II SA/Sz 778/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elżbieta Woźniak (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marzena Kowalewska, Sędzia WSA Bolesław Stachura, Protokolant starszy sekretarz sądowy Beata Radomska, po rozpoznaniu w Wydziale II na rozprawie w dniu 14 lutego 2019 r. sprawy ze skargi M. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 15 maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach oddala skargę. Sygn. akt II SA/Sz [...] U Z A S A D N I E N I E Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S., decyzją z dnia [...] r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia [...] r. nr [...] wymierzającą M. B. (dalej: "skarżący") karę pieniężną w wysokości [...] zł z tytułu urządzania gier na automatach [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...], [...] nr [...], [...] [...] poza kasynem gry. Z akt administracyjnych sprawy wynika, że w dniu [...] r. funkcjonariusze Urzędu Celnego w S. przeprowadzili czynności procesowe w lokalu o nazwie J. H. C. przy ul. [...] w S.. W lokalu tym działalność gospodarczą prowadził skarżący M. B.. W trakcie kontroli funkcjonariusze ujawnili 5 włączonych i gotowych do eksploatacji automatów do gier tj.: [...] nr [...], [...] W wyniku przeprowadzonych czynności funkcjonariusze stwierdzili, że przedmiotowe automaty są automatami do gier, o których mowa w ustawie z dnia [...] r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.) – dalej: "u.g.h.". Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] wszczął z urzędu w stosunku do skarżącego, postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Równocześnie, postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji włączył do akt sprawy dokumenty sporządzone w toku czynności kontrolnych przeprowadzonych w dniu [...] r. w ww. lokalu J. H. C. czynności dowodowych oraz materiał dowodowy z akt sprawy karnej skarbowej prowadzonej przez Urząd Celny w S. pod sygn. RKS [...], w tym opinie z badań automatów lub urządzeń do gier sporządzonych przez W. L. biegłego sądowego w zakresie badania automatów i urządzeń do gier przy Sądzie Okręgowym w S. z dnia [...] r.nr [...], z dnia [...] r. nr [...] z dnia [...] r. nr [...] z dnia [...]. nr [...] z dnia [...]. nr [...] Jednocześnie, postanowieniem z dnia [...] r. organ I instancji wyłączył z jawności w całości z akt sprawy materiał dowodowy z akt sprawy karnej skarbowej sygn. akt RKS [...] w postaci kserokopii protokołów przesłuchań świadków z dnia [...] r., [...] r., [...] r., [...] r. W odpowiedzi na wniosek z dnia [...] r., postanowieniem z dnia [...] r., utrzymanym w mocy postanowieniem z dnia [...] r., organ I instancji odmówił udostępnienia dokumentów w postaci protokołów przesłuchań świadka z dnia [...] r., [...] r., [...] r., [...] r. z akt sprawy karnej skarbowej sygn. akt RKS [...] wyłączonych z jawności ze względu na interes publiczny. Po przeprowadzeniu postępowania, wyżej wskazaną decyzją z dnia [...] r. organ I instancji wymierzył skarżącemu karę pieniężną z tytułu urządzania w ww. lokalu gier na przedmiotowym automacie do gry poza kasynem gry, w wysokości [...] zł. W odwołaniu od tej decyzji skarżący wniósł o jej uchylenie, zarzucając tej decyzji naruszenie: 1. art. 8 w związku z art. 1 pkt 11 w związku z art. 1 pkt 5 w związku z art. 1 pkt 2 dyrektywy nr 98/34/WE z 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz.U. UE L 98.204.37 ze zm.) – dalej: "dyrektywa nr 98/34/WE" poprzez wydanie orzeczenia sprzecznego z prawem UE, opartego na podstawie art. 14 ust. 1 u.g.h., który mocą wyroku TSUE z 19 lipca 2012 r. (sygn. C-213/11 Fortuna i inni) uznany został wprost za przepis techniczny, wobec czego, z uwagi na brak jego obligatoryjnej notyfikacji Komisji Europejskiej, nie może być stosowany w polskim systemie prawnym w żadnym postępowaniu krajowym, 2. art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. poprzez ich niezastosowanie w sprawie, mimo iż mocą tych przepisów to nie organ celno-skarbowy, lecz tylko Minister Finansów, posiada wyłączną kompetencję do rozstrzygania decyzją między innymi tego, czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy, 3. art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 poprzez bezzasadne zastosowanie w sytuacji, gdy zgodnie z regulacją art. 4 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U.2015.1201) skarżący objęty jest ochronnym okresem dostosowawczym, trwającym do dnia 1 lipca 2016 r., wobec czego w dniu wydawania kwestionowanego orzeczenia stan prawny nie dawał możliwości nałożenia kary takiej jak przedmiotowa. Dodatkowo skarżący zarzucił błąd w zakresie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, poprzez bezzasadne przyjęcie, że jako przedsiębiorca jedynie wynajmujący innemu podmiotowi powierzchnię w lokalu użytkowym przy ul. [...] w S., jest podmiotem rzekomo urządzającym gry na automatach, chociaż z cała pewnością nie sposób przypisać mu tej aktywności, a też i nic takiego nie wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie. Po przekazaniu sprawy organowi do odwoławczego, organ ten postanowieniem z dnia [...] r. zawiesił z urzędu postępowanie w sprawie odwołania od decyzji do czasu zakończenia postępowania karnego skarbowego prowadzonego