SA/Sz 1012/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska /spr./ Sędziowie Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz Asesor WSA Nadzieja Karczmarczyk Protokolant Anna Malinowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2004r. sprawy ze skargi K. G. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [..] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998r. o d d a l a skargę Decyzją z dnia [...]. Nr [...] wydaną na podstawie art. 21 § 1 pkt 2, art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a" ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./, art. 20 ust.1 i 3, art. 30 ust.1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz U. z 1993r. nr 90 poz. 416 ze zm./, Izba Skarbowa uchyliła w części decyzję Urzędu skarbowego w [...] z dnia 20 listopada 2000r. Nr [...] ustalającą K. G. podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998r. w kwocie [...] zł od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach bądź pochodzących ze źródeł nie ujawnionych i orzekła zobowiązanie podatkowe K. G. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998r. od dochodów z nie ujawnionych źródeł bądź nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach w kwocie [...] zł. Jak wynika z decyzji z dnia [...]. w odwołaniu wniesionym przez podatnika podzielony został zarzut naruszenia prawa tj. art. 20 ust.1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 1993r. Nr 80,Piz. 416 ze z m./ przez błędną jego interpretację oraz art. 122 , 180 § 1 i 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm./ poprzez naruszenie zasad postępowania podatkowego w stopniu mającym decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Rozpatrując odwołanie, Izba Skarbowa ustaliła, że podatnik: uzyskał następujące dochody opodatkowane lub wolne od opodatkowania - w roku 1998 - [...] zł. - w latach poprzednich - [...] zł. żona podatnika uzyskała następujące dochody: - w 1998r. - [...] zł. - w latach poprzednich - [...] zł Podatnik poniósł przed 1998r. wydatki w kwocie [...] zł na które składały się: - wpłaty podatków wraz z odsetkami 1996r. - kwota [...] zł., za 1997r. kwota [...] zł. - wpłaty z tytułu składek ZUS za okres od 1995 do 1997r. kwota [...] zł, - wydatki w kwocie [...] zł z tytułu czynszu dzierżawnego. Ujawnione dochody małż. G. zgromadzone w latach poprzednich, którym mogli dysponować w 1998r. wynosiły co najwyżej [...] zł. Ogółem ujawnione dochody zgromadzone przez małż. G. w 1998r. i w latach poprzednich wynosiły co najwyższej [...] zł. Z w/w kwoty małżonkowie ponieśli wspólne wydatki w wysokości co najmniej [...] zł na remont lokalu mieszkalnego w kwocie [...] zł oraz na zakup lokalu mieszkalnego w kwocie [...] zł. Pozostała im do dyspozycji kwota [...] zł. Podatnik poniósł w 1998r. samodzielne wydatki w wysokości co najmniej [...] zł , na które składały się: - wpłaty podatków - [...] zł, - składki na ubezpieczenie - [...] zł, - dzierżawa lokalu użytkowego - [...] zł, - pożyczki udzielone w 1998r. R. Z. w ogólnej kwocie [...] zł. Według oświadczenia podatnika wydatki były pokryte pożyczkami: - od matki w wysokości - [...] zł - od M.P. w wysokości - [...] zł oraz kwotę [...] zł DEM uzyskaną przez podatnika w wyniku pracy w handlu w czasie pobytów za granicę w latach 1998r. - 1992r. w byłej NRD i na Węgrzech, a także kwotę [...] zł uzyskaną w 1996r. z tytułu skupu i sprzedaży świadectw udziałowych wymienionych na akcje narodowych funduszy inwestycyjnych. Organ odwoławczy nie uznał dochodów z pracy za granicą oraz dochodów ze sprzedaży świadectw NFI. Dochody te w ocenie organu nie zostały udokumentowane. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego podniesiono zarzuty odnośnie nie uznanych dowodów podniesionych wcześniej w odwołaniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż stosownie do regulacji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271), sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skarga nie jest zasadna. Regulując opodatkowanie podatkiem dochodowym dochody osób fizycznych, ustawa z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 ze zm./ stanowi przede wszystkim w art. 3 ust.1, że osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub przebywające czasowo na tym terytorium w danym roku dłużej niż 183 dni, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów /nieograniczony obowiązek podatkowy/, zaś określając w art. 10 ust.1 Katalog źródeł przychodów -zalicza do nich też, obok źródeł wcześniej wymienionych - także "inne źródła" , za przychody z tych źródeł uważając także m.in. przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzące ze źródeł nie ujawnionych ustala się według art. 20 ust.3 tej ustawy na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tymże roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania . Tak ustalonego przychodu nie łączy się z przychodami /dochodami/ z innych źródeł i pobiera od niego podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu /art. 30 ust.1 pkt 7 ustawy o podatku dochodów od osób fizycznych/. Z przedstawionej regulacji wynika, że ustalenia podlegającego opodatkowaniu przychodu, nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych, wymaga z jednej strony ustalenia wysokości poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartości zgromadzonego przezeń w tym roku mienia, z drugiej zaś strony - ustalenia wielkości takiego mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach poprzednich , które to mienie pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, bowiem tylko takie mienie może być uznane za mienie pokrywające poniesione przez podatnika w danym roku podatkowym wydatki oraz wartość zgromadzonego przezeń w tym roku mienia. Jest oczywiste, że stanowiąc że przedmiot postępowania podatkowego ustalenia, dotyczące wysokości przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych, należą do zadań prowadzącego to postępowanie organu podatkowego, na którym też spoczywa ciężar dowodzenia faktów wskazujących na wysokość poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartość zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia. O ile więc na podatniku nie spoczywa ciężar dowodzenia tego, jakie w roku podatkowym poniósł wydatki lub jakiej wartości mienie zostało przez niego zgromadzone, o tyle z natury rzeczy i charakteru prawno-podatkowego instytucji opodatkowania przychodów, nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych wynika, że ciężar dowodzenia tego, iż wydatki te i wartości znajdując pokrycie w mieniu zgromadzonym, w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania ; przerzucony został na podatnika, on tylko bowiem jest dysponentem pełnej wiedzy na temat przychodów uzyskanych w badanym roku i latach poprzednich . Dowody zgromadzone w postępowaniu, zgodnie z art. 191 Ordynacji podatkowej podlegają ocenie organów podatkowych, które dokonując tej oceny ustalają prawdę materialną i według swojej wiedzy, doświadczenia i wewnętrznego przekonania oceniają ich wartości. W rozpatrywanej przez Sąd sprawie Izba Skarbowa wydając zaskarżoną decyzję była związana oceną jakiej dokonał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 listopada 2002r. Sygn. akt SA/Sz 669/01. Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że organy podatkowe naruszyły prawo w odniesieniu do dwóch kwestii, pożyczek pieniężnych jako pokrycia poniesionych wydatków oraz kwestii podatku od towarów i usług, a ściślej podatku należnego potraktowanego przez organy podatkowe jako wydatek podatnika. Co się zaś tyczy pozostałych zagadnień występujących w sprawie, to Sąd we wskazanym wyżej wyroku stwierdził, że nie budzą wątpliwości ustalenia i ocena dowodów dokonana przez organy podatkowe w odniesieniu do wskazanych źródeł przychodu ze sprzedaży świadectw udziałowych Ocena ta wiąże również skład orzekający w niniejszej sprawie. Na gruncie stanu faktycznego jaki ujawniony został w postępowaniu podatkowym poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji trafne jest stanowisko, że wskazane dochody z pracy za granicą nie zostały należycie udokumentowane, nie mogą zatem być uznane za przychody pokrywające wydatki podatnika. Z tych przyczyn Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę.