SA/Sz 1445/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marian Jaździński Sędziowie: Sędzia NSA Zofia Przegalińska /spr./ Sędzia WSA Alicja Polańska Protokolant Karolina Borowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 25 maja 2005 r. sprawy ze skargi M-Spółki z o.o na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...]. Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za czerwiec 1997 r. 1. u c h y l a zaskarżoną decyzję 2. stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu Zaskarżoną decyzją , wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit.a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137,poz.926 ze zm.), Izba Skarbowa uchyliła w części decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] określającą Spółce z o.o. "M" z siedzibą w za czerwiec 1997 r. nadwyżkę podatku należnego nad naliczonym do wypłaty w kwocie [...] zł, zaległość podatkową w kwocie [...] zł oraz ustalającą dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł i określiła w tej części zobowiązanie podatkowe Spółki w kwocie [...] zł zaległość podatkową [...] zł oraz dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...] zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że przedmiotem działalności Spółki z o.o. " M " w 1997 r. był najem i dzierżawa pomieszczeń niemieszkalnych na działalność gospodarczą. W czerwcu 1997 r. Spółka z o.o. "M" wystawiła fakturę VAT nr [...] z dnia 02.06.1997r dla N. Spółka z o.o. na kwotę [...] zł, podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł. W fakturze tej odrębnie wykazano jako sprzedaż zwolnioną z opodatkowania podatek od nieruchomości w kwocie [...] zł oraz opłatę za wieczyste użytkowanie w kwocie [...] zł. Inspektor Kontroli Skarbowej uznał, że w przypadku gdy wydzierżawiający obciąża dzierżawcę również podatkiem od nieruchomości oraz opłatą za wieczyste użytkowanie, to nie jest to zobowiązanie podatkowe dzierżawców. Stanowi to część kwoty należnej z tytułu świadczonej usługi i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 18 ust 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Inspektor, zakwestionował też fakturę VAT nr 58 z dnia 13 sierpnia 1997r. wystawioną przez notariusza za sporządzenie aktów notarialnych. W związku z powyższym Inspektor Kontroli Skarbowej stwierdził, że Spółka zaniżyła zadeklarowane za sierpień 1997 r. zobowiązanie podatkowe, co zgodnie z art. 27 ust 5 ustawy skutkowało ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości 30 % kwoty zaniżenia. Od decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej, Spółka z o.o. "M" wniosła odwołanie do Izby Skarbowej , a następnie po utrzymaniu decyzji przez ten organ wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie. Wyrokiem z dnia 20 lutego 2003r., sygn. akt SA/Sz 897/01 NSA uchylił zaskarżoną decyzję Izby Skarbowej z dnia 19 lutego 2001r. nr [...]. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że prawidłowe jest stanowisko organów w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług podatku od nieruchomości i opłaty z tytułu wieczystego użytkowania gruntu, były to bowiem należności z tytułu świadczenia usługi najmu i jako takie stanowiły podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Uchylenie przez Sąd decyzji nastąpiło z tej przyczyny, że w ocenie Sądu organ podatkowy błędnie przyjął za podstawę opodatkowania kwoty czynszu wynikające z umowy, zamiast ustalić czy i w jakim stopniu poczynione przez najemcę nakłady na oddaną mu do używania rzecz stanowiły dla wynajmującego wynagrodzenia za tę usługę. Po ponownym rozpatrzeniu odwołania Izba Skarbowa uchyliła w części decyzję Inspektora Kontroli Skarbowej uznając, za niezasadne jego stanowisko w związku z opłatą notarialną podtrzymała natomiast dotychczasowe stanowisko co do tego, że nie naliczenie i nie odprowadzenie podatku VAT od kwot otrzymanych przez Spółkę z o.o. "M" jako równowartość podatku od nieruchomości i opłaty za wieczyste użytkowanie gruntu jest sprzeczne z