przez Naczelnika Z. Urzędu Celno-Skarbowego w S. pod sygn. akt RKS [...] W dniu [...] r. organ odwoławczy powziął z urzędu informację, że dochodzenie nr RKS [...] zostało zakończone i sprawa została przekazana do Sądu Rejonowego S. Centrum. W sprawie zapadł wyrok skazujący K. K. w pierwszej instancji. W konsekwencji, postanowieniem z dnia 28 lutego 2018 r. organ odwoławczy podjął z urzędu uprzednio zawieszone postępowanie. Następnie, organ odwoławczy w dniu [...] r. postanowił włączyć do postępowania materiał dowodowy z akt sprawy karnej skarbowej RKS [...] w postaci kserokopii protokołu przesłuchania świadka z dnia [...] r., [...] r., [...] r., [...] r. Wnioskiem z dnia [...] r. skarżący wniósł o umorzenie postępowania z uwagi na naruszenie przepisu 165b § 1 O.p. polegające na wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry po upływie 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli w tym zakresie. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, wskazaną na wstępie decyzją z dnia [...] r. organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając takie rozstrzygnięcie organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] r. miała miejsca zmiana w zakresie m.in. art. 89 u.g.h. dokonana ustawą o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw z [...] r. (Dz.U. z 2017r. poz. 88). Jednakże, w sprawie zastosowanie powinny mieć obowiązujące w dacie stwierdzenia naruszenia prawa przez skarżącego, a także dacie orzekania przez organ I instancji regulacje art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. stanowiące, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry oraz że wysokość tej kary wynosi [...] zł od każdego automatu. Przechodząc do meritum sprawy, organ odwoławczy uznał, że zebrany w trakcie postępowania materiał dowodowy, w tym opinie biegłego sądowego, potwierdził, iż wygląd i działanie (w oparciu o program komputerowy) zajętych automatów świadczy o tym, że są to urządzenia elektroniczne, co spełnia jedną z przesłanek określonych w art. 2 ust. 3 u.g.h. Ponadto gry na tych automatach rozgrywają się o wygrane pieniężne oraz wypełniają określone w art. 2 ust. 3 i 4 u.g.h. definicje "gier na automatach" w części dotyczącej określenia występujących w nich wygranych rzeczowych. Materiał dowodowy sprawy pozwala jednoznacznie stwierdzić, że wyniki gier prowadzonych na ww. automatach są nieprzewidywalne i niezależne od możliwości zręcznościowych gracza, ale od przypadkowego "trafienia" na wygrywający układ symboli, tym samym gry mają charakter losowy. Ponadto gry organizowane były w celach komercyjnych. Organ odwoławczy uznał również, że skarżący był "urządzającym grę" w rozumieniu art. 89 ust. 1 u.g.h. Organ odwoławczy wskazał, że skarżący zawarł umowę najmu części powierzchni lokalu J. H. C. zlokalizowanego przy ulicy [...] w S. z prawnym dysponentem ww. automatów tj. z [...] Sp. z o.o., celem zainstalowania urządzeń do gier. Na podstawie zeznań skarżącego, zeznań innych świadków oraz materiału zgromadzonego w czasie przeprowadzenia czynności przeszukania lokalu, organ odwoławczy stwierdził, że skarżący zapewnił warunki do korzystania z gier zainstalowanych na wstawionym do jego lokalu automacie do gier hazardowych, gdyż podejmując czynności związane z uzgodnieniem warunków wstawienia automatu do lokalu z inną osobą, umiejscowieniem automatów i podłączeniem go do sieci elektrycznej niezbędnej do jego funkcjonowania, włączaniem/wyłączaniem automatów, realizacją wygranej pieniężnej, a zatem niewątpliwie zorganizował klientom sklepu przedsięwzięcie w postaci gier na automatach. Ponadto kwoty wpłat klientów lokalu dokonanych do urządzeń rozrywkowych stanowiły 40% przychodu skarżącego, co potwierdza, że pobierał on również pożytek w formie wpłat wniesionych przez graczy do automatu. W ocenie organu w sprawie nie doszło do naruszenia art. 2 ust. 6 i 7 u.g.h. ponieważ organ celny (skarbowy) na potrzeby postępowania w sprawie wymierzenia kary za urządzanie gier na automatach może samodzielnie ustalać czy dana gra jest grą na automacie w rozumieniu ustawy. Organ odwoławczy wyjaśnił również, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisu art. 165b § 1 O.p., bowiem nie ma on zastosowania w sprawie. Kontrola przeprowadzona w dniu [...] r. nie była kontrolą podatkową, a jednocześnie na skarżącym nie ciążył obowiązek składania deklaracji podatkowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, skarżący – reprezentowany przez radcę prawnego - decyzji organu odwoławczego zarzucił rażące naruszenie: 1. art. 120 O.p. w związku z art. 89 u.g.h. oraz w związku z art. 7 Konstytucji RP, przez błędną jego wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, polegające na wydaniu przez organ decyzji w oparciu o nieistniejące w dacie orzekania przepisy prawa, podczas gdy organ winien działać w oparciu o zasadę legalizmu; 2. art. 165b § 1 O.p. w związku z art. 8 oraz art. 91 u.g.h., polegające na niedopuszczalnym wszczęciu postępowania w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za rzekome urządzenie gier na automatach poza kasynem gry po upływie terminu 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli w tym zakresie; 3. oczywisty błąd w zakresie ustaleń faktycznych