SA/Sz 1304/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Krystyna Zaremba Sędziowie: Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz /spr./ Sędzia NSA Marian Jaździński Protokolant Krzysztof Kapelczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 grudnia 2004 r. sprawy ze skargi A. A. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc grudzień 1998 r. o d d a l a skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 9, art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), § 54 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 z późn. zm.), art. 21 § 1 pkt 1 oraz art. 207 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), art. 24 pkt 1 i art. 31 pkt 1 ustawy z dnia 28 września 1991r. o kontroli skarbowej (tj.: Dz.U. z 1999r. Nr 54, poz. 572 z późn. zm.), określił A.A. - FH "D." w K., zobowiązanie w podatku od towarów i usług za grudzień 1998r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu swojej decyzji organ kontroli skarbowej wskazał, iż w wyniku przeprowadzonej kontroli m.in. w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za 1998r. stwierdzono, że FH "D." ujęła w rejestrze zakupu VAT oraz rozliczyła w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 1998r. podatek naliczony w łącznej kwocie [...] zł, wynikający z wystawionych przez FHU R. Ż. z siedzibą w K. sześciu faktur VAT o numerach: [...] z [...]. W wyniku czynności wyjaśniających przeprowadzonych przez organ ustalono, że sprzedaż, którą miały dokumentować przedmiotowe faktury faktycznie nie miała miejsca, ponieważ R. Ż.- FHU, nie dokonywała dostaw towarów, a jedynie wystawiała faktury "puste", które wysyłała pocztą. Wobec tego, Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, iż wynikający z tych faktur podatek naliczony został przez podatniczkę bezpodstawnie odliczony. W odwołaniu od powyższej decyzji A. A. wskazując, iż nie zgadza się z rozstrzygnięciem organu kontroli skarbowej, wniosła o uznanie rejestrów zakupu i sprzedaży VAT prowadzonych przez FH "D." oraz odrzuconego podatku VAT. Podatniczka stwierdziła, iż decyzja Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej jest krzywdząca, niesprawiedliwa i bezpodstawna, gdyż podejmowane przez podatniczkę działania zawsze były zgodne z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku VAT. Odwołująca dowodziła, iż jako podmiot gospodarczy dokonujący transakcji kupna-sprzedaży nie miała żadnego wpływu na to, czy dany kontrahent prowadzi działalność i ewidencję w sposób rzetelny, zwłaszcza, że nie miała obowiązku ani uprawnień do kontrolowania wiarygodności kontrahenta. Izba Skarbowa, decyzją z dnia [...] Nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz art. 9, art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i § 54 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, utrzymała w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej. W uzasadnieniu decyzji Izby Skarbowa wskazała, iż ustalone w wyniku czynności wyjaśniających okoliczności, w jakich nastąpiło wystawienie sześciu faktur VAT przez FHU R. Ż., stanowią wystarczającą podstawę do stwierdzenia, że przedmiotowe faktury odzwierciedlają czynności niedokonane. Organ odwoławczy wyjaśnił, że skoro nie było zapłaty podatku należnego wynikającego ze spornych faktur, zasadnym było powołanie w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej przepisu § 54 ust. 4 pkt 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 grudnia 1997r. i w konsekwencji ustanowienie braku prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę [...] zł. Ponadto Izba Skarbowa wskazała, iż stosowanie prawa nie może być rozpatrywane w kategoriach krzywdy czy niesprawiedliwości, zaś argumentacja podatniczki o braku możliwości weryfikacji kontrahenta jest bezskuteczna. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, A.A. wniosła do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie skargę, w której domaga się uznania rejestrów zakupu i sprzedaży VAT za 1998r. oraz przywrócenia odrzuconego podatku VAT. W uzasadnieniu skargi skarżąca wskazuje na brak możliwości sprawdzenia uprawnień sprzedawcy do wystawienia faktury VAT. A. A. podkreśla również, iż prowadziła działalność gospodarczą zgodnie z obowiązującymi przepisami. Transakcje i rozliczenia z Urzędem Skarbowym dokonywano zgodnie z prawem, zaś wcześniejsze kontrole nie ujawniały nieprawidłowości, co stanowi potwierdzenie prowadzenia ewidencji w sposób rzetelny. Wobec