przepisem art 15 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem będąc świadczeniem niewątpliwie związanym z odpłatnym świadczeniem usługi najmu, otrzymane prze Spółkę kwoty, stanowiące refundację podatku od nieruchomości i opłat za wieczyste użytkowanie gruntu, były należnościami z tytułu świadczenia tej usługi i jako takie stanowiły podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W kwestii, która była przyczyną uchylenia przez NSA decyzji wyrokiem z dnia 20 lutego 2003r. sygn. akt SA/Sz 897/01 Izba Skarbowa ustaliła, ze wartość nakładów nie może być przyjęta do rozliczenia podatku od towarów i usług za czerwiec 1997r., gdyż umowa dzierżawy z dnia 19 kwietnia 1997r. nie zawierała postanowień dotyczących zwolnienia z obowiązku ponoszenia czynszu ze względu na ponoszone nakłady. W skardze wniesionej do Naczelnego Sadu Administracyjnego na decyzję Izby Skarbowej w Szczecinie z dnia 26 czerwca 2003r. pełnomocnik Spółki z o.o. "M" nie zgodził się ze stanowiskiem, że podatki i opłaty publiczno-prawne jako kwoty refundowane wynajmującemu w ramach umowy najmu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nadto w skardze zarzucono, ze organ odwoławczy nie ustosunkował się do tej części uzasadnienia wyroku NSA, w której Sąd ten wyraźnie wskazał, iż należy rozważyć czy i w jakim stopniu poczynione nakłady przez najemcę stanowią dla wynajmującego wynagrodzenie. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi, jednakże w późniejszym wniosku o przeprowadzenie postępowania mediacyjnego podała, że w zaskarżonych decyzjach zaniżony podatek został obliczony nieprawidłowo. W przypadku czerwca 1997r. zaniżenie wynosi [...] zł a nie [...] zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny z w a ż y ł, co następuje: Podniesione w skardze zarzuty nie mogą być uwzględnione. Stosownie bowiem do treści art 98 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 z 2002r., poz. 1271) ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym przed dniem 1 stycznia 2004r. wiąże w sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz organ, którego działanie lub bezczynność były przedmiotem zaskarżenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie orzekający w niniejszej sprawie jest zatem związany oceną jaką w uzasadnieniu wyroku z dnia 20 lutego 2003r. sygn. akt SA/Sz 898/01 przedstawił Naczelny Sąd Administracyjny. Oznacza to, że kwota będąca refundacją podatku od nieruchomości i opłaty z tytułu wieczystego użytkowania jako element czynszu najmu/dzierżawy należnego Spółce podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Niezasadny jest zarzut zawarty w skardze co do tego, że organ odwoławczy nie ustosunkował się do kwestii, która była przyczyna uchylenia przez NSA decyzji Izby Skarbowej z dnia 19 lutego 2001r. W zaskarżonej decyzji wyraźnie wskazano, iż umowa dzierżawy z 19 kwietnia 1997r. nie zawierała postanowień dotyczących zwolnienia z obowiązku ponoszenia czynszu ze względu na ponoszone przez wydzierżawiającego nakłady na dzierżawioną rzecz. Do tej części wypowiedzi organu odwoławczego w skardze nie podniesiono żadnych zastrzeżeń. Z uwagi na dostrzeżone już po wniesieniu odpowiedzi na skargę błędy w wyliczeniu podatku, pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w Szczecinie wniósł na rozprawie o częściowe uchylenie zaskarżonej decyzji. Jednakże, mimo że art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) przewiduje możliwość częściowego uchylenia decyzji, to jednak w niniejszej sprawie oznaczałoby to, że Sąd określałby zobowiązanie skarżącej Spółki, co z uwagi na art. 3 § 1 powołanej wyżej ustawy nie może mieć miejsca. Zgodnie bowiem z tym przepisem sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej. Uznając zatem, że zaskarżona decyzja narusza prawo określając w sposób nieprawidłowy wysokość zaniżenia podatku należnego na podstawie art 145 § 1 lit. a ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz na podstawie art. 200 tej ustawy orzeczono jak w sentencji.