SA/Sz 2885/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Kazimiera Sobocińska, Sędziowie Sędzia NSA Marian Jaździński (spr.),, Asesor WSA Kazimierz Maczewski, Protokolant Anna Kalisiak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 września 2004r. sprawy ze skargi Banku w D. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999r. I. u c h y l a zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego [...] złotych tytułem zwrotu kosztów sądowych. Decyzją z dnia [...] r., Nr [...], wydaną z powołaniem się na przepis art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.), Izba Skarbowa orzekła o utrzymaniu w mocy decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., Nr [...], stwierdzającej - na wniosek Banku w D. z dnia [...] r. - nadpłatę w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że pismem z dnia [...] r., złożonym w Urzędzie Skarbowym w dniu [...] r., Bank w D. zażądał stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. jaka powstała w następstwie włączenia do podstawy opodatkowania otrzymanych dopłat przez przejęty z dniem [...] r. Bank w B. i zapłaty w ten sposób przez ten Bank nienależnego podatku w wysokości [...] zł. Do złożonego przez siebie wniosku Bank w D. załączył skorygowane zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego w 1999 r. przez przejęty Bank, w którym to zeznaniu wykazano dochód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie [...] zł i nadpłacony podatek w wysokości [...] zł. Wynika dalej z uzasadnienia omawianej decyzji, że rozpatrując powyższy wniosek Urząd Skarbowy wydał decyzję z dnia [...] r., Nr [...], którą umorzył wywołane tym wnioskiem postępowanie, uznając je za bezprzedmiotowe w tego względu, iż w sprawie będącej przedmiotem wniosku z dnia [...] r. wszczęte zostało już postępowanie na podstawie wniosku z dnia [...] r. Rozpatrując z kolei wniesione przez Bank w D. odwołanie od decyzji umarzającej postępowanie, w którym żądał on zwrotu podatku nadpłaconego przez przejęty Bank w B. w 1999 r. wraz z należnym oprocentowaniem liczonym od dnia [...] r., Urząd Skarbowy wydał w trybie art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej decyzję z dnia [...] r., mocą której uwzględnił odwołanie i uchylił swoją wcześniejszą decyzję z dnia [...] r. oraz stwierdził - w uwzględnieniu wniosku odwołującego się Banku z dnia [...] r. - nadpłatę podatku w wysokości [...] zł. Nadpłacony podatek zwrócony został podatnikowi w dniu [...] r. wraz z należnym oprocentowaniem naliczonym za okres od dnia [...] r. do dnia dokonania zwrotu, a to stosownie do przepisu art. 77 § 1 i § 2 pkt 2 lit. "a" Ordynacji podatkowej. Dokonując takiego naliczenia dopiero od dnia [...] r. przyjęto, jak to wynika dalej z uzasadnienia omawianej decyzji organu odwoławczego, że Bank w B. (przejęty z dniem [...] r. przez Bank w D.) nie składał wcześniej wniosku w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r., natomiast wniosek złożony przez Bank w D. w dniu [...] r. dotyczył nadpłaty tego Banku za okres, w którym funkcjonował on samodzielnie jeszcze przez przejęciem Banku w B. Wskazano dalej w uzasadnieniu omawianej decyzji Izby Skarbowej, że Bank w D. wniósł odwołanie także od decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] r., a więc decyzji wydanej w trybie art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej i uwzględniającej jego żądanie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 1999 r. zapłaconym przez przejęty w międzyczasie Bank w B. W odwołaniu tym kwestionował on nie sam fakt stwierdzenia nadpłaty w kwocie w decyzji wskazanej, lecz fakt naliczenia oprocentowania nadpłaty dopiero od dnia [...] r., a nie od dnia [...] r., tj. od dnia złożenia wniosku o stwierdzenie tej nadpłaty. Wynika dalej z uzasadnienia omawianej decyzji, że rozpatrując sprawę na skutek powyższego odwołania organ odwoławczy za prawidłowe uznał ustalenie przez organ pierwszej instancji, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty w kwocie [...] zł w podatku dochodowym za 1999 r. zapłaconym przez Bank w B. złożony został dopiero w dniu [...] r. i że nadpłata ta podlega oprocentowaniu dopiero od tej daty. Wskazując na to, że w toczącym się sporze między skarżącym Bankiem a organami podatkowymi sprawa stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 