I SA/Sz 930/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Sokołowska, Sędziowie Sędzia WSA Nadzieja Karczmarczyk-Gawęcka, Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.), Protokolant Lidia Maląg, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 11 stycznia 2012 r. sprawy ze skargi P. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 sierpnia 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2009 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] r. wydał decyzję nr [...]na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 5, art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 4 lit.c, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.c, art. 99 ust. 1 i ust. 12, art.109 ust. 3, art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) po rozpatrzeniu odwołania Spółce z o. o. "P" z siedzibą w K od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. określającej Spółce w podatku od towarów i usług za : - lipiec 2009 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...]zł, - sierpień 2009 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...]zł, - wrzesień 2009 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...]zł, - październik 2009 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na miesiąc następny w wysokości [...]zł, - listopad 2009 r. kwotę zobowiązania podatkowego w wysokości [...]zł, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ przytoczył stan faktyczny w sprawie. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej przeprowadził w Spółce z o. o. "P" z siedzibą w K, zwanej dalej "Spółką", kontrolę podatkową i przeanalizował deklaracje na podatek od towarów i usług za miesiące od lipca do listopada 2009 r. Spółka prowadziła działalność gospodarcza w przedmiocie produkcji zbiorników magazynowych, zbiorników do cystern, cyster-naczep na potrzeby branży spożywczej. Spółka w dniu [...]r. zakupiła od Spółki z o.o. Wytwórni [...] z siedzibą w S, zwanej dalej "WAM", zbiorniki i cysterny, według faktur VAT z [...] r. opisanych w tabeli 1. Ww. faktury VAT zarejestrowane zostały pod poz. 22 i 23 w rejestrze zakupów za lipiec 2009, a wynikający z nich podatek w kwocie [...] zł ujęto w deklaracji VAT 7 za miesiąc lipiec 2009 r. Ze spisu rocznego z natury za rok 2009 wynikało, że przedmiotowe zbiorniki i cysterny znajdowały się na stanie magazynowym Spółki, zaś należności z ww. faktur VAT nie zostały uregulowane przez Spółkę na rzecz WAM. Spółka przedstawiła wyjaśnienie w związku ze zbiornikami i cysternami pozostałymi w magazynie. W oparciu o przedłożone przez podatnika dokumenty, organ skarbowy ustalił, że pomiędzy Spółką a WAM zawarte zostały umowy z [...]r. Na podstawie umowy z [...]r. WAM zleciła Spółce wykonanie 16 szt. zbiorników, o różnej pojemności, opisanych na str. 4 decyzji. Z umowy wynikało, że Spółka wykona prace zgodnie z dokumentacją techniczną dostarczoną przez WAM oraz z materiałów powierzonych przez WAM. Umowa określała wynagrodzenie za wykonane przedmioty wraz ze szczegółową specyfikację cenową zbiorników (m.in. dla zbiorników o poj. 10 m3 gat. AISI 316-9.000zł netto za sztukę plus 22% VAT, dla zbiorników o poj. 10 m3 gat. AISI 304-8.000zł netto za sztukę plus 22% VAT) oraz określała, iż Spółka udziela gwarancji za przedmiot umowy na okres 12 miesięcy. Z treści protokołów zdawczo-odbiorczych z [...]r. dotyczących odbioru zbiornika o pojemności 10m3 gat. AISI 304 oraz 3 zbiorników o poj. 10 m3 gat. AISI 316 wynikało, że "towar odebrano bez uszkodzeń mechanicznych", oraz iż "zbiorniki zostały wykonane niezgodnie z wymiarami, grubościami blach i wyposażeniem". Spółka wystawiła 17 października 2007 r. dla WAM fakturę VAT nr [...] z tytułu wykonania 3 zbiorników o poj. 10 m3 gat. AISI 316 na kwotę brutto 32.940zł, zbiornika o poj. 10 m3 gat. AISI 304 na kwotę brutto 9.760 zł, zbiornika o poj. 15m3 gat. AISI 304 na kwotę brutto 12.200zł w związku z umową między stronami z [...]r. WAM uregulowała w całości należności wynikające z ww. faktury 3 przelewami w listopadzie 2007 r. Na podstawie umowy z [...]r. WAM zleciła Spółce wykonanie 4 szt. zbiorników wewnętrznych naczep, dennicy zbiornika o średnicy 5385 mm i 33 szt. osłon włazów. Z umowy wynikało, że Spółka wykona prace zgodnie z dokumentacją techniczną dostarczoną przez WAM oraz z materiałów powierzonych przez WAM. Umowa określała wynagrodzenie za wykonane przedmioty wraz ze szczegółową specyfikację cenową poszczególnych pozycji (m.in. dla zbiornika wewnętrznego naczep netto [...]zł za sztukę plus 22% VAT) oraz określała, iż Spółka udziela gwarancji za przedmiot umowy na okres 12 miesięcy. Z treści protokołu zdawczo-odbiorczego z [...]r. dotyczących odbioru ww. zamówionych wyrobów wynikało, że "towar odebrano bez uszkodzeń mechanicznych" oraz iż "pozycja 1 jest niezgodna z wymiarami głównymi, pozycja 2 i 3- towar odebrano bez zastrzeżeń". Spółka wystawiła [...]r. dla WAM fakturę VAT nr [...]na kwotę brutto [...]zł, w tym za 4 zbiorniki wewnętrzne naczep- netto [...]zł plus 22% VAT, za dennicę – netto [...]zł plus 22% VAT, za 33 szt. osłon- netto [...]zł plus 22 % VAT w związku z umową między stronami z [...]r. WAM uregulowała w całości należności wynikające z ww. faktury 2 przelewami w listopadzie 2007 r. Organ skarbowy ustalił, że [...]r. WAM odsprzedała Spółce : - 2 cysterny 3-komorowe do przewozu płynów spożywczych o poj. 32.000 litrów (zbiorniki wewnętrzne do nich wykonała Spółka) w cenie netto [...]zł plus 22 % VAT (faktura VAT z [...]r. nr [...]); - 3 zbiorniki o poj. 10.000 litrów z blachy w gat.316 w cenie netto [...]zł za sztukę plus 22% VAT (faktura [...]r. nr [...]); - zbiornik o poj. 10.000 litrów z blachy w gat. 304 za cenę netto [...]zł plus 22 % VAT (faktura VAT z [...]r. nr [...]). W umowie wskazano, że Spółka nabywa ww. przedmioty z zamiarem znalezienia i odsprzedaży towaru klientowi finalnemu. W protokołach zdawczo-odbiorczych z [...]r. zapisano, że towar odebrano sprawny i bez zastrzeżeń. [...]r. Spółka sprzedała WAM 2 cysterny 3-komorowe ( które Spółka nabyła od WAM w 2009 r. za kwotę netto [...]zł plus 22% VAT) w cenie [...]zł plus 22 % VAT, tj. za około 55% ceny nabycia. Organ skarbowy dokonał 1 lutego 2011 r. oględzin 4 zbiorników w magazynie Spółki w P Z: - zbiornik typ 304 nieizolowany o poj. 10.000 litrów (10m3), wykonany ze stali kwasoodpornej AISI 304; - 3 zbiorniki typ 316 izolowane o poj. 10.000 litrów (10m3), wykonane ze stali kwasoodpornej AISI 316L. Wszystkie ww. zbiorniki były zafoliowane i bez tabliczek znamionowych. Organ skarbowy ustalił też, że F P jest większościowym udziałowcem i członkiem rady nadzorczej Spółki, jaki i większościowym udziałowcem i prezesem zarządu WAM. Ponadto, w 2009 r. Spółka zajmowała się wykonywaniem zbiorników i cystern na zlecenie WAM (jedynym kontrahentem), zaś WAM zajmowała się poszukiwaniem kontrahentów na wyroby Spółki. Organ skarbowy uznał, że transakcje ujęte w fakturach VAT z [...] r. nr [...][...], dotyczące odkupienia 2 cystern i 4 zbiorników od WAM nie pozostawały w bezpośrednim i funkcjonalnym związku ze sprzedażą opodatkowaną. Organ przywołał brzmienie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Organ skarbowy stwierdził, że: Spółka wykonała wyroby w oparciu o dokumentację techniczną i materiały dostarczone przez WAM, WAM nie skorzystała z gwarancji na wyroby Spółki, brak było przeprowadzenia stosownych korekt faktur VAT z [...]r. nr [...]i [...]r. nr [...] (brak zwrotu przez WAM Spółce zbiorników), dokonanie przez WAM zapłaty całej należności z faktur za wykonane wyroby, Spółka nie posiadała środków transportu, którymi mogłaby przetransportować zbiorniki z S do Pa (oraz brak dowodu na opłacenie takiego transportu), transakcje handlowe zostały przeprowadzone pomiędzy Spółką a WAM (podmioty powiązane osobowo i finansowo), brak zapłaty przez Spółkę za zakup od WAM zbiorników ujętych w fakturach z [...] r. [...] i [...]. Wobec powyższego, organ skarbowy uznał, że transakcje sprzedaży zbiorników ujęte w fakturach z [...]r. na łączną wartość netto [...] zł i podatek od towarów i usług w kwocie [...]zł, stanowiły czynności pozorne z art. 83 § 1 Kc, które miały na celu wystawienie faktur VAT przenoszących własność rzeczy w celu sterownia rozliczeniem podatku od towarów i usług obu powiązanych ze sobą podmiotów gospodarczych. Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.c ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy [...] art. 83 Kc- w części dotyczącej tych czynności. Wobec czego organ skarbowy nie uznał prawa Spółki do obniżenia za lipiec 2009 r. podatku należnego o podatek naliczony w łącznej kwocie [...]zł ujętego w zakwestionowanych fakturach VAT z [...]r. [...]i wydał decyzję z [...]r. określającą Spółce w podatku od towarów i usług za miesiące lipiec, sierpień wrzesień i listopad 2009 r. kwoty zobowiązań podatkowych oraz za październik 2009 r. kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Spółka wniosła odwołanie od powyższej decyzji. Zarzuciła organowi pominięcie dowodu z biegłego do spraw konstrukcji stalowych celem określenia wad w produktach i możliwością ich usunięcia oraz pism wyjaśniających reklamację wyrobów. W czasie przekazania wyrobów przez WAM klientowi z U została wykryta wada konstrukcyjna, będąca następstwem zastosowania nieprawidłowego materiału do wytworzenia zbiorników. WAM i Spółka w ramach roszczeń regresowych uzgodniły, że znajdą nowego nabywcę i dlatego Spółka zdecydowała się odkupić w lipcu 2009 r. wyroby od WAM, co miało zrekompensować straty finansowe (utracone korzyści) i potencjalne szkody reputacyjne WAM. W 2008 r. WAM zleciła wykonanie 4 zbiorników wewnętrznych naczep (umowa 3.03.2008 r.), stanowiących podzespół, tzw. cysternę wewnętrzną do cysterny właściwej (tzw. zbiorniki dwupłaszczowe). Pozostałe elementy cystern były wykonywane przez pracowników WAM. WAM po wykonaniu naczep typu cysterna przedstawiła gotowy wyrób swojemu klientowi, który po przeprowadzeniu prób i badań technicznych stwierdził wadę konstrukcyjną w grubości ściany zbiornika wewnętrznego (podzespoły wykonane przez Spółkę) i odmówił odbioru wyrobu gotowego. Wobec czego w ramach roszczeń regresowych WAM odsprzedała Spółce 2 cysterny, co potwierdziła faktura VAT z [...]r., nr [...]ujęta w ewidencjach obu podmiotów gospodarczych. Cysterny te Spółka sprzedała WAM w marcu 2010 r. z uwagi na brak innych chętnych. Zdaniem Spółki, organ skarbowy błędnie zakwestionował istnienie wad (ustając to przy pomocy swoich pracowników na podstawie dokumentacji technicznej) nie przeprowadzając dowodu z biegłego. Spółka podniosła w związku z tym zarzuty związane z naruszeniem przepisów proceduralnych. Dyrektor Izby Skarbowej, rozpoznając sprawę z odwołania Spółki utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy przytoczył brzmienie art. 15 ust. 1 i ust. 2, art. 109 ust. 3, art. 103 ust. 1, art. 99 ust. 1 i ust. 2, art. 86 ust. 1 i ust. 2 lit.a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.c ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 83 § 1 i art. 65 § 2 Kc. Ponadto, organ odwoławczy wskazał na treść art. 199a ustawy Ordynacja podatkowa. Zdaniem organu odwoławczego, w świetle zgromadzonego materiału dowodowego i na podstawie ww. przepisów, czynności wykazane w przedmiotowych fakturach zostały uczynione dla pozoru, gdyż jedynym celem tych transakcji było osiągnięcie korzyści podatkowej. Świadczyć o tym miał fakt, że prace wykonane zostały przez Spółkę zgodnie z dokumentacją technologiczną i materiałami dostarczonymi przez WAM, zaś WAM nie skorzystała z gwarancji udzielonej przez Spółkę na wykonane produkty. Ponadto, z protokołów zdawczo-odbiorczych z [...]r. wynikało, że towar odebrano bez uszkodzeń mechanicznych, zbiorniki wykonane zostały niezgodnie z wymiarami, grubością blach i wyposażeniem, zaś poz. 1 (dot. zbiornika naczep) była niezgodna z wymiarami i wyposażeniem, a mimo to WAM zapłaciła w całości za wykonane wyroby na podstawie faktur VAT wystawionych przez Spółkę. Powyższe zdaniem organu odwoławczego, świadczy, że WAM nie kwestionowała jakości i wartości usług Spółki, bowiem nie skorzystała z gwarancji udzielonej przez Spółkę na wykonane wyroby i dokonała zapłaty całości kwot za ww. wyroby. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w umowie z [...]r. dotyczącej odsprzedaży części wyrobów Spółce przez WAM, wskazano, iż Spółka nabywa towary z zamiarem odsprzedaży ich klientowi finalnemu, a protokołach zdawczo-odbiorczych zapisano, że towar odebrano sprawny i bez zastrzeżeń. Powyższe zdaniem organu odwoławczego, stało w sprzeczności z dokonanymi ustaleniami, bowiem Spółka prowadziła jedynie działalność w zakresie produkcji zbiorników magazynowych, zbiorników do cystern, cystern-naczep na potrzeby branży spożywczej i na dodatek na zlecenie WAM- jedynego kontrahenta. Ponadto, jak ustalono, wyszukiwaniem klientów na wyroby Spółki zajmowała się WAM, gdyż w Spółce nie było osób zatrudnionych do tego celu. Wykonanie zbiorników WAM zlecała Spółce, ale montaż i ich uruchamianie często wykonywane było przez WAM. Organ odwoławczy wskazał, że oględziny w magazynie Spółki w P w lutym 2010r. ujawniły 4 zbiorniki zafoliowane i bez tabliczek znamionowych, pomimo, iż zostały one w marcu 2010r. odsprzedane przez Spółkę WAM, poniżej ceny ich zakupu przez Spółkę w dniu 31.07.2009 r. Z analizy poszczególnych transakcji zakupu-sprzedaży wynikało, że wartość zakupionych w dniu 31 lipca 2099 r. przez spółkę zbiorników (wykonanych uprzednio na zlecenie WAM) znacznie wzrosła. Organ odwoławczy zwrócił uwagę, że faktury z [...]r. nr [...]nie zostały przez Spółkę zapłacone. Ponadto, Spółka nie posiadała środków transportu (brak zapisów w ewidencji środków trwałych), ani nie stwierdzono, żeby Spółka korzystała z wynajętych środków transportu do przewozu zbiorników, ani też nie dokonała zakupu usług transportowych. Ważne były też, według organu odwoławczego, powiązania kapitałowe między Spółką a WAM oraz osoba F P. Organ odwoławczy wskazał, że nadwyżka podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w kwocie [...]zł wykazana przez Spółkę w deklaracji VAT 7 za lipiec 2009 r. miała wpływ na rozliczenia złożone przez Spółkę za następne miesiące, tj. od sierpnia do listopada 2009 r. (tabela 2). Organ odwoławczy uznał za nieracjonalne działanie Spółki nabycie 2 cystern od WAM, a następnie odsprzedaż ich WAM. Tym bardziej, że działalnością gospodarczą Spółki, a nie handel nimi. Organ odwoławczy uznał, że zamiarem Spółki i WAM nie było dokonanie obrotu przedmiotowymi zbiornikami i cysternami, a uzyskanie przysporzenia finansowego kosztem budżetu państwa, tj. podwyższenie podatku naliczonego i w konsekwencji zawyżenie przez Spółkę za lipiec 2009 r. kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Przedmiotowe faktury potwierdzały transakcje sprzedaży zbiorników i cystern zawarte dla pozoru i zasadne było zastosowanie przez organ art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.c ustawy o podatku od towarów i usług i odmówienie prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z tych faktur. Organ odwoławczy uznał za bezzasadny zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ww. ustawy. Sama faktura nie tworzy prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego, podatek ten musi mieć zawiązek z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Organ przywołał orzeczenia ETS. Organ odwoławczy za bezzasadny uznał też zarzut Spółki o nie powołaniu biegłego, bowiem Spółka z takim wnioskiem nie występowała. Organ wskazał, że ustosunkował się do pism Spółki w wydanej decyzji. Podał, że Spółka wykonała znacznie mniej zleceń na rzecz WAM w zbliżonym czasie niż twierdził pełnomocnik Spółki. Wobec czego nie można uznać twierdzeń pełnomocnika Spółki, że wielość zleceń zwiększyła prawdopodobieństwo wystąpienia usterek, gdyż Spółka pobierała różnych parametrów blachy w tym samym czasie. Pełnomocnik Spółki przedstawił porozumienie z [...]r. Spółki i WAM dotyczące bieżącego i terminowego regulowania należności Spółki wobec WAM w wysokości [...]zł wynikających z faktur z [...]r. Organ odwoławczy ustalił, że na [...]r. ww. kwota nie była uiszczona przez Spółkę na rzecz WAM. Powyższe stoi w sprzeczności z twierdzeniami pełnomocnika Spółki. Również zapisy na ww. fakturach wskazywały, że ww. kwoty winny być zapłacone przelewem w terminie 21 dni. W ww. porozumieniu Spółka i WAM przedstawiły harmonogram spłat. Pełnomocnik przedstawił też porozumienie z [...]r. Spółki i WAM dot. zakresu odpowiedzialności stron z tytułu gwarancji za wadliwe wykonane wyroby, podpisane przez F P - prezesa zarządu WAM i M M-prokurenta Spółki. Organ ustalił jednak, że w dniu [...]r. M M nosiła inne nazwisko- M P-P ([...]), dopiero w dniu [...]. w wyniku zawarcia związku małżeńskiego przyjęła nazwisko M. Wobec czego organ uznał, że dokument ten nie może mieć znaczenia w sprawie. W następstwie tego, pełnomocnik Spółki wyjaśnił, że nastąpiła pomyła w dacie ww. porozumienia i winno być prawidłowo- [...]