SA/Sz 2491/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zofia Przegalińska, Sędziowie Asesor WSA Kazimierz Maczewski (spr.),, Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Protokolant Krzysztof Kapelczak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 października 2004 r. spraw ze skargi T. K. - Firma "T." w Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia (...) r. Nr (...) w przedmiocie długu celnego o d d a l a skargę W dniu [...] r. w Oddziale Celnym przedstawiono i zgłoszono do procedury tranzytu towar w postaci butów, kurtek, spodni i kompletów ubraniowych, przewożony pod osłoną karnetu TIR nr [...]. Towar został zarejestrowany pod pozycją ewidencji [...]. Towar ten przewożony był przez Firmę "T." T. K. i powinien on zostać dostarczony przez tego przewoźnika do urzędu celnego przeznaczenia wskazanego w polu 22 karnetu – tj. do Urzędu Celnego w terminie 3 dni. W związku z niewywiązaniem się z obowiązku wynikającego z procedury tranzytu, polegającym na niedostarczeniu towaru objętego procedurą do urzędu celnego przeznaczenia, postanowieniem nr [...] z dnia [...] r. Dyrektor Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie uregulowania sytuacji w/w towaru objętego procedurą tranzytu oraz powiadomił Zrzeszenie Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Polsce (wystawcę karnetu TIR) o niezwolnieniu karnetu. Zrzeszenie pismem z [...] r. poinformowało Urząd o zakończeniu procedury tranzytu i zwolnieniu karnetu bez zastrzeżeń w Urzędzie Celnym, na potwierdzenie czego przesłano kopie odcinków (SOUCHE) strony 3 i 4 karnetu, z podaną ewidencją Oddziału Celnego E [...] i z naniesioną pieczęcią "Polska-Cło" nr [...] z datą [...] r. Oddział Celny nie potwierdził prawdziwości tej pieczęci ani innych danych zawartych na tym odcinku karnetu TIR, nie potwierdził też faktu zakończenia procedury tranzytu – podobną informację przekazały Urzędy Celne w [...] i w [...]. Decyzją nr [...], [...] z dnia [...] r., skierowaną do przewoźnika towaru, a równocześnie posiadacza karnetu TIR - Firmy "T." T. K. (wskazanego w polu 4 w/w karnetu), który nabywając uprawnienia do przewozu towarów zgodnie z procedurą TIR przejął na siebie obowiązek przeprowadzenia operacji TIR, Naczelnik Urzędu Celnego określił kwotę wynikającą z długu celnego na [...] zł, w związku ze stwierdzeniem niezakończenia procedury tranzytu i usunięcia towaru spod dozoru celnego. Organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] r. sprostował oczywistą omyłkę popełnioną w decyzji, w części dotyczącej określenia kwoty w powiadomieniu dłużnika o zarejestrowaniu kwoty długu celnego, gdzie omyłkowo wskazano kwotę [...] zł. W odwołaniu od tej decyzji (uzupełnionym pismami z dnia [...] r., [...] r. i [...] r.) pełnomocnik Firmy "T." T. K., podniósł, iż w decyzji nastąpiła różnica pomiędzy wysokością cła a zarejestrowaną kwotą długu celnego, ponadto organ celny nie wskazał wszystkich dłużników w decyzji oraz błędnie zastosował stawkę celną i nie wyliczył w decyzji odsetek. Nadto w odwołaniu zarzucono, iż organ celny nie był uprawniony do wyliczenia podatku VAT oraz stwierdzono, że nie ma znaczenia fakt niepotwierdzenia zakończenia procedury tranzytu w urzędzie celnym przeznaczenia wobec naniesionej na karnecie TIR pieczęci "Polska-Cło", a zatem przed wydaniem decyzji w zakresie cła i długu celnego należało ustalić, kto dysponuje tą pieczęcią. Po rozpatrzeniu sprawy na skutek wniesionego odwołania, decyzją nr [...] z dnia [...] r., wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.),art. 35 § 1 i 3, art. 98, art. 101, art. 211 § 1, § 2, § 3 pkt. 4, art. 222, art. 242 § 3, art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (Dz. U. Nr 23, poz. 117 ze zm.), art. 36 Konwencji celnej dotyczącej międzynarodowego przewozu towarów z zastosowaniem karnetów TIR (Konwencja TIR), sporządzonej w Genewie dnia 14 stycznia 1975 r. (Dz. U. z 1984 r. Nr 17, poz. 76) oraz art. 3 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów, sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956 r. (Dz. U. z 1962 r. Nr 49, poz. 238) Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że