1999 r. zapłaconym przez Bank w D. jest odrębną od sprawy dotyczącej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym za 1999 r. zapłaconym przez Bank w B., obie te jednostki w tymże roku podatkowym funkcjonowały bowiem samodzielnie, organ odwoławczy przytoczył treść korespondencji, jaką w początkach 2000 r. ten ostatni Bank prowadził z Urzędem Skarbowym w trybie art. 14 § 1 Ordynacji podatkowej, uzyskując w efekcie informację o braku podstaw do przyjęcia, że zwolnienie od podatku przychodu z tytułu dopłat do kredytów na cele rolnicze dotyczy udzielającego te kredyty banku, a następnie stwierdził, że wniesione przez Bank w B. odwołanie od takiej informacji uznane zostało przez organ odwoławczy prawomocnie za niedopuszczalne postanowieniem z dnia [...] r., wobec czego w rzeczywistości wniosek w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego za 1999 r. dotyczącej tego Banku złożony został dopiero w dniu [...] r. przez jego następcę prawnego, jakim jest Bank w D., a to uzasadnia naliczenie oprocentowania dopiero od tej daty. Powyższą decyzję ostateczną Bank w D. zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodek Zamiejscowy w Szczecinie z powodu jej niezgodności z prawem. Domagając się uchylenia zaskarżonej decyzji w całości strona skarżąca nie wskazuje jednak tego, jakie przepisy prawa zostały decyzją tą naruszone, z treści uzasadnienia skargi wynika natomiast, iż nie kwestionując samego rozstrzygnięcia o stwierdzeniu nadpłaty w kwocie [...] zł nie zgadza się ona z naliczeniem oprocentowania od tej nadpłaty za okres liczony dopiero od dnia [...] r., uważając, iż oprocentowanie to winno być naliczone za okres od [...] r. i nawiązując przy tym do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - Ośrodka Zamiejscowego w Szczecinie z dnia 30.10.2001 r., którym uchylone zostały decyzje organów obu instancji odmawiające stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób prawnych za 1999 r. zapłaconym przez Bank w D. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wniosła o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uznał, co następuje: Na wstępie wskazać należy, iż stosownie do regulacji art. 97 § 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - prawo o ustroju sądów administracyjnych oraz ustawę - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1271), sprawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawione przepisów ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sprawując kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem sąd administracyjny orzeka w granicach danej sprawy, lecz nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną z urzędu jednak bada, czy zaskarżony akt lub czynność zgodne są z prawem materialnym i przepisami postępowania, aczkolwiek nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego, chyba że stwierdzi naruszenie prawa skutkujące stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności (art. 134 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270). Stosownie do przepisu art. 165 § 1 i 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) na żądanie strony postępowanie podatkowe wszczęte zostaje z dniem doręczenia żądania organowi podatkowemu. Z przepisu art. 79 § 2 tejże Ordynacji wynika natomiast, że uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje m. in. podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych, który w zeznaniu wstępnym wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne bądź w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek. Złożenie przez takiego podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty wszczyna zatem postępowanie podatkowe w tejże sprawie z dniem doręczenia tego wniosku organowi podatkowemu. W sprawie tej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji, która bądź to rozstrzyga sprawę co do jej istoty (stwierdza nadpłatę lub odmawia takiego stwierdzenia) bądź też w inny sposób kończy postępowanie w danej instancji (art. 207 Ord. pod.). Gdy wszczęte postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stanie się bezprzedmiotowe, organ podatkowy obowiązany jest wydać decyzję o jego umorzeniu (art. 208 § 1 Ord. pod.). Wszczęcie postępowania, czy to z urzędu czy też na wniosek strony, w sprawie, w której postępowanie takie zostało wszczęte