poczynionych w sprawie, a to poprzez bezzasadne i całkowicie dowolne przyjęcie, że skarżący, jedynie jako pośrednik w zakresie wynajęcia lokalu przy ulicy [...] w S., jest też jednocześnie osobą rzekomo urządzającą gry na automatach, chociaż z całą pewnością nie sposób przypisać mu takiej aktywności, a też i nic takiego nie wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie; 4. art. 8 w związku z art. 1 pkt 11 w związku z art. 1 pkt 5 w związku z art. 1 pkt 2 dyrektywy nr 98/34/WE, mające postać wydania sprzecznego z prawem Unii Europejskiej orzeczenia, opartego o przepisy art. 89 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h., które mocą wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. (sygn. C- 213/11 Fortuna i inni) uznane zostały wprost za przepisy techniczne, które tym samym, z uwagi na brak ich obligatoryjnej notyfikacji Komisji Europejskiej, nie mogą być stosowane w żadnym postępowaniu krajowym, w tym szczególnie takim jak niniejsze; 5. art. 120 O.p. (zasada legalizmu działania władzy publicznej), a to poprzez oparcie kwestionowanego orzeczenia na przepisach art. 89 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h., które w konsekwencji wyroku ETS z dnia [...] r. (sygn. [...] Fortuna i in.) uznać należy za nieskuteczne w polskim systemie prawa; Podnosząc, takie zarzuty skarżący wniósł o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji wydanej w I instancji i o umorzenie postępowania jako bezprzedmiotowego. Wniósł również o zasądzenie od organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych. Ponadto zwrócił się o przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do skargi, a także o wystąpienie przez sąd do TSUE z pytaniem prejudycjalnym, którego zakres obejmie ustalenia, co do "technicznego" charakteru przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., gdy obecnie bezsporne jest, że zakaz prowadzenia gier na automatach poza kasynami (tj. art. 14 ust. 1 u.g.h.) pozostaje bezskuteczny, jako norma techniczna nigdy nie notyfikowana w Komisji Europejskiej. Odpowiadając na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie z w a ż y ł, co następuje: Przedmiotem kontroli sądowoadministracyjnej według kryterium legalności i w granicach rozpoznawanej sprawy była decyzja organu odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu I instancji, wymierzająca skarżącemu karę w wysokości [...] zł za urządzenie gier na automacie poza kasynem. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić podstawy właściwości rzeczowej organu odwoławczego w sprawie. W toku postępowania odwoławczego tj. z dniem 1 marca 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1947 ze zm.) – dalej: "ustawa o KAS", powołująca nową strukturę administracji skarbowej, która przejęła zadania dotychczas realizowane przez administrację podatkową, kontrolę skarbową i Służbę Celną. W sprawie znajduje zastosowanie art. 222 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające Krajową Administrację Skarbową (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) – dalej: "ustawa Przepisy wprowadzające KAS", zgodnie z którym postępowania w sprawach wynikających z przepisów ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 471) wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy przejmują organy właściwe w takich sprawach po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy. Tym samym w przedmiotowej sprawie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w S. stał się organem właściwym do rozpatrzenia odwołania wniesionego do Dyrektora Izby Celnej w S.. Podstawę materialną powyższych decyzji poddanych kontroli w niniejszej sprawie stanowiły przepisy u.g.h., która określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach (art. 1), a także konsekwencje niezastosowania się do tych warunków i zasad (art. 89). W pierwszej kolejności, w odniesieniu do zarzutów skargi należy wskazać, że organ odwoławczy trafnie zastosował w ocenianej sprawie przepisy u.g.h. w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli, tj. [...] r. a także w dniu wydania decyzji organu I instancji tj. [...] r. pomimo, iż w dniu wydawania decyzji organu odwoławczego obowiązywały już przepisy ustawy z dnia [...] r. o zmianie u.g.h. oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r., poz. 88) – dalej: "ustawa nowelizująca", która weszła w życie w dniu 1 kwietnia 2017 r. W ustawie nowelizującej ustawodawca nie zamieścił przepisów przejściowych regulujących kwestę właściwego prawa materialnego do stanów faktycznych zaistniałych przed [...] r. albo spraw wszczętych i nie zakończonych przed tą datą. W takiej sytuacji, rozstrzygając o tym czy dać pierwszeństwo zasadzie dalszego działania przepisów dotychczasowych, czy też zasadzie bezpośredniego działania ustawy nowej, należy uwzględniać okoliczności konkretnej sprawy, charakter przepisów podlegających zmianie, biorąc jednocześnie pod uwagę skutki, jakie może wywołać przyjęcie jednej lub drugiej zasady. Na bezpośrednie działanie ustawy nowej, do zdarzeń mających miejsce przed jej wejściem w życie, ustawodawca powinien zdecydować się tylko w sytuacji, gdy za tym przemawia ważny interes publiczny, którego nie można wyważyć z interesem jednostki (orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego K 9/92 - OTK 1993 cz. I str. 69 i nast., K 14/92 - OTK 1993 cz. II str. 328 i nast.). Poza tym, bezpośrednie działanie prawa nowego niesie liczne zagrożenia w postaci naruszenia zasady zaufania obywatela do państwa, zasady ochrony praw nabytych, czy też zasady nieretroakcji prawa, które to zasady wynikają z konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) – vide: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 kwietnia 2006 r., I OPS 1/06. W sytuacjach, kiedy ustawodawca nie wypowiada się wyraźnie w kwestii przepisów przejściowych, należy więc przyjąć, że nowa ustawa ma z pewnością zastosowanie do zdarzeń prawnych powstałych po jej wejściu w życie, jak i do tych, które miały miejsce wcześniej jednak trwają dalej - po wejściu w życie nowej ustawy. Taka sytuacja nie zaistniała jednak w rozpoznawanej sprawie. Stwierdzone naruszenie przepisów u.g.h. zakończyło się bowiem w dniu kontroli, tj. [...] r. Nadto, organ I instancji orzekał na podstawie przepisów aktualnych zarówno na dzień kontroli jak i wydania decyzji pierwszoinstancyjnej. Przyjęcie więc stanowiska, że mają w tej sprawie zastosowanie przepisy art. 89 u.g.h., które weszły w życie od dnia [...] r., prowadziłoby do naruszenia zasady lex retro non agit. Zakaz działania prawa wstecz stanowi jeden z elementów konstytucyjnej zasady demokratycznego państwa prawnego. Zasada niedziałania prawa wstecz jest dyrektywą legislacyjną skierowaną do organów stanowiących prawo, jak również dyrektywą interpretacyjną dla organów stosujących prawo, dokonujących wykładni przepisów prawnych. Dodatkowo jedynie zauważyć należy, że zastosowanie tych przepisów w nowym brzmieniu spowodowałoby niekorzystne skutki z punktu widzenia skarżącego, bowiem kara pieniężna przewidziana w zmienionym przepisie wymierzana wobec urządzającego gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia w przypadku gier na automatach wynosi [...] zł od każdego automatu (art. 89 ust. 1 pkt 1 w związku z ust. 4 pkt 1 lit. a u.g.h.), a wobec urządzającego gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia wynosi do [...] zł, a w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia do [...] zł (art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z ust. 4 pkt 2 u.g.h.). Porównując zatem sankcje wynikające z art. 89 u.g.h. w dawnym i nowym brzmieniu nie budzi wątpliwości, że na gruncie dotychczasowych przepisów sankcja za urządzanie gier wbrew przepisom ustawy, poza kasynem gry, jest łagodniejsza w stosunku do sankcji przewidzianej znowelizowanym przepisem. Z powyższych przyczyn, za niezasadny należało uznać zarzut rażącego naruszenia art. 120 O.p. w związku z art. 89 u.g.h. oraz w związku z art. 7 Konstytucji RP poprzez oparcie decyzji o nieistniejące w dacie orzekania przepisy prawa. Przechodząc do meritum sprawy, na wstępie należy wskazać, że w związku z rozbieżnościami na tle interpretacji art. 14 ust. 1 i art. 89 u.g.h., w kontekście ich technicznego charakteru, a w konsekwencji - dopuszczalności stosowania kar administracyjnych za naruszenie zakazu urządzania gier hazardowych poza kasynami gry, Naczelny Sąd Administracyjny podjął w dniu [...] r. uchwałę w składzie siedmiu sędziów - II GPS [...], w której orzekł, że: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z [...] r. o grach hazardowych nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 ww. dyrektywy [...] 37, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy [...] - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od [...] r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] r. o grach hazardowych.". W obszernym uzasadnieniu uchwały NSA - przywołując przepisy dyrektywy 98/34/WE, a także treść wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 – podniósł, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., sam w sobie nie kwalifikuje się do żadnej spośród grup przepisów technicznych, o których mowa w dyrektywie 98/34/WE. Po pierwsze, jego brzmienie nie uzasadnia, aby kwalifikować go do kategorii przepisów technicznych wymienionej w art. 1 pkt 11 dyrektywy. Podkreślając, że sporny w sprawie przepis krajowy nie ustanawia żadnego rodzaju zakazu produkcji, przywozu, wprowadzania do obrotu i stosowania produktu lub zakazu świadczenia bądź korzystania z usługi lub ustanawiania dostawcy usług, ustanowionej w nim sankcji wiążącej się z działaniem polegającym na urządzaniu gier niezgodnie z przyjętymi w tym zakresie zasadami i bezpośrednio ukierunkowanej na zapewnienie respektowania tych zasad, nie sposób byłoby i tak łączyć z "zakazem użytkowania". Po drugie, w sytuacji, gdy w art. 1 pkt 3 dyrektywy mowa jest o specyfikacji zawartej w dokumencie, który opisuje wymagane cechy produktu, takie jak: poziom jakości, wydajności, bezpieczeństwa lub wymiary, włącznie z wymaganiami mającymi zastosowanie do produktu w zakresie nazwy, pod jaką jest sprzedawany, terminologii, symboli, badań i metod badania, opakowania, oznakowania i etykietowania oraz procedur oceny zgodności, za oczywiste uznać należy, że tak opisany warunek uznania danego przepisu krajowego za "specyfikację techniczną", w rozumieniu dyrektywy transparentnej, nie jest spełniony w odniesieniu do