SA/Sz 2122/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska Sędziowie: Sędzia NSA Krystyna Zaremba Sędzia WSA Marzena Kowalewska [spr.] Protokolant Anna Kalisiak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 5 listopada 2004r. sprawy ze skargi "O " S. A. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie zaliczenia na poczet zaległości podatkowych I. u c h y l a zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Izby Celnej z [...] Nr [...] II. z a s ą d z a od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania III. zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu. Dyrektor Urzędu Celnego postanowieniem nr [...] z dnia[...] . zaliczył pobraną z rachunku bankowego kwotę w wysokości [...] zł na podatki: od towarów i usług i akcyzowy, naliczone przez Urząd Celny [...] jako płatnika w [...] i[...] , w łącznej kwocie [...] zł, oraz należne od tej kwoty odsetki za zwłokę, a także koszty upomnienia i koszty egzekucyjne, stwierdzając jednocześnie, iż kwoty należności zostały uregulowane w całości. Przedmiotowe postanowienie zostało uchylone w całości postanowieniem Prezesa Głównego Urzędu Ceł nr [...] z dnia[...] . a sprawa przekazana do ponownego rozpatrzenia sprawy przez organ I instancji. Przekazując sprawę organ odwoławczy wskazał, iż w ponownym rozpatrzeniu organ celny winien w pierwszej kolejności odrębnym postanowieniem rozliczyć koszty egzekucyjne i koszty upomnienia, a następnie zaliczyć pozostałą kwotę, postanowieniem wydanym na podstawie art. 273 § 1 pkt 2 a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa, na poczet należności podatkowych. W związku z powyższym Dyrektor Izby Celnej Referat Egzekucyjny postanowieniem nr [...] z dnia[...] . stwierdził powstanie kosztów obejmujących koszty upomnienia i koszty egzekucyjne powstałe przy zajęciu rachunku bankowego, i zarachowanie na ich pokrycie kwoty [....] zł. Pozostałą kwotę w wysokości [...] zł postanowieniem nr [...] z dnia [...] . na podstawie art. 273 § 1 pkt 2 a) ustawy Ordynacja podatkowa rozliczył wpłatę z zajętego w ramach postępowania egzekucyjnego rachunku bankowego O. S.A. w Banku Oddział w P. na poczet podatku VAT, podatku akcyzowego i odsetek od tej kwoty według zasad i w wysokości określonych w odrębnych przepisach w sprawie pobierania odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. We wniosku o ponowne rozpoznanie sprawy strona wniosła o uchylenie przedmiotowego postanowienia zarzucając naruszenie: - art. 273 § 1 pkt 2 a) w zw. z art. 13 ustawy Ordynacja podatkowa tj. brak po stronie organu celnego przymiotu organu podatkowego, brak stosownego odesłania w przepisach kodeksu celnego do odpowiedniego stosowania powołanego przepisu Działu V Ordynacji podatkowej, - art. 234 w zw. z art. 239 oraz art. 233 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez wydania postanowienia na niekorzyść strony, - § 7 ust.1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 31.12.1997 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy Ordynacja podatkowa przez jego pominięciu, - art. 40 ust.2 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym poprzez jego niezastosowanie, - art. 26 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji a ponadto - § 7 rozporządzenia w sprawie wykonania przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji - art. 11 c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - art. 3 § 1 oraz art. 26 § 1 w zw. z art. 1a pkt 13 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Dyrektor Izby Celnej po ponownym rozpoznaniu sprawy postanowieniem nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ uznał, że zgodnie z przepisem art. 11 ustawy z dnia[...] . o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym urząd celny zobowiązany został do pobrania obliczonych podatków, przy czym pobór miał następować w terminie i na warunkach określonych dla zapłaty cła. Dalej organ podaje, że z powyższego wynika, iż termin do zapłaty podatków obliczonych w JDA SAD nr [...] dnia[...] . mijał w dniu[...] ., a termin do zapłaty podatków obliczonych w JDA S3D -[...] w dniu[...] . Ponieważ Strona