy od łącznej kwoty dokonanych wypłat PIT-4 jak również nie odprowadzał jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych". W piśmie Z. z dnia [...], znak: [...] w/w organ informuje zaś, iż: -firma A. przy ul. [...] w P., właściciel P. S. (NIP [...]) w latach 1999 oraz 2000 prowadził działalność gospodarczą, z tytułu której opłacał składki na ubezpieczenie społeczne tylko za siebie, brak jest informacji o zatrudnionych pracownikach, - firma P. przy ul. [...]w S., właściciel P. K. (NIP [...]) w latach 1999 oraz 2000 prowadził działalność gospodarczą, z tytułu której opłacał składki na ubezpieczenie społeczne tylko za siebie, brak jest informacji o zatrudnionych pracownikach, - w Kompleksowym Systemie Informatycznym Z. nie zidentyfikowano żadnych dokumentów zgłoszeniowych i rozliczeniowych Spółki z o.o. P. z siedzibą przy ul [...] S. (NIP [...]) oraz Spółki Cywilnej V. (wł. P. K. i P. S.) z siedzibą przy ul. [...] (NIP [...]). Organ odwoławczy zwraca również uwagę na protokół przesłuchania P.S. z dnia [...] (postępowanie karne) kiedy to na pytanie przesłuchującego: "Czy oprócz, wymienionych w dniu dzisiejszym przypadków wystawiania faktur za nie wykonane usługi były jeszcze inne firmy, lub osoby, na rzecz których wystawiał Pan faktury za usługi, które nie wykonywał Pan ani Pana firma" - świadek zeznał: "Tak wystawiałem"..."dla firmy P. spółka cywilna S., ul [...], gdzie kontaktowałem się w sprawie faktur z panem R. R.". "Wracając do firmy P. to faktury za fikcyjne usługi dotyczyły zmiany technicznej kwalifikacji pojazdów, chodziło o przeróbki z samochodów osobowych na ciężarowe". "Wystawianie przeze mnie faktury za niewykonane usługi, o których zeznawałem przed chwilą miało miejsce w latach 1997-1999 r." W celu rozpatrzenia wszystkich aspektów przedmiotowej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej dnia [...] zlecił Dyrektorowi Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadzenie, w trybie art. 229 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, postępowania wyjaśniającego, w trakcie którego miano ustalić m.in. czy kopie przedmiotowych faktur wystawionych z tytułu "akwizycji zmiany przeznaczenia pojazdów", zostały przez ich wystawców ujęte w rejestrach sprzedaży oraz rozliczeniach deklaracji podatkowych V AT -7 za odpowiednie miesiące oraz w jakich terminach i na jakie kwoty był odprowadzany podatek należny przez w/w podmioty. Na podstawie protokołu z postępowania wyjaśniającego z dnia [...] ustalono co następuje. W trakcie postępowania wyjaśniającego P. K. i P. S. nie wypowiedzieli się na temat współpracy ze Spółką Cywilną "P." w zakresie usług "akwizycji zmiany technicznej pojazdów", ponieważ nie zgłosili się do Urzędu Kontroli Skarbowej w celu złożenia wyjaśnień. Wezwania wysłane w dniu [...] na ich adresy zamieszkania wróciły do Urzędu Kontroli Skarbowej, jako nie podjęte w terminie. W tym miejscu wskazuje się, iż podobna sytuacja zdarzyła się w przypadku wezwań z dnia [...] wysłanych do w/w w trakcie prowadzonego postępowania kontrolnego. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż P. K. i P.S. uchylali się od wszelkich kontaktów z organami skarbowymi (nie zgłaszali się na jakiegokolwiek wezwania), nie wskazali miejsca przechowywania dokumentów księgowych, nie udostępnili rejestrów zakupu i sprzedaży VAT prowadzonych działalności czy kopii wystawionych faktur VAT. Wszelkie próby wszczęcia kontroli skarbowej w firmie P. P. K. prowadzone od listopada 2000r. (do materiału dowodowego przedmiotowej sprawy włączono dokumenty zebrane przez inspektora kontroli skarbowej UKS, upoważnionego do przeprowadzenia kontroli skarbowych w firmach: P. P. K. i P. Sp. z o.o. - w trakcie postępowania przygotowawczego do wszczęcia kontroli) nie powiodły się z uwagi na to, że P.K. nie przebywał w miejscu prowadzenia działalności będącym równocześnie miejscem zameldowania, nie informował Trzeciego Urzędu Skarbowego o zmianie adresu zamieszkania, siedziby prowadzenia działalności gospodarczej, zawieszeniu bądź likwidacji działalności. Trzeci Urząd Skarbowy pismem z dnia [...]nr [...]dotyczącym rozliczania się P.K. prowadzącego firmę "P." z siedzibą w S., ul. [...] z podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 1999r., przekazał wykaz zadeklarowanych przez Pana P.K. kwot podatku od towarów i usług podlegającego wpłacie do Urzędu Skarbowego. Z informacji udzielonej przez w/w Urząd Skarbowy wynika, iż deklarowany podatek od towarów i usług do zapłaty za poszczególne miesiące 1999r. w wysokościach od [...] zł do [...] zł nie był płacony. Zaległości podatkowe za miesiące styczeń 1999r. w kwocie [...] zł, luty 1999r. w kwocie [...] zł, oraz marzec 1999r. w