. Organ stwierdził, że ww. porozumienie nie może mieć znaczenia dla stanów sprzed jej zawarcia. Pełnomocnik Spółki wniósł o przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadka zamieszkałego na U odnośnie faktu odmowy odebrania towarów i jej przyczyn. Organ I instancji odmówił przeprowadzenia dowodu, bowiem okoliczność odmowy towaru nie dotyczyła Spółki. Organ odwoławczy wskazał, że wbrew zarzutom Spółki zwrócił uwagę na aspekt techniczny wykonania towarów przez ujęcie w decyzji zapisów protokołów zdawczo-odbiorczych. Ponadto, pomimo odmowy przyjęcia towarów przez kontrahenta z Ukrainy, WAM uregulowała należności za wyroby. Organ zwrócił również uwagę, że mimo twierdzeń Spółki o roszczeniach regresowych WAM, nie przedstawiła na ich istnienie żadnych dowodów. Za to bezspornie WAM nie skorzystała z udzielonych przez Spółkę gwarancji na wyroby. Organ uznał, że twierdzenie Spółki, iż zysk zawarty w cenie transakcyjnej zdyskontować miał straty finansowe (utracone korzyści) i potencjalne szkody reputacyjnej WAM, nie może się ostać, bowiem Spółka nie uregulowała zaległości wobec WAM. Ponadto, uwzględnianie start finansowych czy szkody refutacyjnej jest niezgodne z praktyką obrotu towarami w działalności gospodarczej. Organ odwoławczy podał, że pozorność czynności umowy może wyrażać się również w nierealnej cenie transakcji. Organ odwoławczy nie stwierdził naruszeń prawa procesowego i przedstawił obszerne uzasadnienie swoich twierdzeń. Spółka z o.o. "P" z K złożyła skargę na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej . Spółka zarzuciła organom podatkowym naruszenie: - art. 121 § 1, art.122 § 1, art., 124, art.120, art.180 § 1, art.187 § 1 i2 i art. 188 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez: pominięcie dowodów na okoliczności transakcji Wytwórni [...] Spółki z o.o. z siedzibą w S z zagranicznymi kontrahentami, błędną ocenę umów łączących Spółkę z WAM, błędne przyjęcie przez organy, że zbiornik wewnętrzny jest tożsamy z cysterną, odmowę przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadków pracowników Spółki i WAM oraz dowodu z biegłego, rozstrzygnięcie przez organy podatkowe wątpliwości na niekorzyść Spółki ; - art. 86 ust. 1, art. 88 ust. 3a pkt 4 lt.c ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, art. 1 ust. 2 i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE poprzez przyjęcie, że Spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT dokumentujących zakup od WAM zbiorników i cystern, co zakłóciłoby podstawowe funkcjonowania podatku od wartości dodanej we Wspólnocie Europejskiej, błędne przyjęcie , że zawarte umowy pomiędzy Spółką a WAM są pozorne. Zdaniem Spółki, organy podatkowe przyjęły błędne założenie, że umowy zawarte prze Spółkę i WAM w 2009 r. były pozorne. Przyczyną, dla której Spółka odkupiła wyroby od WAM była jej odpowiedzialność za ich wadliwe wykonanie, zaś cena uwzględniała przyczynienie się obu firm do ich wyprodukowania. Spółka zakwestionowała pogląd organów, że jej działanie miało na celu uzyskanie przysporzenia finansowego kosztem budżetu państwa. Spółka wskazała, że działała zgodnie z prawem. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację jak w zaskarżonej decyzji. Pismem z dnia 10 stycznia 2012 r. Spółka uzupełniła skargę. Przedstawiała zestawienia kosztowe wytworzenia przedmiotowych wyrobów w odniesieniu do cen wyrobów ujętych w zakwestionowanych umowach oraz przebieg transakcji gotowymi wyrobami pomiędzy WAM a zagranicznymi kontrahentami. Spółka wskazała, że zbiorniki stacjonarne wykonała w P i w związku z tym niecelowe było ich przewożenie do WAM w S. Spółka podała, że w luty 2010r. doszło do sprzedaży 2 cystern przez WAM za pośrednictwem firmy Leasingową [...] Usługi Finansowe Polska Spółka z o.o. - Przedsiębiorstwu U-T M K, które wcześniej były przedmiotem zakwestionowanych umów. Ponadto, według Spółki, brak uiszczenia kwoty wynikającej z faktur VAT nie przesądza o pozorności umów, bowiem obecnie należność z faktury [...] została rozliczona w drodze potrącenia. Pismem z dnia 18 stycznia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej złożył odpowiedź na uzupełnienie skargi Spółki. Organ podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Ponadto, organ podał, że w trakcie postępowania podatkowego Spółka nie powoływała się i nie okazała kalkulacji cenowych. Organ nie ma nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów świadczących na korzyść podatnika. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Skarga jest zasadna. Przedmiotem sporu jest uznanie przez organ skarbowy umów zawartych 14.07.2009 r. pomiędzy Spółką a WAM i objętych fakturami z [...] r. [...] i [...] za pozorne. Według organu podatkowego, za pozornością przemawiały okoliczności, takie jak: Spółka wykonała wyroby w oparciu o dokumentację techniczną i materiały dostarczone przez WAM; WAM nie skorzystała z gwarancji na wyroby Spółki; brak było przeprowadzenia stosownych korekt faktur VAT z [...] r. nr [...] i [...]. nr [...] (brak zwrotu przez WAM - Spółce zbiorników); dokonanie przez WAM zapłaty całej należności z faktur za wykonane wyroby; zmiana ceny tych samych wyrobów w zależności umowy pomiędzy Spółką a WAM; Spółka nie posiadała środków transportu, którymi mogłaby przetransportować zbiorniki z S do Pa (oraz brak dowodu na opłacenie takiego transportu); transakcje handlowe zostały przeprowadzone pomiędzy Spółką a WAM (podmiotami powiązanymi osobowo i finansowo); brak zapłaty przez Spółkę za zakup od WAM zbiorników ujętych w fakturach z [...] r. [...][...]. Zgodzić należy się ze Spółką, że organ podatkowy nie rozpatrzył całości materiału dowodowego w sposób wnikliwy, pomijając wyjaśnienia strony i dokumenty, które przywołała na swoją obronę. Na podstawie umowy z [...]r. WAM zleciła Spółce wykonanie 16 szt. zbiorników, o różnej pojemności, zaś na podstawie umowy z [...]r. - 4 szt. zbiorników wewnętrznych naczep, dennicy zbiornika o średnicy 5385 mm i 33 szt. osłon włazów. Organ podatkowy zakwestionował sprzedaż [...]r. 2 cystern 3-komorowych do przewozu płynów spożywczych o poj. 32.000 litrów (zbiorniki wewnętrzne do nich wykonała Spółka)- faktura VAT z [...] r. nr [...] oraz 3 zbiorników o poj. 10.000 litrów z blachy w gat.316 i zbiornik o poj. 10.000 litrów z blachy w gat. 304 -faktura VAT z [...] r. nr [...]. Oznacza to, że organ zakwestionował sprzedaż pomiędzy WAM a Spółką 6 (w tym 2 zamontowane w cysternach) zbiorników, będących przedmiotem wtórnego obrotu pomiędzy firmami z 20 zbiorników wyprodukowanych przez Spółkę. Jak wynika z akt Spółka zajmowała się produkcją wyrobów na potrzeby przemysłu mleczarskiego, a jedynym jej kontrahentem i zleceniodawcą była WAM (bezsporne). Powiązanie osobowo-finansowe pomiędzy podmiotami gospodarczymi to często zjawisko i sam ten argument nie może przesądzać o pozorności czynności. Zwłaszcza w kontekście sprzedaży innych zbiorników, które nie zostały przez organ zakwestionowane. Z protokołów zdawczo-odbiorczych z [...]r. dotyczących odbioru zbiornika o pojemności 10m3 gat. AISI 304 oraz 3 zbiorników o poj. 10 m3 gat. AISI 316 wynikało, że "towar odebrano bez uszkodzeń mechanicznych", oraz iż "zbiorniki zostały wykonane niezgodnie z wymiarami, grubościami blach i wyposażeniem". Z treści protokołu zdawczo-odbiorczego z 7 kwietnia 2008 r. dotyczących odbioru ww. zamówionych wyrobów wynikało, że "towar odebrano bez uszkodzeń mechanicznych" oraz iż "pozycja 1 jest niezgodna z wymiarami głównymi, pozycja 2 i 3- towar odebrano bez zastrzeżeń". WAM uregulowała należności za wyroby w całości i nie skorzystała z gwarancji udzielonej prze Spółkę na wyprodukowane wyroby oraz faktu, że dokumentację techniczną i materiały do produkcji wyrobów dostarczyła WAM. Z ww. okoliczności organ wywiódł, m.in. wniosek o pozorności przedmiotowych czynności, uznając jednocześnie, że wyprodukowane wyroby nie były wadliwe. Wobec czego okoliczności związane z transakcjami pomiędzy WAM a jego zagranicznymi kontrahentami nie miały znaczenia dla sprawy. Zauważyć należy, że samo stwierdzenie – towar odebrano bez uszkodzeń mechanicznych, świadczy jedynie o tym, że brak było widocznych wad wyrobów, co nie przesądza o istnieniu wad ukrytych towarów. Tym bardziej, że w ww. protokołach odnotowano o wytworzeniu niektórych zbiorników niezgodnie z zamówieniem. Według Spółki, wytworzone przez nią wyroby posiadały wady, których nie można było usunąć (a tym samym skorzystać z gwarancji) z uwagi na wykonanie ich z