stosownie do dyspozycji art. 35 § 3 Kodeksu celnego, towary wprowadzone na polski obszar celny, pozostają pod dozorem tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w wypadku towarów niekrajowych - aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186. Usunięcie towaru spod dozoru celnego polega na uniemożliwieniu organowi celnemu dokonywania konkretnych czynności podejmowanych w ramach dozoru celnego poprzez brak fizycznego dostępu do towaru podlegającemu dozorowi. W przedmiotowej sprawie towar został usunięty spod dozoru celnego, gdyż nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia, co skutkowało powstaniem długu celnego na mocy art. 211 § 1 Kodeksu celnego, a zgodnie z art. 211 § 2 Kodeksu celnego, dług celny powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego. Krąg dłużników, czyli osób zobowiązanych do zapłacenia kwoty wynikającej z długu celnego, określa art. 211 § 3 Kodeksu celnego. Zgodnie z pkt. 4 tego przepisu, dłużnikami są osoby zobowiązane do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towarów lub wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty. W sprawie niniejszej – zdaniem organu odwoławczego - podmiotem zobowiązanym do wykonania obowiązków celnych wynikających ze stosowania procedury TIR była Firma "T." T. K., bowiem będąc posiadaczem karnetu TIR i przewożąc towar przez granicę państwową zobowiązana była do wykonania obowiązków wynikających z procedury tranzytu, którą towar był objęty, tj. przedstawienia towaru w Urzędzie Celnym w terminie 3 dni. Podkreślił dalej w uzasadnieniu organ odwoławczy, że to przewoźnik towaru korzysta z procedury tranzytu i ponosi odpowiedzialność za niewykonanie obowiązków celnych. W związku z powyższym brak jest podstaw faktycznych i prawnych do uchylenia zaskarżonej decyzji i obciążenia należnościami innych osób nie biorących udziału w procedurze tranzytu, którą towar został objęty. Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutu odwołania, iż obok przewoźnika stronami postępowania powinny być także inne podmioty, tj. Zrzeszenie Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Polsce, kierowca i importer towaru, zarzut taki nie znajduje bowiem uzasadnienia w obowiązujących przepisach i ustalonym w sprawie stanie faktycznym. Organ odwoławczy wyjaśnił, że odpowiedzialność Zrzeszenia jako poręczyciela karnetu TIR wynika z postanowień Konwencji TIR, jednak powstanie ona wtedy, gdy żądanie zapłaty skierowane do strony (adresata decyzji o wymiarze należności celnych) okaże się bezskuteczne – w takim wypadku Zrzeszenie stanie się stroną odrębnego postępowania skierowanego przeciwko niemu. Zgodnie natomiast z art. 3 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) – na podstawie której dokonywano przewozu w niniejszej sprawie - przy stosowaniu tej Konwencji przewoźnik odpowiada, jak za swoje własne czynności i zaniedbania, za czynności i zaniedbania swoich pracowników i wszystkich innych osób, do których usług odwołuje się w celu wykonania przewozu, kiedy ci pracownicy lub te osoby działają w wykonaniu swych funkcji. Na mocy powyższej regulacji odpowiedzialność kierowcy jest więc wyłączona, zaś za jego czynności i zaniedbania odpowiada wskazany w polu 16 międzynarodowego samochodowego listu przewozowego CMR nr [...] przewoźnik, tj. Firma "T." T. K. Za dłużnika w sprawie nie można było również uznać importera towarów, ze względu na brak możliwości ustalenia w toku postępowania, komu faktycznie towar został przekazany po jego wprowadzeniu na polski obszar celny. Organ odwoławczy nie uwzględnił też zarzutu odwołania dotyczącego różnicy pomiędzy wysokością wyliczonego cła, a zarejestrowaną kwotą długu celnego, bowiem Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem nr [...], [...] z dnia [...] r. naprawił swój błąd zawarty w decyzji z dnia [...] r. prostując oczywistą omyłkę w niej popełnioną w części dotyczącej powiadomienia dłużnika o zarejestrowaniu kwoty długu celnego. Odpowiadając na zarzut wydania decyzji I instancji przed zakończeniem postępowania karnego dotyczącego sfałszowania odcinka karnetu TIR organ odwoławczy wyjaśnił, iż należy oddzielić niezależne od siebie postępowanie celne i postępowanie karne prowadzone przez organy ścigania. Stosownie bowiem do treści art. 273 Kodeksu celnego, prowadzenie postępowania karnego skarbowego lub postępowania karnego nie stanowi przeszkody do prowadzenia postępowania na podstawie przepisów ustawy Kodeks celny, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Prowadzenia przez Sekcję Dochodzeniowo - Śledczą Komendy Miejskiej Policji postępowania w sprawie sfałszowania dokumentu celnego w postaci karnetu TIR nr [...] okazanego w Oddziale Celnym przez T. K. nie ma więc wpływu na powstanie długu celnego w związku z przywozem na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym. Ponadto wobec stwierdzenia, że fakt niedostarczenia towaru do urzędu celnego zakończenia procedury został udowodniony, organ celny II instancji odstąpił od przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez pełnomocnika Strony o przeprowadzenie badań laboratoryjnych stempla odciśniętego na odcinku karnetu TIR dla potwierdzenia jego autentyczności lub fałszywości. Podjęcie takich czynności, zdaniem tego organu, wydłużyłoby znacznie postępowanie odwoławcze, a ustalenie osoby, która sfałszowała adnotacje organu celnego, nie miałoby wpływu na powstanie długu celnego w związku z przywozem na polski obszar celny towaru podlegającemu należnościom celnym. Wyjaśnił także organ odwoławczy, że zgodnie z art. 242 § 3 Kodeksu celnego, w wypadkach powstania długu celnego, o których mowa w art. 210 - 213 oraz art. 218 i art. 219, pobiera się odsetki liczone od dnia powstania długu, według zasad i w wysokości określonych w przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych. Zgodnie z dyspozycją art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę, natomiast § 4 tego artykułu stanowi, iż jedynie w przypadkach przewidzianych w art. 21 § 3 i § 4, art. 28 § 2 oraz art. 30 § 1 odsetki za zwłokę nalicza organ podatkowy, określając ich wysokość na dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, decyzji o zwrocie wynagrodzenia lub decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika (inkasenta). W sytuacji powstania długu celnego w przypadkach, o których mowa wart. 210 – 213 oraz art. 218 i 219 Kodeksu celnego, organ wydaje decyzję określającą kwotę wynikającą z długu celnego. Zdaniem organu odwoławczego w zaskarżonej decyzji organ celny prawidłowo określił datę powstania tego długu i od tej właśnie daty, zgodnie z art. 242 § 3 Kodeksu celnego, należy liczyć odsetki. Organ celny I instancji nie miał więc obowiązku wyliczenia odsetek w decyzji. Ich brak w decyzji nie stanowi również podstawy do jej uchylenia w toku postępowania odwoławczego. Organ odwoławczy nie zgodził się też z zarzutem zawartym w odwołaniu, iż organ celny wymierzając Stronie podatek VAT naruszył przepisy o właściwości. Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 7 ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. nr 11, poz. 50 ze zm.), obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Artykuł 11 ust. 5 tej ustawy stanowi, iż organ celny jest obowiązany do poboru podatków należnych z tytułu importu towarów oraz wpłaty kwoty tych podatków na rachunek urzędu skarbowego, właściwego ze względu na siedzibę organu celnego, za okresy pięciodniowe, w terminie 5 dni po upływie każdego okresu. Organy celne są więc płatnikami podatku VAT - po jego poborze, stosowne kwoty przelewane są na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Wydając zawiadomienie z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego wykonał ustawowy obowiązek ciążący na organie celnym, czyniąc zadość art. 11 ust. 2 ustawy. Zgodnie z art. 11b ustawy, jeżeli podatnik kwestionuje obliczenie podatków z tytułu importu towarów, o którym mowa wart. 11 ust. 2, lub istnienie obowiązku podatkowego, może on, w terminie miesiąca od dnia pobrana tych podatków przez organ celny, wystąpić do organu podatkowego, właściwego dla podatnika, z żądaniem wydania decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku lub uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz w sprawie zwrotu niesłusznie pobranej kwoty. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie skarżący T. K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zarzucając tym decyzjom niezgodność z prawem. W uzasadnieniu skargi zarzucono, że organ celny I instancji w postanowieniu o sprostowaniu omyłki nie wyjaśnił przyczyn powstania różnicy między kwotą długu celnego a zarejestrowaną kwotą długu. Ponadto zarzucono, iż decyzja organu celnego została skierowana tylko wobec skarżącego i tylko do niego kierowane są roszczenia finansowe organu, gdy tymczasem – zdaniem skarżącego – istnieje także drugi podmiot, który powinien solidarnie odpowiadać ze skarżącym, tj. Zrzeszenie Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Warszawie, które jest gwarantem poręczającym wszelkie należności wynikające z procedury z zastosowaniem karnetu TIR i dlatego rozstrzyganie sprawy bez udziału tego podmiotu powoduje, iż w każdej chwili może on wystąpić z wnioskiem o wznowienie postępowania. Zarzucił także skarżący, że organ celny w przesłanym skarżącemu zawiadomieniu dokonał obliczenia i wymiaru podatku VAT, naruszając tym samym przepisy o właściwości, bowiem zgodnie z art. 11c ust. 1 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości wydaje właściwy dla podatnika organ podatkowy. Ponadto, zgodnie z art. 11 ust. 5 tej ustawy organy celne są obowiązane tylko do poboru podatków należnych z tytułu importu towarów oraz wpłaty kwot tych podatków na rachunek urzędu skarbowego, a zatem – w myśl art. 8 Ordynacji podatkowej – organy celne są tylko płatnikami podatków. Powołując się na stanowisko Prezesa GUC (wyrażone m. in. w decyzji nr [...] z dnia [...] r. – nie dołączonej do skargi) skarżący stwierdził, że takie naruszenie przepisów o właściwości daje podstawę do stwierdzenia nieważności decyzji, co potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z 7.10.1982 r., sygn. akt II SA 1119/82). Nadto zarzucił skarżący naruszenie przepisu art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie przez organ odwoławczy wnioskowanego przez skarżącego dowodu, tj. zbadania autentyczności odcisku stempla dokonanego na karnecie TIR, tylko z tego powodu, że w ewidencji organów celnych, do których towar został przekazany, brak zapisów o przedstawieniu towaru. Organ celny nie uzyskał też informacji z Komendy Miejskiej Policji, prowadzącej postępowanie w sprawie przedmiotowego karnetu TIR. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z przepisem art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Wobec powyższego niniejsza skarga podlega rozpoznaniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie, który właściwy jest do rozpoznawania skarg wniesionych przed tą datą do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie. Skarga nie jest zasadna, nie istnieją bowiem podstawy do stwierdzenia, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W myśl art. 36 Konwencji celnej dotyczącej międzynarodowego przewozu towarów z zastosowaniem karnetów TIR (Konwencji TIR), każde naruszenie postanowień konwencji narazi naruszającego w państwie, w którym naruszenie zostało dokonane, na sankcje przewidziane przez ustawodawstwo tego państwa. W sprawie niniejszej naruszenie postanowień Konwencji TIR nastąpiło w Polsce, dlatego także w zakresie sankcji związanych z tym naruszeniem zastosowanie mają przepisy polskiego prawa. Zgodnie z art. 2 § 2 Kodeksu celnego wprowadzenie towaru na towaru na polski obszar celny lub jego wyprowadzenie z polskiego obszaru celnego powoduje z mocy prawa powstanie obowiązków i uprawnień przewidzianych w przepisach prawa celnego, jeżeli przepisy prawa, w tym umowy międzynarodowe, nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 98 Kodeksu celnego, procedura tranzytu zostaje zakończona, gdy towary i odpowiednie dokumenty zostaną przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z przepisami tej procedury. Przepis art. 39 Kodeksu celnego precyzując te obowiązki stanowi, że towary, które zgodnie z art. 36 § 1 pkt 1, zostały dostarczone do granicznego urzędu celnego bądź miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny, powinny zostać przedstawione organowi celnemu przez osobę, która wprowadziła je na polski obszar celny lub przez osobę, która przejęła odpowiedzialność za te towary po ich wprowadzeniu, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Przepis art. 36 § 1 pkt 1 stanowi natomiast, że osoba wprowadzająca towary na polski obszar celny jest zobowiązana do niezwłocznego ich dostarczenia trasą określoną przez organ celny i zgodnie z jego instrukcjami (droga celna) do granicznego urzędu celnego albo miejsca wyznaczonego lub uznanego przez organ celny. Niewątpliwie osobą wprowadzającą towary na polski obszar celny w niniejszej sprawie był skarżący, będący przewoźnikiem towaru. Zgodnie bowiem z art. 2 § 1 Kodeksu celnego wprowadzenie towaru na polski obszar celny następuje w chwili faktycznego przywozu na polski obszar celny. Wskazane obowiązki przedstawienia towarów i dokumentów powinny być więc dokonane przez skarżącego, jako osobę do tego zobowiązaną, w urzędzie celnym wskazanym w polu 22 karnetu TIR, tj. w Urzędzie Celnym w [...]. Nie budzi także wątpliwości, iż skarżący, jako przewoźnik, który pod osłoną karnetu TIR wprowadził przedmiotowe towary na polski obszar celny jest w sprawie "głównym zobowiązanym", bowiem "przez zgłoszenie celne wyraził wolę wykonania obowiązków przewidzianych procedurą tranzytu" – art. 99 § 1 Kodeksu celnego. Nie ma przy tym prawnego znaczenia, czy zgłoszenia tego dokonał osobiście, czy za pośrednictwem upoważnionego przedstawiciela (w niniejszej sprawie - kierowcy), gdyż za działanie takiej osoby ponosi on odpowiedzialność. Zasadę tę potwierdza także art. 3 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR), sporządzonej w Genewie dnia 19 maja 1956 r. - na podstawie przepisów tej Konwencji dokonywano przewozu towarów w przedmiotowej sprawie (międzynarodowy samochodowy list przewozowy CMR nr [...]) - który stanowi, iż przy stosowaniu Konwencji przewoźnik odpowiada, jak za swoje własne czynności i zaniedbania, za czynności i zaniedbania swoich pracowników i wszystkich innych osób, do których usług odwołuje się w celu wykonania przewozu, kiedy ci pracownicy lub te osoby działają w wykonaniu swych funkcji. Za czynności i zaniedbania kierowcy odpowiada więc wskazany w polu 16 międzynarodowego samochodowego listu przewozowego CMR nr [...] przewoźnik, tj. Firma "T." T. K. Ponadto w myśl art. 101 § 1 Kodeksu celnego, główny zobowiązany jest osobą uprawnioną do korzystania z procedury tranzytu, natomiast zgodnie z § 2 tego artykułu, główny zobowiązany powinien przedstawić w wyznaczonym terminie i we wskazanym przez organ celny urzędzie celnym towary w nienaruszonym stanie i z zachowaniem środków zastosowanych przez organ celny w celu zapewnienia tożsamości towaru oraz przestrzegać przepisów procedury tranzytu. Skarżący, będąc zobowiązany do wykonania powyższych obowiązków i nie wykonując ich, odpowiada zatem za usunięcie przewożonego towaru spod dozoru celnego. Zgodnie z ustawową definicją zawartą w art. 3 § 1 pkt 1 Kodeksu celnego – określenie "dozór celny" oznacza "wszelkie działania podejmowane przez organ celny w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego oraz innych przepisów mających zastosowanie do towarów przywożonych na polski obszar celny lub z niego wywożonych". W myśl art. 35 § 3 Kodeksu celnego, towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają dozorowi celnemu od chwili ich wprowadzenia, a zgodnie z § 3 tego artykułu towary te "pozostają pod dozorem tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w wypadku towarów niekrajowych - aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone zgodnie z art. 186". Usunięcie towaru spod dozoru celnego polega na uniemożliwieniu organowi celnemu dokonywania określonych czynności podejmowanych w ramach dozoru celnego, poprzez brak fizycznego dostępu do towaru podlegającemu dozorowi. W przedmiotowej sprawie towar został usunięty spod dozoru celnego i nie został przedstawiony w urzędzie celnym przeznaczenia, co spowodowało powstanie długu celnego na mocy art. 211 § 1 Kodeksu celnego. Zgodnie z art. 211 § 2 Kodeksu celnego, dług celny powstaje z chwilą usunięcia towaru spod dozoru celnego. Zasadnie zatem skarżący został uznany za dłużnika długu celnego w sytuacji usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym (nieprzedstawienia towaru w urzędzie celnym przeznaczenia, zgodnie z procedurą tranzytu), jako osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających ze stosowania procedury celnej, którą towar został objęty – art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego. Podkreślić przy tym również wypada, że skarżący wykonujący zawodowo działalność przewoźnika międzynarodowego w transporcie drogowym, podejmując się wykonania przewozu towarów przy wykorzystaniu karnetu TIR przyjął na siebie nie tylko obowiązki cywilnoprawne wynikające z umowy przewozu ale także obowiązki publicznoprawne wynikające z przepisów prawa, w szczególności z przepisów Konwencji TIR i Kodeksu celnego. Ubiegając się uprzednio o uzyskanie pozwolenia na korzystanie z procedury TIR skarżący musiał wykazać wiedzę dotyczącą stosowania postanowień konwencji TIR oraz złożyć pisemne zobowiązanie wobec stowarzyszenia wydającego karnety TIR, że będzie się stosował do wszystkich formalności celnych określonych przez przepisy konwencji w urzędach celnych wyjściowych, przejściowych i docelowych (Część II pkt 1 lit. "c" oraz pkt 1 lit. "e" ppkt /i/ Prawa do korzystania z procedury TIR, stanowiącego Załącznik nr 9 do Konwencji TIR). Korzystając z karnetu TIR wydanego i poręczonego przez Zrzeszenie Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Polsce (ZMPD) w Warszawie, skarżący był więc obowiązany do ścisłego przestrzegania przepisów celnych, także dla uchronienia tego poręczyciela od odpowiedzialności przewidzianej w art. 8 i 31 Konwencji TIR. Wobec niewykonania obowiązków określonych w Konwencji TIR i w przepisach Kodeksu celnego zasadnie organ celny pierwszej instancji określił skarżącemu kwotę długu celnego. Odnosząc się do podnoszonego przez skarżącego w skardze faktu istnienia różnicy pomiędzy wysokością wyliczonego cła, a zarejestrowaną kwotą długu celnego w decyzji organu I instancji, stwierdzić należy, że to uchybienie organu celnego nie miało wpływu na prawną ocenę zaskarżonej decyzji, gdyż rozbieżność ta, jako oczywista omyłka, została sprostowana postanowieniem tego organu z dnia [...] r. Podjętą czynność wyjaśniono także w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organu odwoławczego. Omyłka ta nie miała więc żadnego wpływu na wynik sprawy. Podobnie należało ocenić oczywistą omyłkę pisarską w uzasadnieniu decyzji organu I instancji w oznaczeniu przepisu Kodeksu celnego, gdzie zamiast art. 211 § 3 pkt 4 wpisano art. 212 § 3 pkt 4. O omyłce świadczy zarówno treść akapitu, w którym zawarto ten zapis, jak i fakt, że art. 212 § 3 nie zawiera punktów. Jako całkowicie chybiony należało uznać zarzut skarżącego oparty na pominięciu jako dłużnika w postępowaniu celnym Zrzeszenia Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Polsce. Zarzut taki nie znajduje uzasadnienia w obowiązujących przepisach prawnych ani w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt: V SA 1106/95, V SA 1107/95, V SA 1108/95, FPS 8/97, FPS 5/98). Organ pierwszej instancji na podstawie art. 11 ust. 1 Konwencji TIR pismem z dnia [...] r. zawiadomił Zrzeszenie Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Polsce o niezwolnieniu karnetu TIR nr [...] wydanego Firmie "T." T. K., jednak Zrzeszenie to nie stało się stroną w niniejszej sprawie, nie spowodowało to również zwolnienia skarżącego od obowiązku uiszczenia należności celnych. Odpowiedzialność Zrzeszenia Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Polsce za wymierzone należności celne wynika z faktu, że stosownie do art. 6 ust. 1 Konwencji TIR było ono poręczycielem karnetu TIR. Zgodnie z art. 8 Konwencji, stowarzyszenie poręczające ma obowiązek zapłacenia należności celnych "na zasadzie odpowiedzialności wspólnej i solidarnej z osobami, od których należne są te kwoty". Odpowiedzialność takiego poręczyciela powstaje wówczas, gdy żądanie zapłaty skierowane do strony (adresata decyzji o wymiarze należności celnych) okazało się bezskuteczne. Organ celny podejmie więc wobec Zrzeszenia odrębne postępowanie prawne, w którym będzie ono stroną jako poręczyciel karnetu TIR, do którego skierowane zostanie żądanie zapłaty należności celnych i podatkowych, w sytuacji, gdy wyegzekwowanie powyższych należności od głównego zobowiązanego (adresata decyzji) okaże się nieskuteczne. Taki pogląd wyrażono także w wymienionych wyżej orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego. Nie jest również uzasadniony zarzut skargi o naruszeniu przez organ celny przepisów o właściwości poprzez obliczenie podatku VAT w odrębnym zawiadomieniu niebędącym częścią zaskarżonej decyzji. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 08.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), opodatkowaniu podlega eksport i import towarów lub usług, natomiast w myśl art. 6 ust. 7 tej ustawy, obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Zgodnie z art. 11 ust. 5 omawianej ustawy organ celny jest obowiązany do poboru podatków należnych z tytułu importu towarów oraz wpłaty kwoty tych podatków na rachunek urzędu skarbowego, właściwego ze względu na siedzibę organu celnego, za okresy pięciodniowe, w terminie 5 dni po upływie każdego okresu. Z przepisów tych wynika, iż organy celne są płatnikami podatku VAT, co oznacza, że po jego pobraniu, stosowne kwoty przelewane są na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Wydając zawiadomienie z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego wykonał więc ustawowy obowiązek obliczenia kwoty podatków ciążący na organie celnym, czyniąc zadość art. 11 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl wskazanego art. 11 ust. 3 "podatnik jest obowiązany w terminie 7 dni, licząc od dnia jego powiadomienia przez organ celny o wysokości należności podatkowych, do wpłacenia kwot obliczonych podatków". Ponadto zgodnie z art. 11b tej ustawy, jeżeli podatnik kwestionuje obliczenie podatków z tytułu importu towarów, o którym mowa w art. 11 ust. 2, lub istnienie obowiązku podatkowego, może on, w terminie miesiąca od dnia pobrania tych podatków przez organ celny, wystąpić do organu podatkowego, właściwego dla podatnika, z żądaniem wydania decyzji w sprawie sprostowania obliczenia podatku lub uznania nieistnienia obowiązku podatkowego oraz w sprawie zwrotu niesłusznie pobranej kwoty. Wynika zatem z tego przepisu, że ewentualną decyzję w sprawie ustalenia ostatecznej kwoty podatku VAT, także w razie błędnego obliczenia tej kwoty przez organ celny – na żądanie podatnika – wydaje organ podatkowy, a nie organ celny. Zgodnie z art. 242 § 2 Kodeksu celnego "od kwot należności nie uiszczonych w terminie pobiera się odsetki według zasad i wysokości określonej w odrębnych przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych", a w myśl art. 242 § 3 tego Kodeksu, "w wypadkach powstania długu celnego, o których mowa w art. 210-213 oraz art. 218 i 219, pobiera się odsetki liczone od dnia powstania długu, według zasad i w wysokości określonych w przepisach dotyczących pobierania odsetek za zwłokę od należności podatkowych". W myśl art. 53 § 1 Ordynacji podatkowej, od zaległości podatkowych, z zastrzeżeniem art. 54, naliczane są odsetki za zwłokę, które – zgodnie z § 3 – nalicza podatnik, płatnik lub inkasent, natomiast według § 4 tego artykułu, jedynie w przypadkach przewidzianych w art. 21 § 3 i § 4, art. 28 § 2 oraz art. 30 § 1 odsetki za zwłokę nalicza organ podatkowy, określając ich wysokość na dzień wydania decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej, decyzji o zwrocie wynagrodzenia lub decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika (inkasenta). W razie powstania długu celnego w wypadkach, o których mowa w art. 210 – 213 oraz art. 218 i 219 Kodeksu celnego, organ celny wydaje decyzję określającą kwotę wynikającą z długu celnego, wskazując równocześnie datę powstania tego długu, od której, zgodnie z art. 242 § 3 Kodeksu celnego, należy liczyć odsetki. Nie jest także zasadny zarzut skargi naruszenia przez organy celne art. 180 Ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie wnioskowanego przez pełnomocnika skarżącego w postępowaniu odwoławczym dowodu, tj. laboratoryjnego ustalenia autentyczności stempla o treści "Polska Cło [...]" na odcinku karnetu TIR (pieczęć ta miałaby potwierdzać fakt dostarczenia przez skarżącego przewożonego towaru do urzędu celnego i który to karnet skarżący przedstawił poręczającemu Zrzeszeniu Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Polsce na dowód prawidłowego zakończenia procedury tranzytu, realizowanej na podstawie karnetu TIR nr [...]) oraz poprzez niezasięgnięcie w tej kwestii informacji w Komendzie Miejskiej Policji. Stwierdzić w związku z tym zarzutem należy, że zgodnie z art. 273 Kodeksu celnego, prowadzenie postępowania karnego skarbowego lub postępowania karnego nie stanowi przeszkody do prowadzenia postępowania na podstawie przepisów ustawy Kodeks celny, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej. Zatem fakt prowadzenia przez Komendę Miejską Policji postępowania w sprawie sfałszowania przedmiotowego karnetu TIR nie miał wpływu na ustalenie długu celnego w związku z przywozem przez skarżącego na polski obszar celny towaru podlegającego należnościom celnym. Zebrane w postępowaniu celnym materiały dowodowe, w sposób nie budzący żadnych wątpliwości potwierdzają fakt niedostarczenia przez skarżącego przewożonego towaru do urzędu celnego. Wynika to w szczególności z pism Oddziałów Celnych z dnia [...] i [...] r. oraz pisma Urzędu Celnego z dnia [...] r. Ponadto z pisma z dnia [...] r. Oddziału Celnego, (w którym miałyby być dokonane adnotacje znajdujące się na przedłożonym przez skarżącego odcinku karnetu TIR) wynika, że nie stwierdzono tam faktu dokonania odprawy celnej towaru opisanego w karnecie. W piśmie tym wyjaśniono także, iż żaden z funkcjonariuszy celnych nie posługuje się pieczęcią "Polska-Cło" o numerze [...], zaś widniejący na tym odcinku karnetu TIR numer ewidencji tranzytowo-odbiorczej E [...] dotyczy sprawy zarejestrowanej w dniu [...] r., innego karnetu TIR oraz innego właściciela karnetu. Naczelnik Oddziału Celnego poinformował również, że w dniu [...] r. osoba podająca się za reprezentującą Firmę "T." T. K. próbowała uzyskać w Oddziale potwierdzenie zakończenia procedury tranzytu przedstawiając powyższy odcinek karnetu TIR z prawdopodobnie sfałszowanymi zapisami organu celnego, bez przedstawienia towaru podlegającego cłu wraz z dokumentami celnymi. Fakt nieprzedstawienia towaru w urzędzie celnym wynika także w sposób jednoznaczny z oświadczenia kierowcy z dnia [...] r. zawartego w aktach sprawy, z którego wynika że w dniu [...] r. zawiózł towar do miejscowości K. i tam rozładował. Nieprzeprowadzenie więc przez organy celne dodatkowych czynności wyjaśniających, czy odciśnięta pieczęć jest autentyczna i ewentualnie kto ją postawił, w okolicznościach sprawy w sposób jednoznaczny potwierdzających powstanie długu celnego i fakt odpowiedzialności skarżącego za powstanie tego długu, nie może być uznane za naruszenie przepisu art. 180 Ordynacji podatkowej. Fakt nieprawdziwości danych zawartych w tym odcinku karnetu TIR w sposób oczywisty potwierdza także odciśnięty na pieczęci fragment daty "[...]". Data taka ([...].[...]. – rok nieczytelny) została ponadto powtórzona w odręcznym zapisie na tym odcinku. Przedmiotowy towar nie mógł być przedstawiony w docelowym urzędzie celnym w dniu [...] r., bowiem przyjęty był do przewozu przez skarżącego w porcie w H. w dniu [...] r., a w granicznym urzędzie celnym (w K.) przedstawiony był w dniu [...] r. Niewątpliwie więc dla wykazania faktu przedstawienia towaru w urzędzie celnym docelowym posłużono się odcinkiem karnetu TIR zawierającym nieprawdziwe dane, przedkładając go Zrzeszeniu Międzynarodowych Przewoźników Drogowych w Polsce – kwestie te jednak stanowiły przedmiot dochodzenia prowadzonego przez organy policji. Nie stwierdzając zatem, by zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego lub z naruszeniem przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skargę należało oddalić (art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).