kwocie [...] zł, zostały ściągnięte przez Urząd Skarbowy w dniu [...] w drodze egzekucji. Pomimo nierozliczania się w tym Urzędzie Skarbowym z podatku dochodowego od 1999r. oraz z podatku od towarów i usług od 2000r., P. K. nie składał wniosku o przyznanie ulg w sprawie zaległości podatkowych za pozostałe miesiące 1999r. oraz nie informował Urzędu o zmianie adresu zamieszkania, siedziby prowadzenia działalności gospodarczej, zawieszenia, bądź likwidacji działalności. Z kolei z pisma z dnia [...]nr [...] Drugiego Urzędu Skarbowego dotyczącego działalności i sposobu regulowania zobowiązań podatkowych firmy "P." Sp. z o.o. wynika, iż wymieniona Spółka z o.o. jest podatnikiem podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2000r. W ewidencji Urzędu brak jest deklaracji VAT-7 za miesiące lipiec i listopad 2000r. Ostatnią deklarację VAT - 7 w/w Spółka z o.o. złożyła za kwiecień 2002 r. W deklaracjach VAT - 7 Spółka deklarowała kwoty obrotu i zakupów w zbliżonych wysokościach, co powodowało wykazywanie przez Spółkę niskich zobowiązań przy bardzo duży obrotach. Spółka z o.o. "P." regulowała deklarowane zobowiązania w zakresie podatku od towarów i usług po terminie płatności tj.: za styczeń 2000r. w kwocie [...] zł (wpłata dn. [...]), za luty 2000r. w kwocie [...] zł (wpłata w dn. [...]), za marzec 2000r. w kwocie [...] zł (wpłata dn. [...] ), za kwiecień 2000r. w kwocie [...] zł (wpłata dn. [...]), za maj 2000r. w kwocie [...] zł (wpłata dn. [...]). Za pozostałe miesiące deklarowane zobowiązania nie zostały uregulowane. Jak wskazuje zgromadzony materiał dowodowy pracownicy salonów samochodowych w badanym okresie (lata 1999 - 2000) nie byli pozyskiwani przez w/w akwizytorów do współpracy ze Spółką Cywilną P., z którą ta współpraca była już ugruntowana. Sprzedawcy wykonując swoje obowiązki służbowe, tylko sprzedawali samochody osobowe firmie, z którą współpraca zapewniała wysokie obroty handlowe. Powyższe działania sprzedawców w okresie 1999 - 2000r. powodowały, że usługi akwizycyjne firm: P. P. K. i P. Sp. z o.o. faktycznie nie miały miejsca. Materiał dowodowy zebrany w sprawie pozwala zatem na przyjęcie tezy, iż zakup samochodów (od Spółki Cywilnej P.) przez ich nabywców, tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą i osoby prawne nie był rezultatem działań akwizycyjnych w latach 1999 - 2000 firm P. wystawiających faktury prowizyjne. W świetle powyższego obniżenie zatem przez Spółkę podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur za poszczególne miesiące 1999r. stanowi naruszenie postanowień cyt. § 54 ust. 4 punkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Spółka P. obniżając również w marcu 2000r. podatek należny o podatek naliczony z faktury VAT nr [...]z dnia [...] naruszyła § 50 ust. 4 punkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Co do niekwestionowanych przez strony pozostałych ustaleń organu skarbowego odnoszących się co do niemożności: dwukrotnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z oryginału i kopii, dwukrotnego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dwóch oryginałów faktur dokumentujących tę samą sprzedaż oraz obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł, wynikającą z faktury wystawionej na inny podmiot, organ odwoławczy uznał, iż przyjęte podstawy prawne w zakresie ich rozstrzygnięcia przez organ skarbowy są zgodne z obowiązującymi przepisami. Jeśli chodzi o zarzut naruszenia przepisów art. 120, 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa to stwierdzono, ze w odwołaniu w istocie nie podano, jakich to konkretnie działań organu skarbowego dotyczy. Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej. Organ I instancji wyczerpująco rozpatrzył cały materiał dowodowy, wskazał odpowiednie dowody oraz wyjaśnił podstawy prawne wraz z przytoczeniem przepisów prawa. Urząd Kontroli Skarbowej podjął szereg działań w celu dodatkowego wyjaśnienia stanu faktycznego. Wystąpił do szeregu innych organów, m.in. do Pierwszego Urzędu Skarbowego, Z. o udzielenie informacji związanych z przedmiotową sprawą. W ocenie organu odwoławczego uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawiera przy, tym elementy wymagane art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Dnia [...] wpłynęło do siedziby organu odwoławczego pismo A.S., w którym zarzucono ogólnikowe i pobieżne przeprowadzenie czynności postępowania wyjaśniającego przez organ skarbowy wskazując m.in., iż stwierdzenie faktu uchylania się od wszelkich kontaktów z organami skarbowymi przez P. K. jak i P.S. nie może skutkować negatywnie na inny podmiot objęty kontrolą. W obliczu jednak przedstawionych już wcześniej w niniejszej decyzji faktów zarzuty te nie mogą zostać uwzględnione. W sytuacji bowiem, gdy z winy wystawcy faktury nie można skontrolować, czy wywiązał się on z dokumentacyjnego obowiązku nałożonego przez przepisy prawa uprawnionym jest wniosek, iż podatnik obowiązku takiego nie dopełnił. Zapewnienie przez podatnika dostępności dokumentów źródłowych do badania przez organy kontroli jest bowiem zarówno jego obowiązkiem, jak i zagwarantowanym ustawowo uprawnieniem organu przeprowadzającego kontrolę. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego - wyrok z dnia 15 listopada 2000 r., sygn. akt III SA 2417/99. Organ odwoławczy wyjaśnił również, że stosownie do treści art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, obowiązującej od 1 stycznia 2003r. jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Mając na uwadze powyższe, nie ma zatem uzasadnienia określenie, jak to uczynił organ skarbowy w zaskarżonej decyzji, wysokości zaległości podatkowych w danym podatku. Dlatego zasadnym było uchylenie zaskarżonej decyzji w tejże części. R. R., P. K., A. S., W.J., P.C., A.S. oraz M.S. - byli wspólnicy P. Spółki Cywilnej zaskarżyli omawianą powyżej decyzję Dyrektora Izby Skarbowej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie. W skardze powtórzono zarzuty podnoszone w odwołaniu od decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Za zgodne z prawem uznać trzeba zakwestionowanie przez organy orzekające w sprawie odliczenia przez P. Spółkę Cywilną podatku naliczonego ujętego w fakturach VAT, wystawionych przez P.P.K. i P.Sp. z o.o. z tytułu "akwizycji usługi zmiany kwalifikacji technicznej pojazdów". Wbrew wywodom skargi, zgromadzony w postępowaniu kontrolnym i postępowaniu wyjaśniającym, przeprowadzonym w trybie art. 229 Ordynacji podatkowej, materiał dowodowy w pełni uzasadnia ustalenie, że przedmiotowe faktury dokumentują czynności, które nie zostały wykonane. Poza sporem jest, że w przedstawionej kontrolującym dokumentacji nie było stosownych umów zawartych przez ,Spółkę Cywilną P. z firmami P. w zakresie akwizycji (kserokopie kopii umów firmy P. z w/w firmami przekazano dopiero po sporządzeniu protokołu nr 1 z czynności kontrolnych, podpisanego dnia [...]) oraz wszystkich specyfikacji do faktur, na podstawie których można by wskazać transakcje, których dotyczyła akwizycja. Na podstawie zeznań nabywców samochodów ciężarowych specjalizowanych, którzy zostali wykazani przez firmę P. w zestawieniach do faktur za okres od kwietnia do czerwca 1999r., właścicieli salonów samochodowych (dealerów) i pracowników wytypowanych losowo oraz pracowników firm leasingowych współpracujących ze Spółką przed 1999r. - organy obu instancji prawidłowo stwierdziły, iż w badanym okresie firmy P. nie uczestniczyły w czynnościach "akwizycji zmiany kwalifikacji technicznej pojazdów". Należy zgodzić się z organami obu instancji, że zebrany w sprawie materiał dowodowy uzasadnia w pełni przyjęcie, że: - klienci zainteresowani kupnem przerobionego samochodu składali zapotrzebowania na te pojazdy u sprzedawców w salonach samochodowych i w salonach tych dokonywali przedpłat na te samochody, - sprzedawcy salonów samochodowych oferowali klientom usługi Spółki Cywilnej P. w zakresie zmiany przeznaczenia samochodów, - nabywcy odbierali zakupione samochody z salonów samochodowych dealerów, - faktury sprzedaży wystawione przez Spółkę Cywilną P. dokumentujące sprzedaż przedmiotowych samochodów wręczali nabywcom sprzedawcy salonów czasami tylko w obecności przedstawiciela Spółki Cywilnej P. Taka ocena materiału dowodowego dokonana została w zgodzie z zasadą swobodnej oceny dowodów i nie uchybia wskazaniom wiedzy ani regułom życiowego doświadczenia, zaś wyprowadzone z tej oceny wnioski są logiczne i wszechstronne. Nie bez znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy ma również to, że P. K. firma P. i działający razem z nim P. S. pod firmą P. spółka z o.o. uchylali się od wszelkich kontaktów z organami skarbowymi: nie zgłaszali się na wezwania w celu złożenia wyjaśnień, nie udostępniali kopii wystawionych faktur VAT. Okoliczności te zostały szczegółowo przedstawione w uzasadnieniach decyzji. Przepisy art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy: § 54 ust. 3 i ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 50 ust. 4 pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym jednoznacznie stanowią, że podatnik nie ma uprawnienia do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdy wystawiona faktura w rzeczywistości nie odpowiada faktowi zdarzenia gospodarczego. Skoro sytuacja taka zachodzi w przedmiotowej sprawie, Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) orzekł jak w sentencji.