art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Przepis ten, nie dość, że w ogóle nie odnosi się do dokumentu oraz nie dotyczy produktu lub jego opakowania, jako takich, to również nie określa żadnej z obowiązkowych cech produktu, a tylko przeciwne ustalenie mogłoby uzasadniać jego kwalifikowanie, jako specyfikacji technicznej (por. wyrok TSUE z dnia 9 czerwca 2011 r., C - 361/10). Po trzecie, art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie stanowi również "innych wymagań", o których mowa w art. 1 pkt 4 dyrektywy, gdyż odnosi się do określonego sposobu prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry, a nie do produktów. Nie określa również warunków determinujących w sposób istotny skład, właściwości lub sprzedaż produktu. Podkreślając, że z pkt 41 wyroku TSUE w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 wprost wynika, że warunkiem koniecznym oceny odnośnie do technicznego charakteru przepisów ustawy o grach hazardowych jest ustalenie, "(...), iż przepisy te wprowadzają warunki mogące mieć istotny wpływ na właściwości lub sprzedaż produktów", nie można tracić z pola widzenia tego, że dyrektywa 98/34/WE, w art. 1 pkt 1, zawiera definicję produktu. Za produkt, w rozumieniu tego przepisu, uznać należy służący zasadniczo rozrywce automat do gier, który po "zadaniu" mu odpowiednich funkcji (tekst jedn.: "po zaaplikowaniu odpowiedniego oprogramowania, w tym również - co nie jest sporne - przeprogramowaniu już istniejącego"), może być wykorzystywany do urządzania na nim gier tak wysoko, jak i nisko hazardowych, a także i gier zręcznościowych. Wymienione funkcje, o istotnym znaczeniu z punktu widzenia możliwych pól zastosowania i wykorzystania produktu - i to zgodnie z jego przeznaczeniem, albowiem w celach służących rozrywce - mają więc wtórny charakter w relacji do samego urządzenia - automatu do gier (produktu) - stanowiącego ich nośnik. Stąd też, za uzasadnione uznać należy twierdzenie, że w rozumieniu przywołanego przepisu dyrektywy, "produktem" nie są funkcje zadane danemu urządzeniu, tj. automatowi do gier, lecz samoistnie ten właśnie automat. To w odniesieniu do niego - nie zaś w odniesieniu do "zadanych" mu funkcji, których może być przecież wiele (w danym momencie, tak aktywnych, jak i nieaktywnych) - można bowiem w ogóle mówić, że posiada on określone właściwości, w sensie jego funkcjonalności wyrażającej się w możliwości zadania mu odpowiednich funkcji zasadniczo służących rozrywce. Ponadto, to w odniesieniu właśnie do automatu można w ogóle mówić, że stanowić on może przedmiot sprzedaży, a to dlatego, że to nie tyle możliwe do zaaplikowania (w drodze odpowiedniego programowania) funkcje, w tym funkcje umożliwiające grę hazardową, stanowią przedmiot ogólnorynkowego obrotu (sprzedaży), lecz przedmiot tego obrotu (sprzedaży) stanowi nośnik tych (obiektywnie wielu i zmiennych) funkcji, a mianowicie automat do gier. Tym samym, jak podkreślił NSA w ww. uchwale, przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., zważywszy na treść zawartej w nim regulacji, nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 przywołanej ustawy. NSA wskazał także, iż dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego opisanego w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz stosowalności tego przepisu w sprawach o nałożenie kary pieniężnej nie ma znaczenia techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE oraz przywoływanego wyroku TSUE – charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy oraz okoliczność nieprzekazania projektu tego przepisu Komisji Europejskiej, zgodnie z art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Nie oznacza to jednak, że przepis ten nie obowiązuje w krajowym porządku prawnym oraz, że jest bezskuteczny - w znaczeniu nadawanym w orzecznictwie europejskim przepisom technicznym, których projekty nie zostały notyfikowane - co realizuje się w wymiarze bliskim utracie jego mocy powszechnie obowiązującej, a przez to w swoistego rodzaju generalnym uwolnieniu (poluzowaniu) zasad prowadzenia działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier na automatach z konsekwencją w postaci generalnej niestosowalności art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., penalizującego urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem oraz redukowania istotnych funkcji tego przepisu. Według NSA, za uzasadnione uznać więc należy to podejście interpretacyjne do spornej w sprawie kwestii, którego rezultat prowadzi do wniosku, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie jest przepisem technicznym, a w konsekwencji - nie podlegał obowiązkowi notyfikacji. Przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, a o możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy jego zastosowania decydują okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie, w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej, odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów u.g.h. Dokonując oceny korelacji art. 14 ust. 1 u.g.h. i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., NSA wskazał, że "w sytuacji, gdy art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych penalizuje urządzanie gier na automatach w sposób niezgodny z prawem, a z