I SA/Sz 96/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Wojtysiak, Sędziowie Sędzia WSA Jolanta Kwiecińska,, Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 20 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi O. Spółka Akcyjna z siedzibą w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Koszalinie z dnia 10 listopada 2015 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji oddala skargę. Burmistrz B. wydał w dniu [...] decyzję, w której określił O. S.A. z siedzibą w W. – zwanej dalej: "spółką" wysokość podatku od nieruchomości za 2010 r., w kwocie [...] zł. Decyzję doręczono w dniu 29 grudnia 2014 r. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] organ podatkowy powyższej decyzji nieostatecznej z dnia 15 grudnia 2014 r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowienie doręczono spółce w dniu12 października 2015 r. Postanowienie zostało wydane przez organ podatkowy na podstawie art. 239 § 1 pkt 4 i § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). W uzasadnieniu postanowienia, organ wskazał, że decyzja określająca zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości na rok 2010 nie jest ostateczna ze względu na zawieszenie postępowania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (postanowieniem z dnia [...] nr [...]) postępowania w sprawie odwołania spółki od ww. decyzji. Zawieszenie postępowania nastąpiło do czasu rozstrzygnięcia przez Sąd Okręgowy w W. zagadnienia wstępnego, jakim będzie wyrok ustalający, czy umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z 31 stycznia 2009 r. zawarta między spółką, a T. Sp. z o.o. jest umowa pozorną. Organ podatkowy podkreślił, że na dzień wydania postanowienia w przedmiocie nadania rygoru wykonalności decyzji nieostatecznej pozostały trzy miesiące do upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego na rok 2010, które nastąpi z dniem 31 grudnia 2015 r. Organ powołując się na przepisy art. 239a O.p. i art. 239b § 1 pkt 4 O.p. stwierdził istnienie okoliczności uprawdopodabniających, iż zobowiązanie wynikające z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez spółkę wykonane. Wyjaśnił, że skoro spółka uchyla się od zadeklarowania należności z tytułu podatku od nieruchomości w nowej wysokości, to prawdopodobne jest, że nie wykona także zobowiązania wynikającego z decyzji. Ponadto organ wskazał, że na przeszkodzie nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności nie stoi zawieszenie postępowania odwoławczego przez organ drugiej instancji. Postępowanie w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest bowiem postępowaniem odrębnym od postępowania odwoławczego. Zdaniem organu, w związku z odrębnym charakterem postępowania, doręczenie postanowienia o nadaniu rygoru wykonalności decyzji nieostatecznej następuje na adres spółki, a nie działających w postępowaniu podatkowym pełnomocników. Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie i wniosła o jego uchylenie. Zarzuciła organowi, że nie została poinformowana o wszczęciu postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności przedmiotowej decyzji, czym naruszono art. 121 § 1 O.p. Ponadto zarzuciła organowi naruszenie art. 239b § 2 O.p. Zdaniem spółki, organ nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie nie zostanie wykonane i ograniczył się wyłącznie do wskazania, że termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego jest bliski. Na poparcie swoich twierdzeń, spółka przywołała stosowne orzeczenia sądów administracyjnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wydało w dniu [...] postanowienie, w którym utrzymało w mocy zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego i wskazał, zaskarżone postanowienie było prawidłowe, gdyż spełniało przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 o.p. Organ podał także, że że zobowiązanie podatkowe za 2010 r. nie zostało przez spółkę zapłacone. Termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2015 r. Postanowienie nadające decyzji rygor natychmiastowej wykonalności wydane zostało [...] i doręczone spółce w dniu 12 października 2015 r. W związku z powyższym do upływu terminu przedawnienia zobowiązania pozostawało mniej niż 3 miesiące. Zdaniem organu odwoławczego, istniało prawdopodobieństwo, że spółka dobrowolnie nie zapłaci kwoty określonej w przedmiotowej decyzji przed przedawnieniem zobowiązania podatkowego. Spółka mimo upływu niemal 10 miesięcy od doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego nie podjęła próby jej zapłaty, a ponadto z podejmowanych przez spółkę działań wynika, że zmierza ona do uniknięcia zapłaty podatku (spółka wniosła odwołanie od decyzji określającej). Organ odwoławczy podał, że w związku z nadaniem rygoru natychmiastowej wykonalności nie toczy się odrębne postępowanie i w związku z tym po stronie organu nie ma żadnych osobnych obowiązków proceduralnych względem podatnika. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności jest częścią postępowania, w której została wydana przedmiotowa decyzja. Spółka złożyła skargę na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi naruszenie art. 210 § 4 w zw. z art. 239b § 2 O.p. na skutek braku uprawdopodobnienia, że przedmiotowe zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez nią wykonane przed terminem przedawnienia. Organ odwoławczy, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Zgodnie z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Zadaniem sądu administracyjnego jest więc zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy podatkowe przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania – art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a. Przedmiotem niniejszego postępowania była ocena prawidłowości nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W pierwszej kolejności należy wskazać, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010 r. przedawniało się z dniem 31 grudnia 2015 r. W związku z powyższym decyzja określająca to zobowiązanie powinna zostać wydana do końca 2015 r. oraz wejść do obrotu do końca 2015 r. W niniejszej sprawie decyzja określająca przedmiotowe zobowiązanie została wydana w dniu [...] i została doręczona spółce w dniu 29 grudnia 2014 r. i z tym dniem wywołała skutek prawny w postaci wejścia jej do obrotu. Zgodnie z art. 211 O.p., decyzję doręcza się stronie na piśmie lub za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Decyzje, o których mowa w art. 67d, wiążą organ podatkowy od chwili ich wydania (art. 212 O.p.). Zgodnie z art. 239a O.p., decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Stosownie do art. 239b § 1 O.p., decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W myśl art. 239b § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z akt sprawy wynika, że decyzja określająca wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 rok została doręczona spółce w dniu 29 grudnia 2014 r., a postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności wydane przez organ podatkowy w dniu 8 października 2015 r. zostało doręczone spółce w dniu 12 października 2015 r., tj. przed terminem przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego zgodnie z art. 70 § 1 O.p. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą przesłanką jest zaistnienie jednej z czterech okoliczności wskazanych w przepisie art. 239b § 1. Użycie przez ustawodawcę w powołanym przepisie prawa przy wymienieniu tych czterech okoliczności, pozwalających na zastosowanie rygoru natychmiastowej wykonalności, spójnika "lub", wyrażającego – zgodnie z zasadami poprawnej legislacji tzw. alternatywę rozłączną – oznacza, ze stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej z tych okoliczności, daje organowi podatkowemu możliwości zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności. Drugą przesłanką jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, iż zachodzi duże prawdopodobieństwo – graniczące z pewnością – zmaterializowania się takiej okoliczności. Przyjęcie w treści art. 239b § 2 O.p. pojęcia "uprawdopodobnienie" znajduje również przełożenie na zasady dowodzenia ziszczenia się wskazanej w tym przepisie przesłanki, tj. możliwości niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. Tym samym ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Ponadto nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, ustawodawca pozostawił uznaniu organu, na co wskazuje zawarty w tym przepisie zwrot "może być nadany". Zdaniem sądu, w niniejszej sprawie organ podatkowy mógł nadać rygor natychmiastowej wykonalności decyzji, określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2010. Należało zauważyć, że w rozpoznawanej sprawie prawidłowo organy podatkowe wskazały na wystąpienie jednej z czterech okoliczności wymienionych w § 1 omawianego przepisu, a mianowicie, że okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące w związku z przesłanką wynikającą z § 2, tj. uprawdopodobnieniem, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu, że organ nie stwierdził, iż okoliczności sprawy uprawdopodobniają, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie przez skarżącą wykonane przed terminem przedawnienia, wskazać należy, że jest on bezpodstawny. Organ odwoławczy uzasadnił przypuszczenie, że skarżąca nie wykona zobowiązania podatkowego. Jak wykazywano wielokrotnie, przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, że zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane, a w konsekwencji wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. W okolicznościach rozpoznawanej sprawy prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego wynikało z faktu, że skarżąca do wydania postanowienia w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie wykonała zobowiązania podatkowego. Ponadto wskazać należy, że skarżąca nie zgadzając się z decyzją organu podatkowego złożyła od niej odwołanie, a organ odwoławczy zawiesił postanowieniem z dnia [...] nr [...] postępowanie odwoławcze, co jednak nie wstrzymało biegu terminu przedawnienia. Wprawdzie możliwość zaskarżenia decyzji jest niekwestionowanym ustawowym uprawnieniem skarżącej, jednak nie można nie dostrzec, że w istocie zaskarżenie decyzji powoduje, że może upłynąć termin przedawnienia. W konsekwencji uznać należy, że uzasadniona była obawa organu podatkowego, iż skarżąca nie mając w świetle art. 239a O.p. obowiązku wykonania decyzji nieostatecznej, a jednocześnie mając uprawnienie do wniesienia odwołania (z którego skorzystała), wobec zbliżającego się terminu upływu przedawnienia nie wykona określonego decyzją zobowiązania. Skarżąca od dnia doręczenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe, nie podjęła bowiem działań zmierzających do jego uregulowania (por. wyrok NSA w Warszawie z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. akt I GSK 799/10, orzeczenie dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Wskazać także należy, że możliwość powstrzymania się od wykonania nieostatecznej decyzji jest prawem skarżącej, jednakże winna ona brać pod uwagę możliwość zastosowania przez organ podatkowy odpowiednich instytucji określonych w przepisach prawa, takich jak nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W konsekwencji sąd uznał, że przy rozpoznaniu sprawy nie doszło do naruszenia zasad postępowania podatkowego wyrażonych w przepisach O.p., tj. art. 121, art. 122. Wobec powyższego, nie znajdując podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisów postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, stosownie do przepisu art. 151 p.p.s.a., sąd orzekł jak w sentencji.