powyższego, skarżąca stoi na stanowisku, iż nie powinna ponosić odpowiedzialności i konsekwencji nieprawidłowości popełnionych przez inny podmiot. Izba Skarbowa w odpowiedzi na skargę wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie zważył, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż z dniem 1 stycznia 2004r., na podstawie art. 85 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę – prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze. zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skarga okazała się nieuzasadnioną, nie zachodzą bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna nie odpowiada przepisom prawa. Przewidując w art. 19 ust. 1, że podatnik podatku od towarów i usług ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego mu przy nabyciu towarów i usług, ustawa z 8.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) określiła zarazem, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług, a w przypadku importu - suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego (art. 19 ust. 2). Zawierając listę towarów i usług, przy nabyciu których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego (art. 25), omawiana ustawa upoważniła zarazem Ministra Finansów w art. 23 do określenia, w drodze rozporządzenia, listy towarów i usług oraz przypadków, w których nabycie towarów lub usług nie uprawnia do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku, o jakim mowa w art. 21. W oparciu o powyższe ustawowe upoważnienie wydane zostało przez Ministra Finansów rozporządzenie z dnia 15.12.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024 ze zm.), w którym określone zostały (§ 54 ust. 4) przypadki, w których wystawione faktury lub faktury korygujące nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Wśród zamieszczonych w tym przepisie przypadków znajduje się również przypadek, w którym sprzedaż towaru lub usługi udokumentowana została fakturą wystawioną przez podmiot nie istniejący lub nie uprawniony do wystawiania faktur (§ 54 ust. 4 pkt 1 lit. "a"), a także przypadek, w którym nabywca towarów i usług posiada fakturę nie mającą potwierdzenia kopią u sprzedawcy (§ 54 ust. 4 pkt 2), o ile w takim przypadku wystawca faktury nie uwzględnił wykazanej w fakturze sprzedaży i podatku należnego w deklaracji dla podatku od towarów i usług (§ 54 ust. 9). Jak to podkreślono w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16.06.1998 r. , Sygn. akt U. 9/97, uznającego za konstytucyjny przepis § 54 ust. 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 15.12.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 156, poz. 1024), z istoty podatku od towarów i usług, jako podatku od "wartości dodanej", wynika, że prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług jest prawem warunkowym i skorzystanie z niego uzależnione jest od tego, czy poprzedni podatnik we wcześniejszej fazie produkcji lub dystrybucji podatek ten uiścił. Nabywca towarów i usług może potrącić tylko podatek uiszczony przez zbywcę. Podatek nie uiszczony obciąża nabywcę, choćby był on w dobrej wierze, co nie stoi na przeszkodzie dochodzeniu przez niego odszkodowania od zbywcy za poniesioną szkodę. W rozpatrywanej sprawie nie zostały w istocie zakwestionowane przez skarżącą podatniczkę ustalenia faktyczne, jakie legły u podstaw zaskarżonej decyzji ostatecznej. Poza stwierdzeniem, że ustalenia te nie pokrywają się z rzeczywistością nie wykazała ona ani tego, że zakwestionowane faktury wystawione zostały przez jego kontrahenta będącego w dacie ich wystawienia zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług rzeczywiście wykonującym czynności opodatkowane tym podatkiem, ani tego, że w przypadku braku potwierdzenia faktur kopią u sprzedawcy wykazany w tych fakturach podatek został przez sprzedawcę zadeklarowany w deklaracji dla podatku od towarów i usług. Dokonana w tej sytuacji przez organy podatkowe kwalifikacja tych faktur jako dokumentów nie dających podstawy do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku w fakturach tych naliczonego jest kwalifikacją mającą swoje oparcie w przywołanych wyżej regulacjach prawnych. Nie znajdując w tych warunkach podstaw do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja ostateczna wydana została z naruszeniem prawa, orzec należało o oddaleniu skargi jako nieuzasadnionej (art. 151 ustawy z dnia 30.08.2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz.U. Nr 151, poz. 1270).