art. 14 ust. 1 tej ustawy wynika, że urządzanie gier na automatach jest dozwolone w kasynach gry, co wymaga spełnienia szeregu szczegółowych warunków określonych ustawą ściśle reglamentującą tego rodzaju działalność, to za oczywiste uznać należy, że z punktu widzenia stosowania albo odmowy stosowania tego przepisu, ustaleniem faktycznym o wiodącym i prawnie relewantnym znaczeniu jest ustalenie odnoszące się do następującej okoliczności. Mianowicie, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą - w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 - czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że na przykład działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie.". W ocenie NSA, nie jest więc tak, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. pozostaje w tego rodzaju (funkcjonalnym) związku z technicznym przepisem art. 14 u.g.h., który to związek, zawsze i bezwarunkowo - a więc, bez względu na elementy i okoliczności konkretnych stanów faktycznych - uzasadnia odmowę jego zastosowania, jako podstawy nałożenia kary pieniężnej, ilekroć podmiot urządzający gry na automatach czyni to poza kasynem gry. Ponadto Sąd ten stwierdził, że na gruncie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. penalizowane jest zachowanie naruszające zasady dotyczące miejsca urządzania gier hazardowych na automatach, nie zaś zachowanie naruszające zasady dotyczące warunków, od spełnienia których w ogóle uzależnione jest rozpoczęcie, a następnie prowadzenie działalności polegającej na organizowaniu i urządzaniu gier hazardowych, w tym gier na automatach. Niezależnie od tego, NSA zauważył również, że z uzasadnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 marca 2015 r., sygn. akt P 4/14, wynika, iż tryb notyfikacji nie jest elementem krajowej procedury ustawodawczej. Trybunał stwierdził wprost, że przepisy art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. są zgodne z art. 2 w związku z art. 7, a także z art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP - a zatem nie ma obecnie wątpliwości co do ich obowiązywania. Z treści art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2018.1302 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a." - wynika ogólnie wiążąca moc uchwał, której istota sprowadza się do tego, że stanowisko zajęte w uchwale podjętej przez Naczelny Sąd Administracyjny wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki zatem nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Powyższe nie pozwala żadnemu składowi sądu administracyjnego rozstrzygnąć sprawy w sposób sprzeczny ze stanowiskiem zawartym w uchwale i przyjmować wykładni prawa odmiennej od tej, która została przyjęta przez skład poszerzony NSA. Skład sądu orzekający w rozpoznawanej sprawie wykładnię zaprezentowaną w przywołanej uchwale NSA w pełni podziela, zatem nie ma podstaw do przedstawienia NSA omawianego zagadnienia prawnego do ponownego rozstrzygnięcia. Brak też podstaw do sugerowanego w skardze wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym do TSUE co do wykładni przepisów ww. dyrektywy w zakresie obowiązku notyfikacji Komisji Europejskiej przepisów technicznych. Wskazać należy, że z opinii Rzecznika [...], przedstawionej TSUE w dniu 7 lipca 2016 r. w sprawie C-303/15 (pytanie prejudycjalne Sądu Okręgowego w Ł.) wynika, że wymóg dotyczący zezwolenia na urządzanie gier hazardowych (art. 6 ust. 1 u.g.h.) nie stanowi przepisu technicznego w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE (pkt 88). Nadto, na rozprawie w dniu 13 października 2016 r. TSUE podzielił ten pogląd, orzekając, że: "Artykuł 1 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasady dotyczące usług społeczeństwa informacyjnego w brzmieniu zmienionym na mocy dyrektywy 98/48/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 lipca 1998 r. należy interpretować w ten sposób, że przepis krajowy, taki jak ten będący przedmiotem postępowania głównego, nie wchodzi w zakres pojęcia "przepisów technicznych" w rozumieniu tej dyrektywy, podlegających obowiązkowi zgłoszenia na podstawie art. 8 ust. 1 tej samej dyrektywy, którego naruszenie jest poddane sankcji w postaci braku możliwości stosowania takiego przepisu.". Wypada również wskazać na uchwałę siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 stycznia 2017 r. sygn. akt I KZP 17/16, w której sąd ten odpowiadając na pytanie, czy przepisy art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h. są przepisami technicznymi w rozumieniu art. 1 pkt 11 ww. dyrektywy 98/34/WE, w podjętej uchwale stwierdził m.in., że norma niestosowania krajowego przepisu technicznego, którego projektu nie notyfikowano Komisji Europejskiej, wyłącza możliwość zastosowania w sprawie o przestępstwo z art. 107 § 1 k.k.s. przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h. "Natomiast art. 6 ust. 1 tej ustawy mógł i może nadal stanowić uzupełnienie normy blankietowej zawartej w art. 107 § 1 k.k.s., o ile okoliczności faktyczne konkretnej sprawy pozwalają na ustalenie, że przepis ten ma zastosowanie i został naruszony.". Przy czym, stwierdzić jednak należy, że powyższa uchwała Sądu Najwyższego nie jest wiążąca dla sądu administracyjnego, również z tego powodu, że dotyczyła ona