blachy nieodpowiedniej grubości, którą to pracownicy Spółki pobrali z magazynu WAM przez pomyłkę. Potwierdzeniem tych okoliczności była odmowa przyjęcia wyprodukowanych przez Spółkę wyrobów przez zagranicznych kontrahentów WAM. Zaznaczyć należy, że WAM zajmowała się produkcją cystern dla przemysłu mleczarskiego, wykorzystując wyroby Spółki, w tym zbiorniki. Organ podatkowy pominął okoliczności związane z transakcjami pomiędzy WAM a jej kontrahentami zagranicznymi, gdyż uznał je za niezwiązane ze sprawą. Zdaniem Sądu, okoliczności te winny być wyjaśnione, bowiem mają istotne znaczenie dla oceny zawartych umów [...]r. pomiędzy Spółką a WAM, a następnie umowy z [...]r. Przyjęcie istnienia wad w wyprodukowanych przez Spółkę wyrobach miało decydujące znaczenie dla zawarcia umów pomiędzy [...]r. Spółką a WAM, które według Spółki miały zminimalizować szkody wyrządzone WAM przez Spółkę niewłaściwym wykonaniem przedmiotów zleceń. Nie skorzystanie przez WAM z gwarancji udzielonych na wyroby przez Spółkę, nie może być uznane za argument na pozorność czynności, w sytuacji wyboru przez strony umowy innych sposób na uregulowanie wzajemnych roszczeń. Tym bardziej, że naprawienie szkody przez Spółkę, jak twierdziła, mogło nastąpić jedynie przez wykonanie nowych zbiorników. Rację ma organ w tym, że Spółka wnosiła jedynie o przesłuchanie świadka z U na powyższe okoliczności, nie żądała przesłuchania innych świadków, ani dopuszczenia dowodu z biegłego. Powyższe nie może jednak zwolnić organu z ustalenia faktycznych okoliczności sprawy i wyciągnięcia z nich logicznych wniosków. Tym bardziej, że organ podatkowy był w posiadaniu dokumentów związanych z transakcjami dotyczącymi WAM i jego zagranicznych kontrahentów oraz opinii technicznej wykonanych wyrobów. Twierdzeń Spółki tym zakresie organ podatkowy nie obalił. Organ winien także ustalić czy zapisy ww. protokołów zdawczo-odbiorczych dotyczące wykonania zbiorników niezgodnie ze zleceniami odnoszą się do tych zbiorników, które były częścią cystern, których kontrahenci zagraniczni WAM odmówili przyjęcia, a następnie czy były one przedmiotem umów z [...]r. Okoliczność, że WAM uiściła całą należność, pomimo wiedzy o wadach wyrobów, organ podatkowy uznał za argument na pozorność czynności. Powyższe winno być jednak ocenione w kontekście zebranego materiału dowodowego, w tym wyjaśnień Spółki, że WAM liczyło, iż jego kontrahenci przyjmą wyroby wykonane z materiałów o innych parametrach technicznych niż zamówione, lecz nie wpływające na możliwość ich gospodarczego wykorzystania. Ponadto, WAM uregulowała swoje należności z faktury z [...] r. nr [...] wobec Spółki wcześniej, niż kontrahent zagraniczny odmówił przyjęcia wyrobów, co wynika z zebranego materiału dowodowego (przelewy -[...]r., odmowa przyjęcia przez kontrahenta [...]-[...]r.). Wobec braku zgody kontrahenta zagranicznego na zakup towarów, Spółka i WAM uzgodniły sprzedaż tych towarów Spółce, zaś kwestia płatności za towary miała nastąpić po znalezieniu nabywcy na te produkty przez Spółkę. Z uwagi na znalezienie nabywcy przez WAM, Spółka odsprzedała jej cysterny w celu ich sprzedaży przez WAM zainteresowanej firmie. Spółka wyjaśniła, jak powyższe okoliczności miały wpływ na zmianę ceny tych samych towarów w zależności od umowy zawartej między WAM a Spółką. Spółka podała, że cena wyrobów ujęta w umowach z [...]r. obejmowała jedynie robociznę, bowiem towary wykonano z materiałów należących do WAM. Cena wyrobów ujęta w umowach z [...]r. obejmowała dodatkowo wartość materiałów zużytych do ich produkcji oraz dotyczyła całych cystern, które powstały w WAM, przy użyciu zbiorników wybudowanych przez Spółkę (cysterna to nowy produkt, inny niż wykorzystany do jej budowy zbiornik). Cena wyrobów ujęta w umowie z [...]r. pomniejszona była o wartości wskazane w umowach z [...]r. Organ podatkowy wskazał na wzrost wartości wyrobów pomiędzy umowami z [...]r., a umowami z 14.07.2009 r. jako argumentu na pozorność czynności, traktując go jako nieuzasadniony. Organ podatkowy podał, że Spółka dopiero w uzupełnieniu skargi przedstawiła kalkulację cenową wyrobów, zaś organ nie ma obowiązku nieograniczonego poszukiwania dowodów na korzyść strony. Z powyższym, nie można się zgodzić, zebrany materiał w sprawie obejmował wszystkie faktury wystawione w związku z ww. umowami i znane były warunki tych umów, w tym, że materiały, z których powstały towary należały do WAM oraz iż wytworzone cysterny przez WAM, składały się ze zbiorników wyprodukowanych przez Spółkę, a tym samym okoliczności te znane były organowi podatkowemu, lecz nie wywiódł on z tego żadnych wniosków i nie przeprowadził rozważań w tym zakresie. Organ podatkowy wskazał również na przechowywanie zbiorników zafoliowanych i bez tabliczek w magazynie Spółki w P jako argument pozorności czynności, wobec braku posiadania przez Spółkę środków transportu i dowodów na wykonanie czynności przewozowych pomiędzy P a S. Spółka wyjaśniła, że zbiorniki były zbudowane w P i oczekiwały tam na nie znalezienie nabywcy. Z protokołu oględzin tych zbiorników nie wynika, czy w P istniały warunki do produkcji tych zbiorników. Ponadto, organ podatkowy ograniczył się do ustalenie, że Spółka nie miała środków transportowych, ani dowodów na dokonanie usług transportowych, bez sprawdzenia powyższego w WAM (gdzie sprawdzono, min. istnienie odpowiednich faktur odpowiadających rachunkom w Spółce dotyczących łączących ich transakcji) oraz wyjaśnienia okoliczności ich umieszczenia w tym miejscu, czy było to wynikiem porozumienia między firmami. Organ podatkowy uznał nieuiszczenie należności przez Spółkę na rzecz WAM, wynikającą z umów z [...]r., a objętą fakturami z [...] r. nr [...] i [...]za argument pozorności czynności. Sam fakt nieuregulwoania należności między podmiotami gospodarczymi nie musi świadczyć o pozorności. Zgodnie ze swobodą umów strony mogą ułożyć stosunki między sobą dowolnie w granicach prawa. Organ podatkowy winien przyłożyć większą wagę do faktu, czy podatnicy regulują swoje zobowiązania podatkowe względem państwa, a mniejsza do tego podmioty gospodarcze terminowo regulują zobowiązania względem siebie. Zwrócić należy również uwagę, iż ze spisu rocznego z natury za rok 2009 wynikało, że przedmiotowe zbiorniki i cysterny znajdowały się na stanie magazynowym Spółki, zaś w trakcie kontroli organu podatkowego w magazynie znajdowały się jedynie zbiorniki. Według Spółki, było to potwierdzenie jej wersji o tym, że wyroby zakupiła od WAM z uwagi na ich wady i w celu znalezienia dla nich nowego nabywcy. Spółka wskazała, że cysterny zostały sprzedane przez WAM w luty 2010 r. za pośrednictwem firmy Leasingową [...] Usługi Finansowe Polska Spółka z o.o. - Przedsiębiorstwu U-T M K. Tym samym należność Spółki wobec WAM wynikająca z faktury [...]została rozliczona w drodze potrącenia, zaś faktura [...]dot. 4 zbiorników miała być rozliczona podobnie po znalezieniu na nie nabywcy. Okoliczności te, choć znane organowi podatkowemu nie zostały przez niego rozważone i ocenione. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Sądu, organ podatkowy naruszył art. 121 §1, art. 122, art. 210 § 4 O.p., w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Z powyższego wynika, że organ winien prowadzić postępowanie podatkowe w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji winno zawierać wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. W niniejszej sprawie, organ podatkowy potraktował wybiórczo materiał dowodowy, wskazując na te okoliczności, które uzasadniały przyjętą tezę o pozorności czynności i nie ustosunkował się do wyjaśnień strony i przedstawionych na ich poparcie dokumentów. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy, organ podatkowy zobowiązany jest uwzględnić wskazania Sądu i dokonać oceny twierdzeń Spółki wobec przedłożonych przez nią dokumentów i na podstawie całego zebranego materiału dowodowego. Organ podatkowy uzupełnieni materiału dowodowego o ustalenie możliwości budowania przez Spółkę zbiorników w P oraz wyjaśni okoliczności umieszczenia zbiorników w tym miejscu, min. czy było to wynikiem porozumienia między Spółką, a WAM, a także wyjaśni kwestię wadliwości zbiorników i jej wpływu na cenę wyrobów i dalszy sposób postępowania z wyrobami przez Spółkę i WAM oraz oceni wyniki tych ustaleń w kontekście pozostałego materiału dowodowego. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 145 §1 pkt 1 lit.c, art. 152 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 5 tej ustawy.