już wcześniej powoduje, iż postępowanie w tejże samej sprawie ponownie wszczęte jest - w sytuacji, gdy wcześniej wszczęte nie zostało w jakikolwiek sposób zakończone - postępowaniem bezprzedmiotowym, które winno zakończyć się decyzją postępowanie to umarzającą, będąca zaś jego przedmiotem sprawa podatkowa winna zostać rozstrzygnięta decyzją kończącą postępowanie wcześniej wszczęte. Ma to szczególne znaczenie praktyczne w sprawach, w których ustawodawca podatkowy z datą wszczęcia postępowania wiąże określone skutki materialnoprawne, jak ma to miejsce np. w odniesieniu do oprocentowania nadpłaty (art. 77 § 2 pkt 2 lit. "b" Ord. pod.). Na gruncie rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż wydając zaskarżoną decyzję ostateczną, akceptującą decyzję organu pierwszej instancji o stwierdzeniu nadpłaty w kwocie [...] zł w podatku dochodowym za 1999 r. zapłaconym przez Bank w B., wydaną w postępowaniu wszczętym na żądanie zawarte w piśmie Banku w D., następcy prawnego pierwszego z tych podatników, złożonym w organie podatkowym w dniu [...] r., organ odwoławczy w istocie rzeczy nie wyjaśnił w stopniu dostatecznym okoliczności dotyczących wniosku o stwierdzenie nadpłaty złożonego wcześniej przez Bank w B., a więc jeszcze przed jego przejęciem przez Bank w D. Przyjęcie przez organ odwoławczy za ustaloną okoliczności faktycznej, iż Bank w B. nie składał wcześniej żądania stwierdzenia spornej nadpłaty i że uczynił to dopiero w dniu [...] r. Bank w D., jako jego następca prawny i że w konsekwencji dopiero pismo tego Banku po raz pierwszy zawierało żądanie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym zapłaconym przez przejęty Bank, oparte zostało - jak to wskazuje treść uzasadnienia zaskarżonej decyzji - na błędnym przyjęciu, iż jedynym żądaniem tego podatnika skierowanym w 2000 r. do właściwego urzędu skarbowego było żądanie, o jakim mowa w art. 14 § 4 Ordynacji podatkowej, a więc żądanie udzielenia pisemnej informacji o zakresie stosowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 14 obowiązującej w owym czasie ustawy podatkowej, gdy tymczasem z dokumentów znajdujących się w aktach sprawy, a w szczególności z decyzji Urzędu Skarbowego z dnia [...] r. i z odwołania od tej decyzji wynikało, że niezależnie od wyżej wskazanego żądania Bank w B. wystąpił w dniu [...] r. do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o stwierdzenie spornej nadpłaty, który to wniosek nie został dotychczas rozpatrzony i to brak jego rozpatrzenia stanowił dla następcy prawnego przesłankę do ponownego wystąpienia z żądaniem stwierdzenia nadpłaty w dniu [...] r. Podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż strona skarżąca na rozprawie przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym potwierdziła fakt złożenia w dniu [...] r. przez Bank w B. wniosku o stwierdzenie nadpłaty, prezentując jego kopię. Tak więc, skoro wydając decyzję ostateczną o utrzymaniu w mocy decyzji organu pierwszej instancji w sprawie stwierdzenia nadpłaty organ odwoławczy nie wykluczył w rzeczywistości tego, że decyzja ta wydana została w sprawie, w której wszczęte zostało wcześniej postępowanie na podstawie innego wniosku dotychczas nie rozstrzygniętego, co mogłoby rodzić ewentualny skutek w postaci konieczności umorzenia postępowania zakończonego zaskarżoną odwołaniem decyzją, zaskarżonej decyzji ostatecznej organu odwoławczego nie sposób uznać za wydaną z zachowaniem podstawowych zasad postępowania podatkowego, a w szczególności zasadą praworządności (art. 120 Ord. pod.) i zasadą ogólną prawdy obiektywnej (art. 122 Ord. pod.), naruszenie których to zasad postępowania mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy w zakresie dotyczącym wysokości należnego podatnikowi oprocentowania od stwierdzonej nadpłaty. Uznając w tych warunkach, że niezależnie od granic skargi, kwestionującej w istocie nie rozstrzygnięcie stanowiące przedmiot zaskarżonej decyzji, lecz materialno-techniczną czynność naliczenia oprocentowania od stwierdzonej tą decyzją nadpłaty, istnieją podstawy do stwierdzenia niezgodności zaskarżonej decyzji ostatecznej w zakresie wyżej wskazanej i w konsekwencji do jej uchylenia (art. 145 § 1 pkt 1 lit. "c" ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270). O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.