odpowiedzialności za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 Kodeksu karnego skarbowego, a więc spraw karnych. Ponadto, w ww. uchwale II GPS 1/16 Naczelny Sąd Administracyjny nie kwestionował technicznego charakteru przepisu art. 14 ust. 1 u.g.h., stwierdził jednak, że dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE – charakter art. 14 ust. 1 u.g.h. To stwierdzenie Naczelnego Sądu Administracyjnego – co wskazano powyżej – wiąże Sąd rozpoznający sprawę. Mając więc na względzie przytoczone powyżej poglądy wyrażone w orzeczeniach TSUE, Trybunału Konstytucyjnego oraz w uchwale NSA uznać należy, że przepisy te, definiujące pojęcia: "gier na automatach" (są to gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych oraz gry odpowiadające zasadom gier na automatach urządzane przez sieć Internet o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości - art. 2 ust. 3); "kasyna gry" (to wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk – art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a), nie są "przepisami technicznymi" w rozumieniu przepisów dyrektywy 98/34/WE – których istotę szeroko omówiono w uzasadnieniu ww. uchwały NSA. Nie można więc uznać, że projekt tych przepisów powinien być notyfikowany Komisji Europejskiej, a brak tej notyfikacji oznacza naruszenie wskazanych przez skarżącego zasad prawa wspólnotowego wobec czego zakazy i ograniczenia wprowadzone w przepisach u.g.h. powinny być uznane za bezskuteczne. Nieuprawnione jest przy tym rozciąganie skutków braku notyfikacji na całą ustawę o grach hazardowych (na wszystkie jej przepisy), bowiem takiego wniosku nie można wyprowadzić ani z dyrektywy 98/34/WE, ani z orzeczeń TSUE. Mając powyższe rozważania na uwadze, za nieuprawniony należy uznać zarzut naruszenia art. 8 w związku z art. 1 pkt 11 w związku z art. 1 pkt 5 w związku z art. 1 pkt 2 dyrektywy nr 98/34/WE a także art. 120 O.p. poprzez oparcie kwestionowanego orzeczenia na przepisach art. 89 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h. Z treści normatywnej art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. wynika, że urządzającym grę na automatach jest podmiot, który organizuje tę grę hazardową, w szczególności prawny dysponent automatów na których gra była urządzana. Istotne jest też przy tym ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości, natomiast, zgodnie z art. 2 ust. 5 u.g.h., grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Nadto, jak stanowi art. 2 ust. 4 u.g.h., wygraną rzeczową w grach na automatach jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Stosownie także do treści art. 14 ust. 1 u.g.h. – w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie - urządzanie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach dozwolone jest wyłącznie w kasynach gry. Ponadto działalność ta może być kontynuowana na podstawie zezwoleń uzyskanych na podstawie poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm.) - dalej jako "u.g.z.w.", aż do czasu ich wygaśnięcia, stosownie do uregulowania z art. 129 ust. 1 u.g.h. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, za prawidłowe uznać należy ustalenia organów, że poddane kontroli urządzenia umożliwiały grę na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. Wskazują na to ustalenia i wnioski wynikające z przeprowadzonego eksperymentu procesowego a także opinie biegłego sądowego włączone do materiału dowodowego sprawy. Badane automaty służy bowiem do celów komercyjnych, albowiem warunkiem jego uruchomienia było zakredytowanie przez grającego gotówki. Można na nich rozgrywać gry o wygrane pieniężne oraz rzeczowe w postaci punktów kredytowych umożliwiających prowadzenie kolejnych gier, w których gra zawiera element losowy. Wynik uzyskiwany w każdej grze jest niezależny od umiejętności grającego lub jego zdolności psychomotorycznych i intelektualnych. Nie ma on wpływu na to w jakiej konfiguracji zatrzymują się i układają symbole skutkujące wygraną. Należy się również zgodzić z organem odwoławczym, iż skarżący spełnia przesłanki do uznania go za "urządzającego grę" w rozumieniu przepisów u.g.h. Przepisy u.g.h. nie podają definicji pojęcia "urządzający grę", a tylko, że urządzający grę podlega ukaraniu na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Istotne jest też przy tym ustalenie, że gra na automacie została urządzona poza kasynem gry. Uznać więc należy, że kara pieniężna przewidziana w tym przepisie może być nałożona na właściciela automatu, jak i na inną osobę, która zorganizowała przedsięwzięcie polegające na urządzaniu gier na automatach poza kasynem w sytuacji gdy osoba taka była zaangażowana w proces urządzania tych gier, w tym czerpała z nich zyski. Jak wynika z prawidłowo zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego sprawy, skarżący zawarł z prawnym dysponentem ww. automatów tj. [...] Sp. z o.o., umowę najmu części powierzchni lokalu J. H. C. zlokalizowanego przy ul. [...] w S. celem zainstalowania urządzeń do gier. Miesięczny zysk skarżącego wynosił 40% przychodów uzyskiwanych z eksploatacji zainstalowanych urządzeń od sumy przychodów w danym miesiącu. W lokalu oprócz prowadzenia gier na automatach nie stwierdzono jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej. Jednocześnie, w