nie wykonała w terminie płatności ciążącego na niej obowiązku, należne są odsetki za zwłokę, które zgodnie z art. 55 Ordynacji podatkowej należy uiścić bez dodatkowego wezwania w myśl art. 242 § 2 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. -Kodeks celny, obowiązującej od dnia 1 stycznia 1998r. Ponadto niewykonanie obowiązku spowodowało, że urząd celny będący organem egzekucyjnym pobrał przedmiotowe kwoty z rachunku bankowego. Dalej organ podaje, że przepis art. 54 § 1 Ordynacji podatkowej enumeratywnie wylicza przypadki. gdy odsetek za zwłokę nie nalicza się. W katalogu tym nie ma przesłanek określonych w art. 40 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 maja 1995r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz. U. nr 74, poz. 368 z późn. zm.). W związku z powyższym wstrzymanie wykonania decyzji, o którym mowa w ww. przepisach ustawy o NSA nie przerywa biegu odsetek za zwłokę, o których mowa w art. 242 § 2 ustawy Kodeks celny. Zarzut Strony, iż naliczając odsetki w okresie wstrzymania wykonania decyzji naruszono przepis art. 40 ust. 2 ustawy o Naczelnym Sądzie Administracyjnym jest niesłuszny. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Dyrektora Izby Celnej, prawidłowo rozliczono kwotę pobraną z zajętego rachunku bankowego należącego do O. S.A. na należny podatek od towarów i usług i podatek akcyzowy oraz odsetki za zwłokę z tytułu nieterminowego uiszczenia należności, a także w prawidłowy sposób ustalono datę naliczania tych odsetek. Dalej organ podaje, że na skutek zażalenia O. S.A. zostało wydane postanowienie Prezesa Głównego Urzędu Ceł nr [...] z dnia[...] ., w którym organ odwoławczy uchylił postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania, a organ ponownie rozstrzygający sprawę uwzględnił wszelkie wskazówki organu odwoławczego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy "O" spółka Akcyjna z siedzibą w P. wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. oraz zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego, z zarzutami jak w odwołaniu, podnosząc dodatkowo, że przy ponownym rozpoznaniu sprawy Dyrektor Izby Celnej nie odniósł się do wszystkich zarzutów odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie z uzasadnieniem jak w rozstrzygnięciu. Organ dodatkowo wskazał, że zamieszczenie art. 273 w Dziale V Ordynacji jest nieporozumieniem ponieważ zaliczenie na poczet należności pozostaje w związku z realizacją zobowiązań podatkowych. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądowa kontrola zaskarżonej postępowania prowadzona na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) wykazała, że skarga jest uzasadniona. Właściwość Sądu ustalono na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 153, poz. 1271) przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W myśl tego przepisu sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne. Zgodnie z art. 273 § 1 pkt 2 lit a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), organ podatkowy wydaje postanowienie w sprawach zaliczenia na poczet zaległości podatkowych wpłaty dokonanej przez podatnika (...). Zaś na ww. postanowienie przysługuje zażalenie, co wynika z § 2 tego artykułu. Ordynacja podatkowa wyraźnie różnicuje postępowanie, którego przedmiotem są kwestie związane z określeniem kwoty zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej bądź nadpłaty, od postępowania czy też czynności, których celem jest zaliczenie na poczet istniejących zaległości podatkowych dokonanej przez podatnika wpłaty. Tryb ten ma inny przedmiot rozstrzygania jest trybem odrębnym, niezależnym. Jakkolwiek z zaliczeniem wpłaty na poczet zaległości podatkowej organ nie prowadzi żadnego postępowania czy też nie podejmuje czynności sprawdzających to nie zmienia to tego, że ustawodawca zamieścił przytoczony art. 273 w Dziale V Ordynacji podatkowej, zatytułowanym - Czynności sprawdzające. Z przepisu art. 273 § 1 pkt 2 lit a) ww ustawy wynika, po pierwsze, że postanowienie może wydać organ podatkowy. Zgodnie zaś z art. 13 ww ustawy organem podatkowym jest stosownie do swojej właściwości: urząd