złożonych zeznaniach skarżący potwierdził, że wraz ze swoim pełnomocnikiem D. P. prowadził sprawy związane z lokalem, tj. utrzymaniem w nim porządku, otwieraniem, zamykaniem, zatrudnianiem personelu oraz ewentualną obsługą automatów, tzn. wypłatą pieniędzy z automatów i przywożeniem brakujących pieniędzy do sejfu na ewentualne wypłaty. Okoliczność obsługi automatów potwierdzają również inne dowody zgromadzone w sprawie tj. formularze pokwitowań potwierdzających osiągnięcie wygranych na automatach, z który wynika, że podpisywał je skarżący lub inny pracownik salonu. Nadto, zeznania świadków: R. P. (gracza) z dnia [...] r., D. J. (gracza) z dnia [...] r., O. M. K. (pracownika) z dnia [...] r. oraz M. G. (kierownika salonu gier) z dnia [...] r. potwierdzają także, że wygraną wypłacał personel lokalu. Ponadto, nie można pominąć, iż skarżący pobierał również pożytek w formie wpłat wniesionych przez graczy do automatu (40% zysku). Uzależnienie czynszu od zysków z urządzania gier w lokalu, do którego tytuł prawny posiadał skarżący, pozwala na przyjęcie istnienia po jego stronie interesu faktycznego i finansowego w tym, by zyski uzyskiwane z tych gier były jak największe. W ten sposób nie działał on już tylko jako osoba jedynie udostępniająca lokal, otrzymująca stały czynsz niezależny od przychodów osiąganych z automatów, ale nadto był zainteresowanym, by przychody z tego tytułu były jak najwyższe, gdyż wówczas również on osiągał wyższe przychody. Nie był on tylko i wyłącznie podwykonawcą osoby urządzającej grę, ale jej animatorem będącym istotnie zainteresowanym jej wynikami. O czynnym uczestnictwie skarżącego w urządzaniu gier świadczy również fakt, że w lokalu oprócz prowadzenia gier na automatach nie stwierdzono prowadzenia jakiejkolwiek innej działalności gospodarczej. Tym samym, dochody z gier były jedynym źródeł dochodu skarżącego, a zatem niewątpliwe jego celem było osiąganie z tej działalności jak najwyższych dochodów. Mając na względzie powyższe ustalenia organów, należy zgodzić się ze stanowiskiem, że skarżący podejmując czynności związane z uzgodnieniem warunków wstawienia automatu do lokalu z inną osobą, umiejscowieniem automatów i podłączeniem go do sieci elektrycznej niezbędnej do jego funkcjonowania, włączaniem/ wyłączaniem automatów, realizacją wygranej pieniężnej, zapewnił warunki do korzystania z gier zainstalowanych na wstawionym do jego lokalu automacie do gier hazardowych, gdyż a zatem niewątpliwie zorganizował klientom lokalu przedsięwzięcie w postaci gier na automatach. Z akt administracyjnych nie wynika jednocześnie, aby skarżący dysponował koncesją na prowadzenie kasyna albo zezwoleniem wydanym na podstawie u.g.z.w., które w chwili kontroli jeszcze nie wygasło. W tym stanie sprawy, organy prawidłowo uznały, że istnieją podstawy do wymierzenia skarżącemu kary za urządzanie gier na automacie na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Za niezasadny należało również uznać zarzut naruszenia art. 165b § 1 O.p., zgodnie z którym w przypadku ujawnienia przez kontrolę podatkową nieprawidłowości co do wywiązywania się przez kontrolowanego z obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego oraz niezłożenia przez podatnika deklaracji lub niedokonania przez niego korekty deklaracji w całości uwzględniającej ujawnione nieprawidłowości, organ podatkowy wszczyna postępowanie podatkowe w sprawie, która była przedmiotem kontroli podatkowej, nie później niż w terminie 6 miesięcy od zakończenia kontroli. Przytoczony przepis dotyczy sytuacji przeprowadzenia uprzedniej kontroli podatkowej na podstawie art. 280 i nast. O.p. Natomiast przeprowadzone przez funkcjonariuszy celnych w dniu [...] r. czynności zostały podjęte w trybie przepisów o postępowaniu karno-skarbowym w związku z podejrzeniem popełnienia czynu określonego w art. 107 § 3 k.k.s. W sprawie nie prowadzono zatem kontroli podatkowej w rozumieniu O.p. Zgodzić należy się ponadto, że konstrukcja art. 165b O.p. ma zastosowanie do zobowiązań, w których ma zastosowanie "samo wymiar" (por. H. Dzwonkowski, O.p. Komentarz, Legalis 2018, t. 2 do art. 165b), a tym samym nie sposób zastosować tego przepisu w odniesieniu do kar administracyjnych (por. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 24 października 2018 r., II SA/Go 604/18). Odnośnie zawartego w skardze wniosku dowodowego sąd uznał, że nie miał on wpływu na wynik sprawy. Przedłożone kserokopie obejmowały orzeczenie Sądu Najwyższego, które jest znanym sądowi z urzędu, a ponadto opinie prawne i wypowiedzi przedstawicieli nauki, które nie mogą stanowić dowodu z dokumentu o którym mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a., bowiem mają na celu jedynie wzmocnienie argumentacji zawartej w skardze i są w istocie przedstawieniem własnego poglądu na sprawę, odmiennego od stanowiska organu podatkowego. W konsekwencji, sąd nie znalazł zatem podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub naruszeniem przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie sprawy sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - oddalił skargę. Wszystkie przywołane orzeczenia sądów administracyjnych opublikowane są w również internetowej bazie orzeczeń NSA - [...]