skarbowy, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa, izba skarbowa, samorządowe kolegium odwoławcze, Minister właściwy do spraw finansów publicznych. Odrębne przepisy mogą nadać innym organom uprawnienia organu podatkowego i odsyłać do odpowiedniego stosowania przepisów podatkowych w tym ustawy Ordynacja podatkowa. Postępowanie celne regulowane jest przepisami ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. kodeks celny (Dz.U. Nr 23, poz.117 ze zm.). Art. 262 tej ustawy odsyła do stosowania w postępowaniu w sprawach celnych i to odpowiednio, przepisu art. 12 oraz przepisów Działu IV Ordynacji podatkowej. Zaś art. 242 § 2 ustawy kodeks celny odsyła przy pobieraniu odsetek za zwłokę do stosowania zasad i wysokości określonej w odrębnych przepisach (...). Zauważyć jednocześnie należy, że powoływanie się przez organy celne w przedmiotowej sprawie na przepis art. 262 kodeksu celnego nie może znaleźć zastosowanie albowiem jak wynika z akt sprawy w dacie [...] nie było prowadzone postępowanie celne (zostało przed tą datą zakończone prawomocną decyzją), a tylko w sytuacji gdyby prowadzone było postępowanie celne znalazłyby odpowiednie zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej i to tylko Działu IV, art. 12 i odnośnie zasad poboru oraz wysokości odsetek za zwłokę. Żaden przepis ustawy kodeks celny, czy art. 11 c ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), nie nadaje organom celnym przymiotu organu podatkowego i nie odsyła do stosowania innych poza wymienionymi przepisów ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto w sprawie będącej przedmiotem skargi, postanowienie z dnia[...] . zostało wydane przez Izbę Celną Referat Egzekucyjny czyli organ egzekucyjny, zaś przepis z art. 273 § 1 pkt 2 lit a) Ordynacji podatkowej może stanowić podstawę działania przez organ podatkowy. Po drugie przepis art. 273 § 1 pkt 2 lit a) Ordynacji dotyczy zaliczenia na poczet zaległości podatkowej wpłaty dokonanej przez podatnika. Literalne brzmienie tego przepisu nie pozostawia jakichkolwiek wątpliwości, że wpłata ta dotyczy wpłaty własnej podatnika. Podatnikiem zaś zgodnie z art. 7 Ordynacji podatkowej jest osoba fizyczna, osoba prawna jednostka organizacyjna nie mająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Z zaskarżonego zaś postanowienia wynika, że kwota [...] zł będąca w dyspozycji organu została przekazana przez Bank Oddział w P. z zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego tj. O. spółki Akcyjnej w P. dokonanego w ramach postępowania egzekucyjnego. Odnosząc się do podniesionych w skardze zarzutów co do naruszenia w rozpatrywanej sprawie przepisu art. 234 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez to, że postanowienie z[...] . tj. wydane przez organ pierwszej instancji, wydane zostało na niekorzyść odwołującego się i że organ I instancji nie uwzględnił wskazówek organu odwoławczego, zauważyć należy, że z takim stanowiskiem nie sposób się zgodzić. W związku z tym przytoczyć należy przepis art. 234 powołanej Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż "organ odwoławczy nie może wydać decyzji na niekorzyść strony odwołującej się, chyba że zaskarżona decyzja rażąco narusza prawo lub interes społeczny". Zatem ocena, czy istotnie w rozpatrywanym przypadku wydano w postępowaniu odwoławczym postanowienie na niekorzyść strony odwołującej się, oparta być musi o przepisy prawa materialnego, określające przedmiot rozstrzygnięcia tym postanowieniem o prawach i obowiązkach strony. Dodatkowo podkreślić należy, że czym innym jest nie uwzględnienie przez organ I instancji wskazówek organu odwoławczego a czym innym orzekanie przez organ odwoławczy na niekorzyść strony odwołującej się. Wobec nie wykazania na czym polega naruszenie organów w powyższym zakresie zarzuty skargi uznać należy za nieuzasadnione. Wobec stwierdzonego naruszenia art. 273 § 1 pkt 2 lit a) ustawy Ordynacja podatkowa mającego wpływ na wynik postępowania, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 i art. 200 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzec należało jak w sentencji.